第十章非流动负债长期负债、预计负债和借款费用中级czly.pptx

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1、主讲人：余应敏中央财经大学会计学院 教授、博导财政部财政科学研究所 博士后九芝堂股份有限公司(长沙)独立董事华致酒行连锁股份有限公司 独立董事浙江乐叶光伏科技股份有限公司 独立董事广东宜通世纪科技股份有限公司 独立董事广东潮宏基实业股份有限公司 独立董事E-mail:地地 址：址：北京市海淀区学院南路39号 邮编：100081PhD，CTA，CPA，REA中级财务会计（下）Intermediate Financial Accounting穷则独善其身，达则兼济天下！一、长期借款和长期应付款的核算企业借入各种长期借款，按实际收到的款项，借记“银行存款”科目，贷记“长期借款本金”科目；按其差额，借

2、记“长期借款利息调整”科目。在资产负债表日，企业应按长期借款的摊余成本和实际利率计算确定的长期借款的利息费用，借记“在建工程”、“财务费用”、“制造费用”等科目，按借款本金和合同利率计算确定的应付未付利息，贷记“应付利息”科目(对于一次还本付息的长期借款，贷记“长期借款应计利息”科目)，按其差额，贷记“长期借款利息调整”科目。企业归还长期借款，按归还的长期借款本金，借记“长期借款本金”科目，按转销的利息调整金额，贷记“长期借款利息调整”科目，按实际归还的款项，贷记“银行存款”科目，按其差额，借记“在建工程”、“财务费用”、“制造费用”等科目。第十章 非流动负债:长期负债、预计负债和借款费用 实

3、务中的长期借款的核算【例例10-110-1】某企业为建造一幢厂房，于20 x9年1月1日借入期限为2年的长期专门借款1 500 000元，款项已存入银行。借款利率按市场利率确定为9%，每年付息一次，期满后一次还清本金。20 x9年初，该企业以银行存款支付工程价款共计9 00 000元，2x10年初，又以银行存款支付工程费用600 000元。该厂房于2x10年8月31日完工，达到预定可使用状态。假定不考虑闲置专门借款资金存款的利息收入或者投资收益。该企业的有关账务处理如下：(1)20 x9年1月1日，取得借款时借：银行存款 1 500 000 贷：长期借款xx银行本金 1 500 000(2)2

4、0 x9年初，支付工程款时借：在建工程xx厂房 900 000 贷：银行存款 900 000(3)20 x9年12月31日，计算20 x9年应计入工程成本的利息费用时借款利息=1 500 0009%=135 000(元)借：在建工程xx厂房 135 000 贷：应付利息xx银行 135 000(4)20 x9年12月31日，支付借款利息时借：应付利息xx银行 135 000 贷：银行存款 135 000(5)2x10年初，支付工程款时借：在建工程xx厂房 600 000 贷：银行存款 600 000(6)2x10年8月31日，工程达到预定可使用状态时该期应计入工程成本的利息=(1 500 00

5、09%12)8=90 000(元)借：在建工程xx厂房 90 000 贷：应付利息xx银行 90 000同时：借：固定资产xx厂房 1 725 000 贷：在建工程xx厂房 1 725 000实务中的长期借款的核算(7)2x10年12月31日，计算2x10年912月的利息费用时应计入财务费用的利息=(1 500 0009%12)4=45 000(元)借：财务费用xx借款 45 000 贷：应付利息xx银行 45 000(8)2x10年12月31日，支付利息时借：应付利息xx银行 135 000 贷：银行存款 135 000(9)2x11年1月1日，到期还本时借：长期借款xx银行本金 1 500

6、 000 贷：银行存款 1 500 000长期借款的核算长期应付款的核算1、应付融资租入固定资产的租赁费租赁，是指在约定的期间内，出租人将资产使用权让与承租人，以获取租金的协议。租赁的主要特征是转移资产的使用权，而不是转移资产的所有权，并且这种转移是有偿的，取得使用权以支付租金为代价，从而使租赁有别于资产购置和不把资产的使用权从合同的一方转移给另一方的服务性合同，如劳务合同、运输合同、保管合同、仓储合同等，以及无偿提供使用权的借用合同。长期应付款的核算承租人应在租赁开始日将租赁分为融资租赁和经营租赁。租赁开始日，是指租赁协议日与租赁各方就主要条款作出承诺日中的较早者。在租赁开始日，承租人应当将

