购并日的合并财务报表duqa.pptx
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1、中南财经政法大学中南财经政法大学合并日的合并财务报表合并日的合并财务报表合并日的合并财务报表合并日的合并财务报表 主讲人：会计学院 彭艳2023/3/121合并财务报表的性质与合并范围1合并财务报表的方法2购买全部股份时的合并财务报表32023/3/122主要内容主要内容主要内容主要内容购买部分股份时的合并财务报表5非控制权益的性质及其计价4第一节第一节第一节第一节 合并财务报表概述合并财务报表概述合并财务报表概述合并财务报表概述v一、合并财务报表（consolidated financial statements）控股合并的特点通过取得多数股权实施控制控股方和被控股方各保持其法人地位，继续独
2、立存在独立核算控股合并的优点取得股份比较容易，手续简单以较少的资产（50%）控制较多的资产（100%）有限责任，母公司资产可得到保护2023/3/123第一节第一节第一节第一节 合并财务报表概述合并财务报表概述合并财务报表概述合并财务报表概述v一、合并财务报表母公司个别财务报表中反映对子公司投资的局限：单行反映残缺反映歪曲反映2023/3/124第一节第一节第一节第一节 合并财务报表概述合并财务报表概述合并财务报表概述合并财务报表概述v一、合并财务报表是指反映母公司和其全部子公司形成的企业集团整体财务状况、经营成果和现金流量的财务报表。P32由母公司编制将两个或以上的法人主体合并为一个经济实体
3、反映的会计主体是企业集团合并报表是在报表上的企业合并 编制时以母子公司各自的报表为基础，汇集相关报表项目，并将重复计算的项目予以抵销2023/3/125第一节第一节第一节第一节 合并财务报表概述合并财务报表概述合并财务报表概述合并财务报表概述v一、合并财务报表母公司，是指有一个或一个以上子公司的企业（或主体，下同）。（2006）母公司，是指控制一个或一个以上主体（含企业、被投资单位中可分割的部分，以及企业所控制的结构化主体等,下同）的主体。（2014）子公司，是指被母公司控制的主体。（2014）2023/3/126第一节第一节第一节第一节 合并财务报表概述合并财务报表概述合并财务报表概述合并财
4、务报表概述v一、合并财务报表合并报表的局限性缺乏个别公司详细资料财务比率用途有限对子公司债权人及股东意义不大信息过于笼统，仍需要分部报告信息缺少利润分配与纳税功能2023/3/1272023/3/128第一节第一节第一节第一节 合并财务报表概述合并财务报表概述合并财务报表概述合并财务报表概述v二、合并财务报表的内容合并资产负债表合并利润表及利润分配表合并所有者权益变动表合并现金流量表附注中期期末编制合并财务报表至少应当包括合并资产负债表、合并利润表、合并现金流量表和附注。（2014）2023/3/129第一节第一节第一节第一节 合并财务报表概述合并财务报表概述合并财务报表概述合并财务报表概述v
5、三、合并范围确定合并范围的基础：控制（2006）指一个企业能够决定另一个企业的财务和经营政策，并能据以从另一企业的经营活动中获取利益的权力。控制的主体是唯一的，不是两方或多方。形成母子公司母公司唯一母子公司可以是企业，也可以是主体，即非企业形式，但形成会计主体，如基金以及信托项目运用时强调实质重于形式原则对SPE（Special Purpose Entities）的考虑2023/3/1210第一节第一节第一节第一节 合并财务报表概述合并财务报表概述合并财务报表概述合并财务报表概述v三、合并范围确定合并范围的基础：控制（2014）投资方拥有对被投资方的权力，通过参与被投资方的相关活动而享有可变回
