(本科）管理会计电子教案-第2章 成本性态分析.doc

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1、(本科）管理会计电子教案-第 2 章 成本性态分析第页1教学目标知识目标：知识目标：了解混合成本的概念及其分类、熟悉管理会计中常见的成本分类方法。能力目标：能力目标：掌握固定成本和变动成本的概念、特征和分类。素质目标：素质目标：掌握成本性态分析方法。教学重点成本性态分析方法。教学难点混合成本的概念及其分类。教学手段理论讲解案例分析小组讨论教学学时4 课时教学内容与教学过程设计注释第二章 成本性态分析理论知识理论知识第一节第一节 成本及其分类成本及其分类一、成本的含义一、成本的含义随着经济的不断发展，会计业务在不断延伸和拓展，成本的概念也在不断丰富。按照经济学的观点，成本由产品价值中物化劳动的价

2、值和劳动中必要劳动的价值构成。在我国传统的财务会计中，成本通常定义为企业为生产和销售一定产品所发生的各种耗费，或是指产品价值中物化劳动的价值和劳动者为自己所创造的价值之和的货币表现。这一定义指出成本是按某一种产品或商品所归集与其有某种关联关系的费用，其本质属性是“对象性”或“归属性”。在西方企业，成本往往被描述为用以取得收益的全部支出，或为实现某一目标而付出的（包括可能付出的）代价。这样的成本概念和我国比较起来，其含义要广泛一些。但不论怎样，成本总是衡量任何一个单位经济效益的一项综合性指标。相对于传统的财务会计而言，管理会计拓展了成本的内涵，使成本概念更加多样化。成本不仅仅是一种价值的耗费，更

3、可能是因放弃某个机会而未能获得的收益；成本要按不同的产品来归集和计算，不仅要计算历史成本，更要计算未来的和可能发生的成本。成本概念多样化的原因在于企业管理当局决策目标的多样化，即“不同目标，不同成本”。管理会计中，成本是指企业在生产经营过程中对象化的、以货币表现的、为达到一定目的而应当或可能发生的各种经济资源的价值牺牲或代价。这一成本概念并不局限于产品成本，而具有更为广泛的含义，能够适应管理会计横跨过去、现在和未来三个时态的要求，满足企业管理当局决策的需要。首先，管理会计中的成本概念在时间和空间上被扩大。企业决策时，不仅需要各种历史成本信息而且需要各种未来信息以便进行预测、决策活动。从成本计算

4、对象来看，既要考虑企业整体层次上的产品成本，也要考虑内部各个组织层次上的成本。成本计算对象由实物产品扩大到某项服务、某位顾客、某个项目。其次，管理会计按照“针对特定决策确定特定的成本对象，计算特定内涵的成本”的思想确定成本。再次，成本对象不仅要反映成本的性质，还要可按照需要细分。如企业广告费用可以分通过小组合作，简要概括成本的含义。(本科）管理会计电子教案-第 2 章 成本性态分析第页2为整个企业的广告费用总额、某种产品广告费用、某个销售地区广告费用、某种产品在各个销售地区的广告费用等，这些成本概念对不同的管理人员在进行不同的决策时都是有用的。最后，管理会计中的成本概念具有全面、全过程管理的成

5、本观。在制定决策时，对相关的、将要发生的成本要有充分的认识：在决策执行时，对成本的发生要进行监控；在经济活动结束后，要对成本进行计量，以确定经济效益、进行业绩评价。无论从哪个角度来讲，成本从实质上来讲都是衡量企业经营管理和经济效益综合性很强的一个指标，原材料物资消耗的多寡、设备利用程度的高低、劳动生产率的大小都会直接地体现在成本指标上。因此成本问题是企业管理的核心问题。二、二、成本分类成本分类为满足决策的不同需要，应按一定的指标对成本进行恰当的分类。（一）成本按经济用途分类（一）成本按经济用途分类这是财务会计中成本分类的最主要方法，也是一种传统的分类方法：区分为制造成本和非制造成本两大类。制造