7、租赁认定为融资租赁或经营租赁，并确定租赁期开始日应确认的金额。企业对租赁进行分类时，应当全面考虑租赁期届满时租赁资产所有权是否转移给承租人、承租人是否有购买租赁资产的选择权、租赁期占租赁资产使用寿命的比例等各种因素。租赁期，是指租赁协议规定的不可撤销的租赁期间。如果承租人有权选择续租该资产，并且在租赁开始日就可以合理确定承租人将会行使这种选择权，不论是否再支付租金，续租期也包括在租赁期之内。长期应付款的核算具体地说，满足下列标准之一的，应认定为融资租赁：(1)在租赁期届满时，资产的所有权转移给承租人。(2)承租人有购买租赁资产的选择权，所订立的购价预计远低于行使选择权时租赁资产的公允价值，因而

8、在租赁开始日就可合理地确定承租人将会行使这种选择权。(3)租赁期占租赁资产使用寿命的大部分。这里的“大部分”掌握在租赁期占租赁开始日租赁资产使用寿命的75%以上(含75%)。(4)就承租人而言，租赁开始日最低租赁付款额的现值几乎相当于租赁开始日租赁资产的公允价值。这里的“几乎相当于”掌握在90%(含90%)以上。长期应付款的核算最低租赁付款额，是指在租赁期内，承租人应支付或可能被要求支付的款项(不包括或有租金和履约成本)，加上由承租人或与其有关的第三方担保的资产余值。承租人有购买租赁资产选择权，所订立的购买价款预计将远低于行使选择权时租赁资产的公允价值，因而在租赁开始日就可以合理确定承租人将会

9、行使这种选择权的，购买价款应当计入最低租赁付款额。(5)租赁资产性质特殊，如果不作较大改造，只有承租人才能使用。这条标准是指，租赁资产是出租人根据承租人对资产型号、规格等方面的特殊要求专门购买或建造的，具有专购、专用性质。这些租赁资产如果不作较大的重新改制，其他企业通常难以使用。这种情况下，该项租赁业应当认定为融资租赁。长期应付款的核算企业(承租人)对融资租赁的会计处理(1)租赁期开始日的会计处理租赁期开始日，是指承租人有权行使其使用租赁资产权利的日期，表明租赁行为的开始。在租赁期开始日，承租人应当对租入资产、最低租赁付款额和未确认融资费用进行初始确认。企业采用融资租赁方式租入的固定资产，应在

10、租赁期开始日，将租赁开始日租入资产公允价值与最低租赁付款额现值两者中的较低者，加上初始直接费用，作为租入资产的入账价值，借记“固定资产”等科目，按最低租赁付款额，贷记“长期应付款”科目，按发生的初始直接费用，贷记“银行存款”等科目，按其差额，借记“未确认融资费用”科目。长期应付款的核算初始直接费用，是指在租赁谈判和签订租赁协议的过程中发生的可直接归属于租赁项目的费用。承租人发生的初始直接费用，通常有印花税、佣金、律师费、差旅费、谈判费等。承租人发生的初始直接费用，应当计入租入资产价值。企业在计算最低租赁付款额的现值时，能够取得出租人租赁内含利率的，应当采用租赁内含利率作为折现率；否则，应当采用

11、租赁合同规定的利率作为折现率。企业无法取得出租人的租赁内含利率且租赁合同没有规定利率的，应当采用同期银行贷款利率作为折现率。未担保余值，指租赁资产余值中扣除就出租人而言的担保余值以后的资产余值。长期应付款的核算(2)未确认融资费用的分摊。根据企业会计准则第21号租赁的规定，承租人应当采用实际利率法。存在优惠购买选择权的，在租赁期届满时，未确认融资费用应全部摊销完毕，租赁负债应当减少至优惠购买金额。在承租人或与其有关的第三方对租赁资产提供了担保的情况下，在租赁期届满时，未确认融资费用应当全部摊销完毕，租赁负债还应减少至担保余值。(3)履约成本的会计处理。履约成本，是指租赁期内为租赁资产支付的各种

12、使用费用，如技术咨询和服务费、人员培训费、维修费、保险费等。承租人发生的履约成本通常应计入当期损益。(4)或有租金的会计处理。或有租金，是指金额不固定、以时间长短以外的其他因素(如销售量、使用量、物价指数等)为依据计算的租金。由于或有租金的金额不固定，无法采用系统合理的方法对其进行分摊，因此或有租金在实际发生时，计入当期损益。长期应付款的核算(5)租赁期届满时的会计处理。租赁期届满时，承租人通常对租赁资产的处理有三种情况，即返还、优惠续租和留购。租赁期届满，承租人向出租人返还租赁资产的，通常借记“长期应付款应付融资租赁款”、“累计折旧”科目，贷记“固定资产融资租入固定资产”科目。如果承租人行使