6、报，并且有能力运用对被投资方的权力影响其回报金额。投资方拥有对被投资方的权力因参与被投资方的相关活动而享有可变回报有能力运用对被投资方的权力影响其回报金额新增对被投资方可分割部分的控制新增合并的豁免2023/3/1211第一节第一节第一节第一节 合并财务报表概述合并财务报表概述合并财务报表概述合并财务报表概述v三、合并范围判断标准表决权比例标准实质控制标准合并范围确定的表决权比例标准直接持股（半数以上，不包括半数）2023/3/121280%P公司 S公司第一节第一节第一节第一节 合并财务报表概述合并财务报表概述合并财务报表概述合并财务报表概述v三、合并范围合并范围确定的表决权比例标准间接持股
7、2023/3/121380%30%90%70%30%P公司S1公司S2公司S4公司S3公司父子孙结构P公司间接拥有S3公司70%的权益兄弟联属结构P公司直接拥有S4公司30%，间接拥有30%，共拥有60%股份80%30%90%30%70%第一节第一节第一节第一节 合并财务报表概述合并财务报表概述合并财务报表概述合并财务报表概述v三、合并范围合并范围确定的表决权比例标准相互持股2023/3/1214母子公司相互持股子公司拥有母公司20%的股份，相当于间接拥有自身16%的月份，因此，母公司实际拥有子公司64%的股份80%20%P公司 S公司第一节第一节第一节第一节 合并财务报表概述合并财务报表概述
8、合并财务报表概述合并财务报表概述v三、合并范围实质控制标准通过投资者之间的协议，拥有被投资单位半数以上的表决权根据公司章程或协议，有权决定被投资单位的财务和经营政策有权任免被投资单位的董事会或类似机构的多数成员在被投资单位的董事会或类似机构占多数表决权考虑潜在表决权2023/3/1215第一节第一节第一节第一节 合并财务报表概述合并财务报表概述合并财务报表概述合并财务报表概述v三、合并范围不应纳入合并范围的被投资单位已宣告被清理整顿的原子公司，已宣告破产的原子公司，因承包经营或委托经营协议控制权受到影响的子公司，其他导致母公司失去控制的情形我国准则规定母公司应当将其全部子公司（包括母公司所控制
9、的单独主体）纳入合并财务报表的合并范围如果母公司是投资性主体，则母公司应当仅将为其活动提供相关服务的子公司（如有）纳入合并范围并编制CFS；其他子公司不应当予以合并，母公司对其他子公司的投资应当按照公允价值计量且其变动计入当期损益。2023/3/1216第一节第一节第一节第一节 合并财务报表概述合并财务报表概述合并财务报表概述合并财务报表概述v三、合并范围控制，是指投资方拥有对被投资方的权力,通过参与被投资方的相关活动而享有可变回报，并且有能力运用对被投资方的权力影响其回报金额。（2014）2023/3/1217第一节第一节第一节第一节 合并财务报表概述合并财务报表概述合并财务报表概述合并财务
10、报表概述v三、合并范围投资方应当在综合考虑所有相关事实和情况的基础上对是否控制被投资方进行判断。相关事实和情况主要包括：（一）被投资方的设立目的。（二）被投资方的相关活动以及如何对相关活动作出决策。（三）投资方享有的权利是否使其目前有能力主导被投资方的相关活动。（四）投资方是否通过参与被投资方的相关活动而享有可变回报。（五）投资方是否有能力运用对被投资方的权力影响其回报金额。（六）投资方与其他方的关系。2023/3/1218第一节第一节第一节第一节 合并财务报表概述合并财务报表概述合并财务报表概述合并财务报表概述v三、合并范围除非有确凿证据表明其不能主导被投资方相关活动，下列情况，表明投资方对
11、被投资方拥有权力:（一）投资方持有被投资方半数以上的表决权的。（二）投资方持有被投资方半数或以下的表决权，但通过与其他表决权持有人之间的协议能够控制半数以上表决权的。2023/3/1219第一节第一节第一节第一节 合并财务报表概述合并财务报表概述合并财务报表概述合并财务报表概述v三、合并范围投资方持有被投资方半数或以下的表决权，但综合考虑下列事实和情况后，判断投资方持有的表决权足以使其目前有能力主导被投资方相关活动的，视为投资方对被投资方拥有权力：（一）投资方持有的表决权相对于其他投资方持有的表决权份额的大小，以及其他投资方持有表决权的分散程度。（二）投资方和其他投资方持有的被投资方的潜在表决