6、成本也称为生产成本，是指在生产过程中为制造产品和提供劳务而发生的支出。按照具体的经济用途分为：直接材料、直接人工和制造费用三大项目。非制造成本也称期间成本或期间费用，通常可分为销售成本和管理成本。（二）成本按相关性分类（二）成本按相关性分类成本的相关性是成本的发生与特定决策方案是否关联的特性，将成本分为相关成本与无关成本。相关成本是与某一特定决策方案有关的成本，当决策方案改变时，这部分成本会发生相应的变化。例如，零部件自制或外购的决策中，自制方案的成本与外购方案的成本是否发生取决于管理者决策。若选择自制零部件的方案，则外购零部件方案的有关成本就不再发生了；反之，若放弃自制方案，改选外购方案，则

7、自制方案的有关成本就不发生了。相关成本的内容与特定决策方案有关，一般包括机会成本、付现成本、可避免成本、差别成本、边际成本等，是决策过程中必须要考虑的成本。无关成本是不受决策方案改变与否影响的成本，也就是说，无论选择哪一个方案，这部分成本始终要发生，是几个方案的一个共同成本。例如，企业在决定是否接受特殊订货时，原有正常生产产品的固定成本，就是一项无关成本。无关成本主要有沉没成本、不可避免成本等，在决策过程中不需要考虑。分清相关成本和无关成本是保证决策正确性的基础。（三）成本按可辨认性分类（三）成本按可辨认性分类成本的可辨认性是指发生的成本与特定的成本计算对象之间的关系，可将成本分为直接成本和间

8、接成本。为保证产品成本计算的正确性，直接成本应尽量直接追溯计入产品成本，间接成本先归集后分配至各成本计算对象。直接成本是指能够明确的辨认出其为某一特定对象所耗费的成本，并计入该对象的成本中，如直接材料、直接人工、特定产品的专用工具等都是直接成本。间接成本是无法明确的辨认出其为某一特定对象所耗费的成本，是几个对象共同消耗的成本，通常先汇总发生的总费用，然后按一定的标准在几个成本对象之间进行分配，如间接材料、间接人工、其他制造费用等。（四）按成本的可控性分类（四）按成本的可控性分类成本的可控性是责任中心能否对其发生的成本进行控制，分为可控成本和不可控成本。可控成本是为某一责任中心负责的，且可以控制

9、其金额大小的成本，如生产车间的材料费用、人工费用的消耗量等成本。不可控成本是某一责任中心不可控制的成本，如对生产车间来讲，行政管理费用就是不可控成本。在企业内部，某一责任中心的可控成本可能就是另一责任中心的不可控成本，对责任中心业绩的评价，应以考核可控成本为基础。（五）按成本的发生时间分类（五）按成本的发生时间分类通过小组合作，简要概括成本的分类。(本科）管理会计电子教案-第 2 章 成本性态分析第页3按成本的发生时间，成本可分为历史成本和未来成本。历史成本是指已经实际发生的成本，如财务会计提供的信息大多属于历史成本。未来成本是指未来发生的成本，未来成本与管理会计的规划、控制、考核相联系，如目

10、标成本、预算成本、标准成本均属于未来成本。从管理角度讲，企业更重视未来成本。（六）不同分类之间的关系（六）不同分类之间的关系以上按不同标准进行的成本分类，彼此之间存在一定的交叉。例如，制造成本中的直接材料和直接人工，在以产品为成本对象时，也属于直接成本，制造费用则属于间接成本。在相关范围内，直接成本通常是变动成本，制造费用则多属于固定成本或是半变动成本。在现有的生产能力范围内，考虑产品产量的增减问题时，变动成本往往就是相关成本。而当考虑特殊订货的时候，相关成本除了包括变动成本以外，还可能包括固定成本。相关成本是可避免成本、增量成本，还可能包括机会成本、应计成本。非相关成本是不可避免成本，包括沉