13、优惠续租选择权，则应视同该项租赁一直存在而作出相应的会计处理。如果承租人在租赁期届满时没有续租，根据租赁协议规定向出租人支付违约金时，应当借记“营业外支出”科目，贷记“银行存款”等科目。在承租人享有优惠购买选择权的情况下，支付购买价款时，借记“长期应付款应付融资租赁款”科目，贷记“银行存款”等科目；同时，将固定资产从“融资租赁固定资产”明细科目转入有关明细科目。长期应付款的核算具有融资性质的延期付款购买资产企业购买资产有可能延期支付有关价款。如果延期支付的购买价款超过正常信用条件，实质上具有融资性质的，所购资产的成本应当以延期支付购买价款的现值为基础确定。实际支付的价款与购买价款的现值之间的差

14、额，应当在信用期间内采用实际利率法进行摊销，符合资本化条件的，计入相关资产成本，否则计入当期损益。其账务处理为：企业购入资产超过正常信用条件延期付款实质上具有融资性质时，应按购买价款的现值，借记“固定资产”、“在建工程”等科目，按应支付的价款总额，贷记“长期应付款”科目，按其差额，借记“未确认融资费用”科目。按期支付价款，借记“长期应付款”科目，贷记“银行存款”科目。一、长期借款和长期应付款的核算长期应付款的核算：分期购入固定资产应付款、融资租入固定资产应付款、补偿贸易引进设备款等。1、分期购入固定资产与无形资产应付款：例见P2952、融资租入固定资产应付款：例见P297专项应付款的核算企业取

15、得财政资金的财务管理办法（第20条）企业取得财政资金的财务管理办法（第20条）属于国家直接投资、资本注入：增加国家资本，超过注册资本的增加国有资本公积；属于投资补助：增加资本公积或者实收资本，由全体投资者享有；拨款时规定权属的，则按规定执行。属于贷款贴息、专项经费补助：形成资产的，作递延收益；没有形成资产的，作本期收益属于政府转贷、偿还性资助：作负债属于弥补亏损、救助损失或者其他用途：作本期收益或者递延收益。财政部、国家税务总局关于财政性资金、行政事业性收费、政府性基金有关企业所得税政策问题的通知（财税2008151号）规定，财政性资金，是指企业取得的来源于政府及其有关部门的财政补助、补贴、贷

16、款贴息，以及其他各类财政专项资金，包括直接减免的增值税和即征即退、先征后退、先征后返的各种税收，但不包括企业按规定取得的出口退税款。关于专项用途财政性资金有关企业所得税处理问题的通知（财税200987号）：对企业在2008年1月1日至2010年12月31日期间从县级以上各级人民政府财政部门及其他部门取得的应计入收入总额的财政性资金，凡同时符合以下条件的，可以作为不征税收入，在计算应纳税所得额时从收入总额中减除：企业能够提供资金拨付文件，且文件中规定该资金的专项用途；财政部门或其他拨付资金的政府部门对该资金有专门的资金管理办法或具体管理要求；企业对该资金以及以该资金发生的支出单独进行核算。企业取

17、得的财政性资金的税务处理企业取得的财政性资金的税务处理纳入预算管理的事业单位、社会团体等组织按照核定的预算和经费报领关系收到的由财政部门或上级单位拨入的财政补助收入，准予作为不征税收入，在计算应纳税所得额时从收入总额中减除，但国务院和国务院财政、税务主管部门另有规定的除外。企业取得的除属于国家投资和资金使用后要求归还本金的以外且不属于上述两种情况规定的各类财政性资金，均应计入企业当年收入总额。企业发行的超过一年期以上的债券，构成了企业的长期负债。公司债券的发行方式有三种，即面值发行、溢价发行、折价发行。假设其他条件不变，债券的票面利率高于同期银行存款利率时，可按超过债券票面价值的价格发行，称为

18、溢价发行。溢价是企业以后各期多付利息而事先得到的补偿；如果债券的票面利率低于同期银行存款利率，可按低于债券面值的价格发行，称为折价发行。折价是企业以后各期少付利息而预先给投资者的补偿。如果债券的票面利率与同期银行存款利率相同，可按票面价格发行，称为面值发行。溢价或折价是发行债券企业在债券存续期间内对利息费用的一种调整。二、应付债券及可转换公司债的核算无论是按面值发行，还是溢价发行或折价发行，均按债券面值记入“应付债券”科目的“面值”明细科目，实际收到的款项与面值的差额，记入“利息调整”明细科目。企业发行债券时，按实际收到的款项，借记“银行存款”、“库存现金”等科目，按债券票面价值，贷记“应付债