12、权，如可转换公司债券、可执行认股权证等。（三）其他合同安排产生的权利。（四）被投资方以往的表决权行使情况等其他相关事实和情况。2023/3/1220第一节第一节第一节第一节 合并财务报表概述合并财务报表概述合并财务报表概述合并财务报表概述v三、合并范围某些情况下，投资方可能难以判断其享有的权利是否足以使其拥有对被投资方的权力。此时投资方应当考虑其具有实际能力以单方面主导被投资方相关活动的证据。投资方应考虑的因素包括但不限于下列事项：（一）投资方能否任命或批准被投资方的关键管理人员。（二）投资方能否出于其自身利益决定或否决被投资方的重大交易。（三）投资方能否掌控被投资方董事会等类似权力机构成员的
13、任命程序，或者从其他表决权持有人手中获得代理权。（四）投资方与被投资方的关键管理人员或董事会等类似权力机构中的多数成员是否存在关联方关系。2023/3/1221第一节第一节第一节第一节 合并财务报表概述合并财务报表概述合并财务报表概述合并财务报表概述v三、合并范围如果母公司是投资性主体，且不存在为其投资活动提供相关服务的子公司，则不应当编制合并财务报表，该母公司按照本准则第二十一条规定以公允价值计量其对所有子公司的投资，且公允价值变动计入当期损益。合并豁免？2023/3/1222v四、编制合并财务报表的程序母公司编制合并报表的前提准备统一会计期间、会计政策、列报货币长期股权投资的方法？2023
14、/3/1223报表合并的会计处理报表合并的会计处理方法方法长期股权投资的会计长期股权投资的会计处理方法处理方法权益法权益法成本法成本法 购买法购买法 权益结合法权益结合法权益法权益法成本法成本法结果与程序孰轻孰重？结果与程序孰轻孰重？第一节第一节第一节第一节 合并财务报表概述合并财务报表概述合并财务报表概述合并财务报表概述v四、编制合并财务报表的程序编制合并工作底稿个别财务报表数据过入合并工作底稿将母公司、子公司个别资产负债表、利润表、现金流量表、所有者权益变动表各项目的数据过入合并工作底稿，并在合并工作底稿中对母公司和子公司个别财务报表各项目的数据进行加总，计算得出个别资产负债表、利润表、现
15、金流量表、所有者权益变动表各项目合计金额2023/3/1224第一节第一节第一节第一节 合并财务报表概述合并财务报表概述合并财务报表概述合并财务报表概述v四、编制合并财务报表的程序在合并工作底稿中编制调整分录和抵销分录，将内部交易对合并财务报表有关项目的影响进行抵销处理同一控制下控股合并中取得的子公司的个别财务报表不需调整非同一控制下控股合并中取得的子公司的个别财务报表需要调整计算各项目的合并后数据编制合并报表2023/3/1225合并工作底稿（简化）合并工作底稿（简化）合并工作底稿（简化）合并工作底稿（简化）207 207年年年年 单位：元单位：元单位：元单位：元项目单独报表合计数抵销与调整
16、分录合并金额母公司 子公司借方贷方（利润表项目）营业收入（资产负债表项目）货币资金（现金流量表项目）：2023/3/12262023/3/1227企业集团企业集团合并报表的抵销合并报表的抵销合并报表的抵销合并报表的抵销母公司母公司子公司子公司股权投资股权投资资产交易资产交易债权债务债权债务非控制股东非控制股东母公司股东母公司股东2023/3/1228合并报表中需要抵销的项目合并报表中需要抵销的项目合并报表中需要抵销的项目合并报表中需要抵销的项目投资与被投资关系母公司的对子公司投资及其收益子公司的所有者权益及损益分配资产交易关系母子公司之间的购销业务产生的营业收入和营业成本、存货中的未实现利润其