11、没成本。但是，这些概念彼此之间并不存在一一对应的关系，其相互之间的联系是随着具体条件的不同而转变的，在应用时必须根据实际情况进行判断。第二节第二节 成本性态分析方法成本性态分析方法一、成本性态的含义及分类一、成本性态的含义及分类成本性态也称为成本习性，是指成本总额对业务总量（产量或销售量）的依存关系。成本总额对业务总量的依存关系是客观存在的，具有规律性。成本按性态进行划分是管理会计学科的重要基石，管理会计作为决策会计的角色，其许多决策方法尤其是短期决策方法都需要借助成本性态概念。成本按成本性态划分为固定成本、变动成本和混合成本三类。1.固定成本（1）固定成本的含义。固定成本是指其总额在一定期间

12、和一定业务量范围内，不受业务量变动的影响而保持固定不变的成本。行政管理人员的工资、办公费、财产保险费、按直线法计提的固定资产折旧费、职工教育培训费等，均属于固定成本。固定成本总额不受业务总量变动的影响，但单位业务量所负担的固定成本却直接受业务总量变动的影响。例例 2-1甲汽车制造厂生产 A 款汽车，其专用生产设备的月折旧额为 10000 元。该设备最大加工能力为 400 辆/月，单位产品所负担的固定成本如表 2-1 所示。表表 2-1 单位产品所负担的固定成本单位产品所负担的固定成本产量（辆）产量（辆）总成本（元）总成本（元）单位产品负担的固定成本（元）单位产品负担的固定成本（元）100100

13、0010020010000503001000033.334001000025从例 2-1 可以看出，单位产品所负担的固定成本与产量呈反比关系，即产量的增加会导致单位产品负担的固定成本下降，反之则相反。我们若以 FC 表示固定成本，X 表示业务量，CU 表示单位业务量所负担的固定成本，则上述关系（即固定成本的性态）可以通过 CU=FC/X的数学模型来表示。将例 2-1 中固定成本的性态模型如图 2-1 所示。通过小组合作，简要概括成本性态的含义及分类。(本科）管理会计电子教案-第 2 章 成本性态分析第页4图图 2-1 固定成本性态模型固定成本性态模型（2）固定成本的分类。在实际工作中，根据固定

14、成本的支出额是否受管理当局决策影响而在一定期间内改变，分为约束性固定成本和酌量性固定成本。约束性固定成本指在一定条件下，管理当局的决策行动不能改变其数额的那部分固定成本。例如厂房、机器设备按直线法计提的折旧费、保险费、管理人员薪金、照明费、取暖费等。这类成本是一种提供和维持企业基本生产经营能力而支出的成本，是企业实现长远目标的基础，也是企业经营业务必须负担的最低成本，又称为经营能力成本。约束性固定成本具有很强的约束性，其支出额的大小取决于生产经营能力的规模和质量。在一定时期内，企业的生产经营能力一旦形成，与其相联系的成本将在较长时期内持续存在，是管理当局的短期决策行动无法改变的。即使企业业务经

15、营发生中断，该项固定成本仍需保持不变。降低约束性固定成本，只有从合理有效地利用生产经营能力、提高产量等方面入手，通过更大规模的产量分摊约束性固定成本。酌量性固定成本指通过管理当局的决策行动能改变其数额的那部分固定成本。例如广告宣传费、新产品研究开发费用、职工培训费等。这类成本根据管理者的不同决策可以在不同时期改变其支出的数额，又称为选择性固定成本。酌量性固定成本在一定时期内的发生额取决于管理当局的决策行动。管理当局一般在会计年度开始前，根据企业具体情况和财务承担能力，对这类成本项目在下一个会计年度是否需要继续支出，是否需要增减做出决定，并确定预算总额。从某一个预算期来看，这类成本的支出额与该期

16、的业务量水平没有直接关系。这类成本对于企业来说并非是可有可无的，它可以扩大产品销路，提高产品质量，提高劳动生产率，从而增强企业竞争能力。酌量性固定成本，只有在预算时精打细算、厉行节约、消灭浪费，在不影响生产经营的前提下，尽量减少其支出的绝对额。（3）固定成本的相关范围。前面在给固定成本下定义时，曾加以“在一定期间和一定业务量范围内”这样一个定语，也就是说固定成本的“固定性”不是绝对的，而是有限定条件的，或者说是有范围的。这种限定条件或范围在管理会计中叫做“相关范围”，表现为一定的时间范围和一定的空间范围。就时间范围而言，固定成本表现为在某一特定期间内具有固定性。从较长时期看，所有成本都具有变动