19、券面值”科目，按实际收到的款项与票面价值之间的差额，贷记或借记“应付债券利息调整”科目。二、应付债券及可转换公司债的核算利息调整应在债券存续期间内采用实际利率法进行摊销。实际利率法是指按照应付债券的实际利率计算其摊余成本及各期利息费用的方法；实际利率是指将应付债券在债券存续期间的未来现金流量，折现为该债券当前账面价值所使用的利率。资产负债表日，对于分期付息、一次还本的债券，企业应按应付债券的摊余成本和实际利率计算确定的债券利息费用，借记“在建工程”、“制造费用”、“财务费用”等科目，按票面利率计算确定的应付未付利息，贷记“应付利息”科目，按其差额，借记或贷记“应付债券利息调整”科目二、应付债券

20、及可转换公司债的核算对于一次还本付息的债券，应于资产负债表日按摊余成本和实际利率计算确定的债券利息费用，借记“在建工程”、“制造费用”、“财务费用”等科目，按票面利率计算确定的应付未付利息，贷记“应付债券应计利息”科目，按其差额，借记或贷记“应付债券利息调整”科目。3债券的偿还企业发行的债券通常分为到期一次还本付息或一次还本、分期付息两种。采用一次还本付息方式的，企业应于债券到期支付债券本息时，借记“应付债券面值、应计利息”科目，贷记“银行存款”科目。采用一次还本、分期付息方式的，在每期支付利息时，借记“应付利息”科目，贷记“银行存款”科目；债券到期偿还本金并支付最后一期利息时，借记“应付债券

21、面值”、“应付利息”、“在建工程”、“财务费用”、“制造费用”等科目，贷记“银行存款”科目，按借贷双方之间的差额，借记或贷记“应付债券利息调整”科目。二、应付债券及可转换公司债的核算二、应付债券及可转换公司债的核算例见P300303当债券的票面利率低于实际市场利率时，债券就折价发行；当债券的票面利率高于实际市场利率时，债券就溢价发行；当债券的票面利率等于实际市场利率时，债券就平价发行。付息日（实际支付利息的日期）、计息日（计算利息的日期=结账日）；二者不一定相同。分期付息债券（计算的利息计入“应付利息”）、到期一次还本付息债券（计算的利息计入“应付债券应计利息”）二、应付债券及可转换公司债的核

22、算发行日的分录：借：银行存款（实际发行总收入）应付债券利息调整（债券折价总额）贷：应付债券面值（成本）（债券票面金额）应付债券利息调整（债券溢价总额）计息日的分录：借：在建工程/研发支出/制造费用/财务费用 应付债券利息调整（债券溢价摊销额）贷：应付债券应计利息（到期一次还本付息债券票面金额票面利率）/应付利息（分期付息债券计算的利息）应付债券利息调整（债券折价摊销额）付息日的分录：借：应付利息（分期付息债券计算的利息）贷：银行存款到期一次还本付息债券到期还本付息时的分录：借：应付债券应计利息 应付债券面值（成本）贷：银行存款二、应付债券及可转换公司债的核算二、应付债券及可转换公司债的核算【例

23、例10-210-2】2x11年1月1日，甲公司经批准发行5年期一次还本、分期付息的公司债券60 000 000元，债券利息在每年12月31日支付，票面利率为年利率6%。假定债券发行时的市场利率为5%。甲公司该批债券实际发行价格为：60 000 000(P/S,5%,5)60 000 0006%(P/A,5%,5)=60 000 0000.783560 000 0006%4.3295=62 596 200(元)二、应付债券及可转换公司债的核算二、应付债券及可转换公司债的核算甲公司的账务处理如下：(1)2x11年1月1日，发行债券时借：银行存款 62 596 200 贷：应付债券面值 60 000

24、 000 利息调整 2 596 200(2)2x11年12月31日，计算利息费用时借：财务费用(或在建工程)3 129 810 应付债券利息调整 470 190 贷：应付利息xx银行 3 600 000(3)2x11年12月31日，支付利息时 借：应付利息xx银行 3 600 000 贷：银行存款 3 600 0002x12年、2x13年、2x14年确认利息费用的会计分录与2x11年相同。(4)2x15年12月31日，归还债券本金及最后一期利息费用时借：财务费用(或在建工程)3 030 377.67 应付债券面值 60 000 000 利息调整 596 622.33 贷：银行存款 63 600

25、 000二、应付债券及可转换公司债的核算可转换公司债券。我国发行可转换公司债券采取记名式无纸化发行方式。企业发行的可转换公司债券，既含有负债成份又含有权益成份，根据企业会计准则的规定，应当在初始确认时将负债和权益成份进行分拆，分别进行处理。企业在进行分拆时，应当先确定负债成分的公允价值并以此作为其初始确认金额，确认为应付债券；再按照该可转换公司债券整体的发行价格扣除负债成份初始确认金额后的金额确定权益成份的初始确认金额，确认为资本公积。负债成份的公允价值是合同规定的未来现金流量按一定利率折现的现值。其中，利率根据市场上具有可比信用等级并在相同条件下提供几乎相同现金流量，但不具有转换权的工具的适

26、用利率确定。发行该可转换公司债券发生的交易费用，应当在负债成份和权益成份之间按照其初始确认金额的相对比例进行分摊。二、应付债券及可转换公司债的核算企业发行的可转换公司债券在“应付债券”科目下设置“可转换公司债券”明细科目核算。企业应按实际收到的款项，借记“银行存款”等科目，按可转换公司债券包含的负债成份面值，贷记“应付债券可转换公司债券面值”科目，按权益成份的公允价值，贷记“资本公积其他资本公积”科目，按其差额，借记或贷记“应付债券可转换公司债券利息调整”科目。对于可转换公司债券的负债成份，在转换为股份前，其会计处理与一般公司债券相同，即按照实际利率和摊余成本确认利息费用，按照面值和票面利率确

27、认应付债券或应付利息，差额作为利息调整。二、应付债券及可转换公司债的核算可转换公司债券持有人行使转换权利，将其持有的债券转换为股票的，按可转换公司债券的余额，借记“应付债券可转换公司债券面值”科目，借记或贷记“应付债券可转换公司债券利息调整”科目，按其权益成份的金额，借记“资本公积其他资本公积”科目，按股票面值和转换的股数计算的股票面值总额，贷记“股本”科目，按其差额，贷记“资本公积股本溢价”科目。如用现金支付不可转换股票的部分，还应贷记“库存现金”、“银行存款”等科目。【例例10-310-3】甲上市公司经批准于2x10年1月1日按每份面值100元发行了1 000 000份5年期一次还本付息的

28、可转换公司债券，共计100 000 000元，款项已收存银行，债券票面年利率为6%。债券发行1年后可转换为甲上市公司普通股股票，转股时每份债券可转10股，股票面值为每股1元。假定2x11年1月1日债券持有人将持有的可转换公司债券全部转换为甲上市公司普通股股票。甲上市公司发行可转换公司债券时二级市场上与之类似的没有转换权的债券市场利率为9%。该可转换公司债券发生的利息费用不符合资本化条件。二、应付债券及可转换公司债的核算(1)2x10年1月1日，发行可转换公司债券时，确定可转换公司债券负债成份的公允价值：100 000 000(P/S,9%,5)100 000 0006%(P/A,9%,5)=1

29、00 000 0000.6499100 000 0006%3.8897=88 328 200(元)；可转换公司债券权益成份的公允价值为：100 000 00088 328 200=11 671 800(元)借：银行存款 100 000 000 应付债券可转换公司债券（利息调整）11 671 800 贷：应付债券可转换公司债券（面值）100 000 000 资本公积其他资本公积（可转换公司债券）11671800(2)2x10年12月31日，确认利息费用时.应计入财务费用的利息=88 328 2009%=7 949 538(元)；当期应付未付的利息费用=100 000 0006%=6 000 00

30、0(元)借：财务费用 7 949 538 贷：应付债券可转换公司债券（应计利息）6 000 000 （利息调整）1 949 538二、应付债券及可转换公司债的核算(3)2x11年1月1日，债券持有人行使转换权时债券持有人在当期付息前转换股票，应按债券面值和应计利息之和除以10，计算转换的股份数=(100 000 0006 000 000)10=10 600 000(股)借：应付债券可转换公司债券（面值）100 000 000 （应计利息）6 000 000 资本公积其他资本公积（可转换公司债券）11 671 800 贷：股本 10 600 000 应付债券可转换公司债券（利息调整）9 722

31、262 资本公积股本溢价 97 349 538企业发行附有赎回选择权的可转换公司债券，其在赎回日可能支付的利息补偿金，即债券约定赎回期届满日应当支付的利息减去应付债券票面利息的差额，应当在债券发行日至债券约定赎回届满日期间计提应付利息，计提的应付利息分别计入相关资产成本或财务费用。二、应付债券及可转换公司债的核算可转换公司债券持有人行使转换权利，将其持有的债券转换为股票的，按可转换公司债券的余额，借记“应付债券可转换公司债券面值”科目，借记或贷记“应付债券可转换公司债券利息调整”科目，按其权益成份的金额，借记“资本公积其他资本公积”科目，按股票面值和转换的股数计算的股票面值总额，贷记“股本”科