17、性，即使“约束性”很强的约束性固定成本，也会随着时间的增长而越来越具有变动性。一个成长的企业，其经营能力无论是从规模上还是从质量上均会发生变化，厂房扩大，设备更新，行政管理人员增加，这些都会导致折旧费用、财产保险费以及行政管理人员薪金的增加，当然经营能力的逆向变化也会导致上述费用发生变化。就空间范围而言，固定成本表现为在某一特定业务量水平内具有固定性。业务量一旦超(本科）管理会计电子教案-第 2 章 成本性态分析第页5出该水平，同样势必扩大厂房、更新设备和增加行政管理人员，相应的费用也必增加。业务量的变化，无论是渐变还是突变，当原有的相关范围被打破就有了新的相关范围；原有的固定成本变化了，自然

18、又有了新的固定成本，只不过其固定性体现在新的相关范围内。我们沿用例 2-1 的条件，假定该企业生产设备增加了 1 倍，最大加工能力达到 800 辆，月折旧费用由 10000 元增加到 20000 元，那么折旧费用（固定成本）的变化如图 2-2 所示。图图 2-2 折旧费用（固定成本）变化图折旧费用（固定成本）变化图2.变动成本（1）变动成本的含义。变动成本是指在一定期间和一定业务量范围内，其总额随着业务量的变动而呈正比例变动的成本。例如，直接材料费、产品包装费、按件计酬的工人薪金、销售佣金以及按加工量计算的固定资产折旧费等，均属于变动成本。变动成本的总量随业务量的变化呈正比例变动关系，而单位业

19、务量中的变动成本是一个定量。例例 2-2 假定例 2-1 中单位产品的直接材料成本为 500 元，当产量分别为 100 辆、200 辆、300 辆和 400 辆时，材料的总成本和单位产品的材料成本如表 2-2 所示。表表 2-2 材料总成本及单位产品材料成本材料总成本及单位产品材料成本产量（辆）产量（辆）材料总成本（元）材料总成本（元）单位产品材料成本（元）单位产品材料成本（元）10050000500200100000500300150000500400200000500若以 VC 表示变动成本总额，X 表示业务量，Y 表示单位变动成本，则变动成本的性态可通过 VC=XY 来表达。将例 2-2

20、 中变动成本的性态模型如图 2-3 所示。以小组为单位了解变动成本的含义，并说明其分类。(本科）管理会计电子教案-第 2 章 成本性态分析第页6图图 2-3 变动成本性态模型变动成本性态模型（2）变动成本的分类。变动成本是因本期生产产品所引起的成本。单位变动成本的高低不受业务分量变动影响，降低变动成本主要通过技术革新或者强化管理，降低单位产品的材料消耗量或人工成本等。在实际工作中，根据变动成本发生的原因，将其分为技术性变动成本和酌量性变动成本两类。技术性变动成本指单位成本受客观因素决定，消耗量由技术因素决定的那部分变动成本。例如，主要受设计方案影响和工艺水平限制的材料消耗成本以及人工成本支出等

21、都属于这类成本，只能通过改进设计、改进工艺技术、提高材料综合利用率、提高劳动生产率以及避免浪费、降低单位消耗等手段来实现成本降低。酌量性变动成本指单位消耗受客观因素决定，单位成本主要受企业管理部门决策影响的那部分变动成本。例如，在保证质量符合要求的前提下，某种材料具有不同供货渠道不同价格，则该材料的消耗成本就属于酌量性变动成本；在分散作业的计件工资制下，由于计件单价受到管理部门决策的制约，使得相关人工成本具有酌量性的特点。这一类变动成本的降低，需要采取科学决策、降低材料采购成本、优化劳动组合以及严格控制开支等手段来实现。（3）变动成本的相关范围。变动成本的变动性，即“随着业务量的变动而呈正比例