32、目，按其差额，贷记“资本公积股本溢价”科目。如用现金支付不可转换股票的部分，还应贷记“库存现金”、“银行存款”等科目。三、或有负债：或有事项三、或有负债：或有事项1概念：或有事项是指过去交易或事项形成的一种状况，其结果须通过不完全由企业控制的未来不确定事项的发生或不发生予以证实。2常见的例子：（1）未决诉讼；（2）未决仲裁；（3）企业对售后商品提供担保；（4）附追索权的票据贴现；（5）企业为其他单位的债务提供担保；（6）由于污染环境而可能发生治污费用或支付罚金；（7）在发生税收争议时，有可能补交税款或获得税款返还。3或有事项的特征：（1）或有事项是过去交易或事项形成的一种状况。（2）或有事项具

33、有不确定性。（3）或有事项的最终结果由未来发生的事项证实。（4）证实或有事项结果的不确定事项不能完全由企业控制。1、或有事项确认和计量 或有事项可以划分为或有资产和或有负债。确认：具体判断是否将或有损失(或有负债)确认为预计负债时，应当同时考虑以下几点：（1）该项义务为企业承担的现时义务；（2）该项义务的了结很可能导致经济利益流出企业；（3）该项义务的金额能够可靠地计量。符合上述确认条件的负债，其金额应当是清偿负债所需支出的最佳估计数。三、或有负债：或有事项三、或有负债：或有事项计量：最佳估计数应按如下方法确定：（1）或有事项涉及的负债所需支出是一个金额范围时，最佳估计数应按该范围的上、下限金

34、额的平均数确定。如：2001年12月27日，甲企业因合同违约而涉及一桩诉讼案。根据企业的法律顾问判断，最终的判决可能对甲企业不利。2001年12月31日，甲企业尚未接到法院的判决，因诉讼需承担的赔偿金额也无法准确确定。不过，据专业人士估计，赔偿金额可能是80万元至100万元之间的某一金额。根据企业会计制度的规定，甲企业应在2001年12月31日的资产负债表中确认一项金额为90=（80+100）/2万元的负债。（2）或有事项涉及单项项目时，最佳估计数按最可能发生的金额确定。如：若上例中，甲公司在该诉讼案中胜诉的可能性有40%，败诉的可能性有60%。如果败诉，将要赔偿100万元。在这种情况下，甲企

35、业应在2001年12月31日的资产负债表中确认一项金额为100万元的负债。三、或有负债：或有事项三、或有负债：或有事项（3）或有事项涉及多个项目时，最佳估计数按各种可能发生额及其发生概率计算确定。如：2001年，乙企业销售产品3万件，销售额为1.2亿元。乙企业的产品质量保证条款规定：产品售出1年内，如果发生正常质量问题，乙企业将免费负责修理。根据以往的经验，如果出现较小的质量问题，则需发生的修理费为销售额的1%；而如果出现较大的质量问题，则需发生的修理费用为销售额的2%。据预测，本年度已售产品中，有80%不会发生质量问题，有15%将发生较小质量问题，有5%将发生较大质量问题。据此，2001年年

36、末乙企业应确认的负债金额（最佳估计数）为：（1.21%）15%+(1.22%)5%=0.003（亿元）数学期望（均值）=px三、或有负债：或有事项三、或有负债：或有事项或有事项（CAS 13 Vs IAS 37准备、或有负债和或有资产）计量分为准备、或有负债和或有资产；或有用于不予确认的资产和负债，或有负债用于不满足确认标准的负债；准备是时间或金额不确定的负债，是一种现时义务、履行该义务很可能导致经济利益流出；确认为准备的金额应是资产负债表日履行现时义务所要求支出的最佳估计值如果货币时间价值影响很大，应为支出的现值分为预计负债的初始计量和后续计量：初始计量按履行相关义务所需支出的最佳估计数，并

37、应考虑风险、不确定性和货币时间价值（影响重大时应折现）；后续计量为资产负债表日对账面价值进行检查，如不能真实反映最佳估计数时应作调整重组产生的或有负债只有当企业有一项详细、正式的重组计划，并且已经公告或开始实施时才可确认，应仅包括重组引起的直接支出，不包括非重组义务支出满足预计负债条件的应确认，且按与重组有关的直接支出确定，与国际准则趋同待执行亏损合同应作为准备予以确认和计量；但对未来经营亏损不应确认准备应确认预计负债，但不应就未来经营亏损确认预计负债与可能性相关的概念基本确定(virtually certain)；很可能(probable):较有可能（more likely than not

38、）发生的可能性比不发生的可能性大；极小可能(remote)基本确定：95100很可能：5095)可能：550)极小可能(0-5)是否确认或有负债、或有资产不应确认，或有资产很可能流入时应披露不应当确认，或有资产很可能会给企业带来经济利益的应披露对于或有损失，除了按前文所述加以确认外，还应分别不同情况在会计报表附注中加以披露。具体情况如下：（1）对于因或有事项而确认的负债，企业应在资产负债表中单列项目反映，并在会计报表附注中作相应披露，与所确认负债有关的费用或支出应在扣除确认的补偿金额后，在利润表中与其他费用或支出项目合并反映。（2）对于以下或有负债，企业应在会计报表附注中分类披露其形成的原因、