22、变动”，表现为相关范围。变动成本总额与业务量之间的这种正比例变动关系（即完全线性关系）只是在一定业务量范围内才能实现，超出这一业务量范围，两者之间就不再是正比例变动关系。3.混合成本混合成本是指总额随业务量变动，但不成正比例变动的成本。从成本习性来看，固定成本和变动成本只是成本的两种极端类型，前者与业务量无关，后者与业务量呈正比例变化。实际上，大多数成本与业务量之间的关系介于两者之间，一方面，它们要随业务量的变化而变化；另一方面，它们的变化又不能与业务量的变化保持正比例关系，兼有变动成本和固定成本的双重特性。混合成本与业务量的关系比较复杂，按其变动形态不同，分为以下四种。（1）半变动成本。半变

23、动成本亦称标准式混合成本。这种成本通常有一个基数，且与业务量的变化无关，这部分成本相当于固定成本；在此基数之上的其余部分，随着业务量的变动呈正比例变动，这部分成本又相当于变动成本。例如，水电费、电话费等，一般每月有一个固定收费基数，不管使用量的大小都必须支付，在此基础之上再根据用量的多少乘以单价计算支付。半变动成本与业务量的关系如图 2-4 所示。以小组为单位概括混合成本的分类。成本变动成本(本科）管理会计电子教案-第 2 章 成本性态分析第页7图图 2-4 半变动成本关系图半变动成本关系图（2）半固定成本。半固定成本，亦称阶梯式变动成本。这种成本在一定的业务量范围内其发生额是固定的，当业务量

24、增长到一定限度，其发生额就突然跳跃到一个新水平，然后在业务量增长的一定范围内，其发生额又保持不变，当业务量增长再超出一定范围，它又再跳跃到一个更高的水平，如此重复。例如检验人员的基本工资、机器设备维修费等，都具有这种性质。具体如图 2-5 所示。图图 2-5 半固定成本关系图半固定成本关系图（3）延期变动成本。这种成本在一定的业务量范围内有一个固定不变的基数，当业务量增长超出了这个范围，它就与业务量的增长呈正比例变动，例如支付给职工的工资，在正常业务量情况下是不变的，属于固定成本性质，但当业务量超过正常水平后，需根据超额业务量支付加班工资或额外奖金。这种成本与业务量的关系如图 2-6 所示。图

25、图 2-6延期变动成本关系图延期变动成本关系图知识衔接知识衔接管理会计应用指引第 300 号成本管理第十一条 企业应用成本管理工具方法，一般按照事前管理、事中管理、事后管理等程序进行：（一）事前成本管理阶段，主要是对未来的成本水平及其发展趋势所进行的预测与规划，业务量固定成本0成本业务量半固定成本0成本业务量延期变动成本0(本科）管理会计电子教案-第 2 章 成本性态分析第页8一般包括成本预测、成本决策和成本计划等步骤；（二）事中成本管理阶段，主要是对运营过程中发生的成本进行监督与控制，并根据实际情况对成本预算进行必要的修正，即成本控制步骤；（三）事后成本管理阶段，主要是在成本发生之后进行的核

26、算、分析和考核，一般包括成本核算、成本分析和成本考核等步骤。资料来源：财政部财会201724 号，关于印发管理会计应用指引第 100 号战略管理等 22 项管理会计应用指引的通知。二、成本性态分析的常用方法二、成本性态分析的常用方法成本性态分析是指在成本性态分类基础上，按一定的程序和方法将全部成本分解为固定成本和变动成本两类，并建立成本函数模型的过程。实际工作中固定成本与变动成本只是诸多成本性态的两种极端类型，多数成本是以混合成本的形式存在。为了掌握成本与业务量之间的依存关系，将全部成本按其性态划分为变动成本和固定成本两大类。对于混合成本，必须采用适当的方法将其所包含的变动成本和固定成本的两种

27、因素分解出来，再分别纳入变动成本和固定成本之中。成本性态分析是管理会计的一项最基本工作，是在相关范围假设和一元线性假设（总成本近似于一元线性方程bxay）的基础上进行。它可以把握成本与业务量之间的依存关系和变动规律，是采用变动成本计算法的前提，从而本量利分析、预测分析、决策分析、编制全面预算、建立标准成本系统和责任成本制度奠定基础。成本性态分析的方法主要有历史资料分析法、技术分析法、账户分析法和合同确认法。无论采用哪种方法，成本均可分解为：bxay。式中：y代表总成本；x表示业务量；a表示固定成本；b表示单位变动成本。（一）历史资料分析法（一）历史资料分析法历史资料分析法，即根据企业成本与业务

28、量的历史资料，运用数学方法进行数据处理，以完成成本性态分析目的。这种方法要求企业资料齐全，成本数据与业务量的资料要同期配套，具备相关性，历史成本与未来成本具有相似性为前提。此法适用于生产条件较为稳定，成本水平波动不大且有关历史资料比较完备的企业。常用的有高低点法、散点图法和回归直线法。1.高低点法高低点法又叫两点法，是指通过观察相关范围内的各期业务量与相关成本所构成的所有坐标点，选出高低两点坐标，推算混合成本中的固定部分和变动部分的成本性态分析方法。高低点法的具体步骤如下：（1）在各期业务量与相关成本坐标点中，以业务量的高低为标准，找出业务量的最高点和最低点，即高高YX,和低低YX,。（2）计

29、算单位变动成本b：低高低高XXYYb（3）将高点或低点坐标值和b代入直线方程bxay，计算固定成本a：高高bXYa或低低bXYa（4）将求得的a，b代入直线方程bxay，得到成本性态分析模型。例例 2-3 该公司 16 月份机器维修费用如表 2-3 所示，要求用高低点法分解混合成本。以小组为单位掌握成本性态分析的常用办法。(本科）管理会计电子教案-第 2 章 成本性态分析第页9表表 2-316 月份机器维修费用资料表月份机器维修费用资料表月份业务量x（机器小时）维修费用y（元）1 月2 月3 月4 月5 月6 月600080005000750010 0008500125135110115140

30、130【解】：（1）据表 2-3 可知，高点坐标高高YX,为（10000，140），低点坐标低低YX,为（5000，110）。（2）单位变动成本低高低高XXYYb500030500010000110140006.0（元机器小时）（3）固定成本高高bXYa10000006.014080或低低bXYa500006.011080（4）维修费的成本性态模型为bxayx006.080高低点法分解混合成本应注意以下几个问题。（1）高点和低点的业务量为该项混合成本相关范围的两个极点，超出这个范围则不一定适用。（2）高低点法根据高点和低点的数据描述成本性态，其结果带有一定偶然性（事实上高低两点的偶然性比其他各

31、点一般要大），根据这种带有一定偶然性的成本性态模型进行决策，势必会造成偏差，因此，在使用高低点法描述成本性态的时候，往往会对模型进行修正。（3）当高点或低点业务量不止一个（即有多个期间的业务量相同且同属高点或低点）而成本又不同时，高点应取成本最大者，低点应取成本最小者。2散点图法散点图法是指将若干期业务量和成本的历史数据标在图上，目测画一条尽可能接近所有坐标点、能反映成本变动的平均变动趋势直线，并据此来推算a和b的一种混合成本分解方法。此法又称目测画线法。散点图法的具体步骤是：（1）将各期业务量与相应混合成本的历史资料标在平面直角坐标图上。（2）目测画一条直线，使其尽可能通过或接近所有坐标点。

32、（3）在纵坐标上读出该直线的截距值，即固定成本总额a。（4）在直线上任取一点P，假设其坐标值为),(YX，代入计算单位变动成本b：XaYb(本科）管理会计电子教案-第 2 章 成本性态分析第页10（5）将a，b值代入，计算成本性态模型：bxay。例例 2-4 仍沿用例 2-3 所示资料，要求用散点图法进行成本性态分析。【解】：（1）分别标记 6 期资料的数据，形成散点图，如图 2-7 所示。（2）目测画一条直线，尽可能反映各坐标点。（3）读出直线截距a大约为 80 元。（4）在直线上任取一点（10000，140），则：XaYb006.01000080140。（5）维修费的成本性态模型为xy00