39、预计产生的财务影响：已贴现商业承兑汇票所形成的或有负债、未决诉讼、仲裁所形成的或有负债以及为其他单位提供债务担保所形成的或有负债。（3）对于或有资产，企业一般不应在会计报表附注中披露。2、或有损失的披露或有负债与预计负债、或有资产与预计资产负债资产基本确定，可确认预计资产100%的可能性95%的可能性50%的可能性极小可能的或有负债一般可不披露，但已贴现商业承兑汇票、未决诉讼、未决仲裁以及债务担保除外。很可能，应确认预计负债很可能，可披露或有资产100%的可能性50%的可能性5%的可能性0%的可能性0%的可能性可能性含上限，不含下限可能，应披露或有负债可能，一般不披露或有资产或有事项会计的具体

40、应用或有事项会计的具体应用未决诉讼或未决仲裁未决诉讼或未决仲裁诉讼，是指当事人不能通过协商解决争议，因而在人民法院起诉、应诉，请求人民法院通过审判程序解决纠纷的活动。诉讼尚未裁决之前，对于被告来说，可能形成一项或有负债或者预计负债；对于原告来说，则可能形成一项或有资产。仲裁，是指经济法的各方当事人依照事先约定或事后达成的书面仲裁协议，共同选定仲裁机构并由其对争议依法作出具有约束力裁决的一种活动。作为当事人一方，仲裁的结果在仲裁决定公布以前是不确定的，会构成一项潜在义务或现时义务，或者潜在资产。未决诉讼或未决仲裁未决诉讼或未决仲裁【例5】208年11月1日，乙股份有限公司因合同违约而被丁公司起诉

41、。208年12月31日，公司尚未接到法院的判决。丁公司预计，如无特殊情况很可能在诉讼中获胜，假定丁公司估计将来很可能获得赔偿金额1 900 000元。在咨询了公司的法律顾问后，乙公司认为最终的法律判决很可能对公司不利。假定乙公司预计将要支付的赔偿金额、诉讼费等费用为1 600 000元至2 000 000元之间的某一金额，而且这个区间内每个金额的可能性都大致相同，其中诉讼费为30 000元。此例中，丁公司不应当确认或有资产，而应当在208年12月31日的报表附注中披露或有资产1 900 000元。乙股份有限公司应在资产负债表中确认一项预计负债，金额为：（1 600 000+2 000 000）

42、2=1 800 000（元）同时在208年12月31日的附注中进行披露。乙公司的有关账务处理如下：借：管理费用诉讼费 30 000 营业外支出 1 770 000 贷：预计负债未决诉讼 1800 000确认预计负债，计入营业外支出未决诉讼或未决仲裁未决诉讼或未决仲裁应当注意的是，对于未决诉讼，企业当期实际发生的诉讼损失金额与已计提的相关预计负债之间的差额，应分别情况处理：第一，企业在前期资产负债表日，依据当时实际情况和所掌握的证据合理预计了预计负债，应当将当期实际发生的诉讼损失金额与已计提的相关预计负债之间的差额，直接计入或冲减当期营业外支出。第二，企业在前期资产负债表日，依据当时实际情况和所

43、掌握的证据，原本应当能够合理估计诉讼损失，但企业所作的估计却与当时的事实严重不符（如未合理预计损失或不恰当地多计或少计损失），应当按照重大会计差错更正的方法进行处理。第三，企业在前期资产负债表日，依据当时实际情况和所掌握的证据，确实无法合理预计诉讼损失，因而未确认预计负债，则在该项损失实际发生的当期，直接计入当期营业外支出。第四，资产负债表日后至财务报告批准报出日之间发生的需要调整或说明的未决诉讼，按照资产负债表日后事项的有关规定进行会计处理。二、债务担保二、债务担保债务担保在企业中是较为普遍的现象。作为提供担保的一方，在被担保方无法履行合同的情况下，常常承担连带责任。从保护投资者、债权人的利

44、益出发，客观、充分地反映企业因担保义务而承担的潜在风险是十分必要的。【例6】207年10月，B公司从银行贷款人民币20 000 000元，期限2年，由A公司全额担保；209年4月，C公司从银行贷款美元1 000 000元，期限1年，由A公司担保50；209年6月，D公司通过银行从G公司贷款人民币10 000 000元，期限2年，由A公司全额担保。截至209年12月31日，各贷款单位的情况如下：B公司贷款逾期未还，银行已起诉B公司和A公司，A公司因连带责任需赔偿多少金额尚无法确定；C公司由于受政策影响和内部管理不善等原因，经营效益不如以往，可能不能偿还到期美元债务；D公司经营情况良好，预期不存在