33、6.080。图 2-7 散点图法示意图散点图法与高低点法原理相同，但还有两点区别：一是高低点法先有 b 值而后有 a 值，散布图法则正好相反；二是散布图法通过目测得到的结果，带有一定的主观臆断性，但该方法将全部成本数据作为描述混合成本性态的依据，与高低点法相比较为准确。3回归直线法回归直线法是指根据一定期间混合成本和业务量的历史资料，应用最小平方原理，确定一条最能代表期间混合成本与业务量关系的回归直线的方法。它是在反映业务量与成本之间关系的直线中，确定一条所有已知观测值到直线距离误差平方和最小的直线回归线，故又称最小平方法。回归直线法的具体步骤是：（1）找到n期的历史数据资料，5n。(本科）管

34、理会计电子教案-第 2 章 成本性态分析第页11（2）用列表法对历史资料加工，求出 22yxxyyx，。（3）计算相关系数r，判断业务量x与成本总额y之间的线性关系。相关系数则的取值范围一般在1 至1 之间。当1r时，说明x与y之间完全负相关；当0r时，说明x与y之间不存在线性关系；当1r时，说明x与y之间完全正相关。一般来说，只要r接近 1，就说明x与y基本正相关，可以运用直线回归法。)()(2222 yynxxnyxxynr（4）按照下列公式求a，b值。22)(xxnyxxynbnxbya（5）将a，b值代入下式，写出成本性态模型：bxay例例 2-5 沿用例 2-3 资料，要求用回归直线

35、法进行成本性态分析。【解】：（1）为便于计算，先对资料作如下处理，如表 2-4 所示。（2）计算相关系数r。)()(2222 yynxxnyxxynr)755956756)(455.3536(755455.5747622=0.82r接近于 1，说明x与y基本线性相关。（3）根据公式求出：22)(xxnyxxynb31.5455.3536755455.574762（元千机器小时）nxbya8664531.5755（元）表表 2-4回归直线法的相关数据回归直线法的相关数据月份业务量x千机器小时维修费用y元xy2x2y1 月612575036156252 月8135108064182253 月511

36、055025121004 月7.5115862.556.25132255 月10140140010019600(本科）管理会计电子教案-第 2 章 成本性态分析第页126 月8.5130110572.25169006n 45x 755yxy5747.52x353.52y95675（4）采用回归直线法计算出的设备维修费混合成本的直线方程为：xy31.586 固定成本为 86 元，单位变动成本为 5.31 元千机器小时。回归直线法利用了最小平方原理，计算结果比前两种方法更为准确。与高低点法相比，由于选择了全部观测数据，避免了高低两点可能带来的偶然性；与散点图法相比，以计算代替了目测方式，是一种比较

37、好的混合成本分解方法，但其计算工作量较大。（二）技术分析法（二）技术分析法技术分析法又称工程技术法，它是通过对生产过程中各种材料和人工成本消耗量的技术测定，划分固定成本和变动成本的方法。通过技术测定，确定单位产量的消耗定额，把与产量有关的成本归集为单位变动成本，与产量无关的成本归集为固定成本。例如热处理的电炉设备，当热处理时都要预热一段时间，它与热处理的数量没有关系，预热耗电成本部分视为固定成本，预热后进行热处理的耗电成本为变动成本。技术分析法的特点是逐项分析耗费，测定结果较准确，但工作量很大。该方法一般在新建企业或新产品的生产等无历史资料参考的情况下采用。例例 2-6 甲厂新购入一台电炉设备

38、，电费属于混合成本。该设备每天使用前需预热一次，假设全月工作 30 天。根据技术测定，确定预热过程耗电 15 千瓦时，每使用 1 小时耗电 30千瓦时。设电费为 0.6 元千瓦时，要求用技术分析法对每月的电费成本进行性态分析。【解】：预热耗电成本属固定成本，以设备的机器工时为业务量x，耗电成本与机器工时相联系，属变动成本。每月固定成本（元）单位变动成本=0.630=18（元千瓦时）变动成本（元）该设备每月的电费成本性态模型为：（三）账户分析法（三）账户分析法账户分析法又称为会计分析法。这种方法实际上是一种定性分析法，是根据成本、费用账户（包括明细账户）的内容，判断其与业务量之间的相互变动关系，

39、确定其成本性态的一种成本分解方法。账户分析法的基本做法是：（1）近似分析，即通过经验判断各成本项目是更接近于固定成本，还是更接近于变动成本，进而将其分解为固定成本或变动成本；（2）比例分析，对不易简单划入变动成本或固定成本的项目，则通过一定比例将它们分解为变动和固定两部分。确定比例的方法有历史资料分析法、技术分析法或合同确认法。例如：制造费用中的间接材料费，虽不与业务量呈正比例关系，但其变动与业务量的关系较大，可视为变动成本处理；如果管理费用账户内发生额的大小在正常产量范围内与产量变动没有关系，或没有明显关系，那么就将管理费用全部视为固定成本。账户分析法的优点是计算简便，能较清楚地反映变动成本

40、和固定成本包含的费用项目。但实际分析的工作量太大，不适合于规模较大的企业。成本分析结果主要依赖于会计人员的专业判断，不同的分析人员利用相同的资料进行分析，可能产生不同的结论。例例 2-7 甲甲厂生产 A 产品，本期产量为 1000 件，成本费用发生额如表 2-5 所示，要求用账户分析法进行成本分析。表表 2-5生产成本账户分析生产成本账户分析单位：千元单位：千元成本项目实际生产成本估计固定成本估计变动成本(本科）管理会计电子教案-第 2 章 成本性态分析第页13直接材料50005000直接人工65006500制造费用：间接材料800800间接人工300020001000水电费450015003

41、000折旧费15001500其他费用600600生产费用合计21900560016300【解】：经过分析后，得到本期固定成本总额为 5600 元，变动成本总额为 16300，则单位变动成本为 16.3 元（100016300）。如果下一期间其产量为 1200 件（假定在生产能力允许范围内），则其估计总成本为 25160（16.31200+5600）元。（四）合同确认法（四）合同确认法合同确认法是指根据企业签订的合同、既定的管理与核算制度等所规定的计价办法，来确认哪些属于固定成本，哪些为变动成本。合同确认法要求按合同规定，将固定不变的基数部分归为固定成本，将随业务量变动而变动的部分归为变动成本。

42、例如：电话费用合同中所规定的基本不变的费用确认为固定成本，超出基本费的变动部分则确认为变动成本。采用合同确认法确定的变动成本和固定成本比较准确，适用于有业务合同的项目，具有一定的局限性。成本习性分析方法的特点和适用条件不尽相同。高低点法、散点图法和回归直线法属于历史成本分析法，它们适用于有历史成本资料数据的情况，而新产品并不具有足够的历史数据。技术分析法可能是最完备的方法，适用于研究各种成本性态，但它也不是完全独立的，要使用其他技术方法作为成本细节的分析工具。账户分析法是一种比较粗略的分析方法，在判定某项成本性态时，还要借助合同确认法、技术分析法或历史成本分析法。合同确认法只能用于明确规定了计费方法的项目，而许多项目并没有这些规定。在实际生产经营中，企业可视具体情况选择适宜的方法，并尽可能用其他方法进行印证。小结小结1.成本性态的原理。2.什么是固定成本。固定成本的特征及其分类。3.什么是变动成本。变动成本的特征及其分类。4.什么是混合成本。混合成本的种类。5.混合成本分解的方法。(本科）管理会计电子教案-第 2 章 成本性态分析第页14感谢您的支持与使用感谢您的支持与使用如果内容侵权请联系删除如果内容侵权请联系删除仅供教学交流使用仅供教学交流使用