45、还款困难。本例中，对B公司而言，A公司很可能需履行连带责任，但损失金额是多少，目前还难以预计；就C公司而言，A公司可能需履行连带责任；就D公司而言，A公司履行连带责任的可能性极小。这三项债务担保形成A公司的或有负债，不符合预计负债的确认条件，A公司在209年12月31日编制财务报表时，应当在附注中作相应披露。或有事项需要在附注中作相应披露。预计负债在资产负债表中反映三、产品质量保证三、产品质量保证产品质量保证，通常指销售商或制造商在销售产品或提供劳务后，对客户提供服务的一种承诺。在约定期内（或终身保修），若产品或劳务在正常使用过程中出现质量或与之相关的其他属于正常范围的问题，企业负有更换产品、

46、免费或只收成本价进行修理等责任。为此，企业应当在符合确认条件的情况下，于销售成立时确认预计负债。【例7】甲股份有限公司是生产并销售A产品的企业，208年度第一季度，共销售A产品60 000件，销售收入为360 000 000元。根据公司的产品质量保证条款，该产品售出后一年内，如发生正常质量问题，公司将负责免费维修。根据以前年度的维修记录，如果发生较小的质量问题，发生的维修费用为销售收入的1；如果发生较大的质量问题，发生的维修费用为销售收入的2。根据公司技术部门的预测，本季度销售的产品中，80不会发生质量问题；15可能发生较小质量问题；5可能发生较大质量问题。据此，208年第一季度末，甲股份有限

47、公司应在资产负债表中确认的负债金额为：360 000 000（080+115+25）=900 000（元）。假定甲公司208年度第一季度实际发生的维修费为850 000元，“预计负债产品质量保证”科目207年末余额为30 000元。本例中，208年度第一季度，甲公司的账务处理如下：（1）确认与产品质量保证有关的预计负债：借：销售费用产品质量保证 900 000 贷：预计负债产品质量保证 900 000（2）发生产品质量保证费用（维修费）：借：预计负债产品质量保证 850 000 贷：银行存款或原材料等 850 000“预计负债产品质量保证”科目208年第一季度末的余额为：900 000-850

48、 000+30 000=80 000（元）在对产品质量保证确认预计负债时，需要注意的是：第一，如果发现保证费用的实际发生额与预计数相差较大，应及时对预计比例进行调整；第二，如果企业针对特定批次产品确认预计负债，则在保修期结束时，应将“预计负债产品质量保证”余额冲销，不留余额；第三，已对其确认预计负债的产品，如企业不再生产了，那么应在相应的产品质量保证期满后，将“预计负债产品质量保证”余额冲销，不留余额。三、产品质量保证三、产品质量保证四、亏损合同四、亏损合同待执行合同变为亏损合同，同时该亏损合同产生的义务满足预计负债的确认条件的，应当确认为预计负债。其中，待执行合同，是指合同各方未履行任何合同

49、义务，或部分履行了同等义务的合同。企业与其他企业签订的商品销售合同、劳务提供合同、租赁合同等，均属于待执行合同，待执行合同不属于或有事项。但是，待执行合同变为亏损合同的，应当作为或有事项。亏损合同，是指履行合同义务不可避免发生的成本超过预期经济利益的合同。预计负债的计量应当反映退出该合同的最低净成本，即履行该合同的成本与未能履行该合同而发生的补偿或处罚两者之中的较低者。企业与其他单位签订的商品销售合同、劳务合同、租赁合同等，均可能变为亏损合同。企业对亏损合同进行会计处理，需要遵循以下两点原则：首先，如果与亏损合同相关的义务不需支付任何补偿即可撤销，企业通常就不存在现时义务，不应确认预计负债；如

50、果与亏损合同相关的义务不可撤销，企业就存在了现时义务，同时满足该义务很可能导致经济利益流出企业且金额能够可靠地计量的，应当确认预计负债。其次，待执行合同变为亏损合同时，合同存在标的资产的，应当对标的资产进行减值测试并按规定确认减值损失，在这种情况下，企业通常不需确认预计负债，如果预计亏损超过该减值损失，应将超过部分确认为预计负债；合同不存在标的资产的，亏损合同相关义务满足预计负债确认条件时，应当确认预计负债。【例8】208年1月1日，甲公司采用经营租赁方式租入一条生产线生产A产品，租赁期4年。甲公司利用该生产线生产的A产品每年可获利20万元。209年12月31日，甲公司决定停产A产品，原经营租