17、他资产交易中的价值变动及其未实现利润债权债务关系母子公司之间的应收应付项目及其相应的利息2023/3/1229合并日的合并报表合并日的合并报表合并日的合并报表合并日的合并报表非控制权益的非控制权益的计算与列示计算与列示股权投资差股权投资差额的分摊额的分摊取得股权比例股权投资差额100%零控制性权益 大于零 小于零第二节第二节第二节第二节 购买全部股份时的合并财务报表购买全部股份时的合并财务报表购买全部股份时的合并财务报表购买全部股份时的合并财务报表v一、购买全部股份的控股合并合并日需要编制的合并财务报表合并资产负债表合并日合并资产负债表编制的要点被购买方各项可辨认资产、负债及或有负债，应当以公
18、允价值列示购买方合并成本大于合并中取得的被购买方可辨认净资产公允价值份额的差额，即母公司对子公司的长期股权投资（按合并成本计量）大于母公司在子公司可辨认净资产（按公允价值计量）中所享有的份额的差额，应当确认为商誉2023/3/1230第二节第二节第二节第二节 购买全部股份时的合并财务报表购买全部股份时的合并财务报表购买全部股份时的合并财务报表购买全部股份时的合并财务报表v一、购买全部股份的控股合并合并日合并资产负债表编制的要点（续）购买方合并成本小于合并中取得的被购买方可辨认净资产公允价值份额的差额，即母公司对子公司的长期股权投资（按合并成本计量）小于母公司在子公司可辨认净资产（按公允价值计量
19、）中所享有的份额的差额，应当按照下列规定处理：对取得的被购买方各项可辨认资产、负债及或有负债的公允价值以及合并成本的计量进行复核经复核后合并成本仍小于合并中取得的被购买方可辨认净资产公允价值份额的，其差额应当计入当期损益2023/3/1231第二节第二节第二节第二节 购买全部股份时的合并财务报表购买全部股份时的合并财务报表购买全部股份时的合并财务报表购买全部股份时的合并财务报表v一、购买全部股份的控股合并子公司净资产账面价值=公允价值，无商誉2023/3/123215,00015,000 25,00025,000 60,00060,000 100,000100,000 第二节第二节第二节第二节
20、 购买全部股份时的合并财务报表购买全部股份时的合并财务报表购买全部股份时的合并财务报表购买全部股份时的合并财务报表合并业务简例例：P34，例1，账面价值公允价值，正商誉2007年12月31日甲公司向乙公司的股东支付银行存款605 605 000000元，购入了乙公司100%的发行在外股份。此外，甲公司还发生了与合并有关的费用：企业合并的手续费和法律费用60 000元；其他间接费用42 000元。甲、乙公司适用所得税税率均为25%。2023/3/1233第二节第二节第二节第二节 购买全部股份时的合并财务报表购买全部股份时的合并财务报表购买全部股份时的合并财务报表购买全部股份时的合并财务报表记录购
21、入乙公司全部股份借：长期股权投资 605 000 贷：银行存款 605 000记录与合并相关费用借：管理费用 102 000 贷：银行存款 102 0002023/3/1234第二节第二节第二节第二节 购买全部股份时的合并财务报表购买全部股份时的合并财务报表购买全部股份时的合并财务报表购买全部股份时的合并财务报表简化分析：简化分析：合并成本=605 000乙公司可辨认净资产公允价值=账面468 000+公允价值差114 000=582 000商誉=605 000-582 000=23 0002023/3/1235工作底稿工作底稿工作底稿工作底稿2023/3/123623,000 240,000
22、 70,000 142,000 605,00030,00078,0006,00016,000 v抵消分录 借：子公司所有者权益项目（账面金额）相关资产（公允价值与账面之差）商誉 贷：长期股权投资2023/3/1237第二节第二节第二节第二节 购买全部股份时的合并财务报表购买全部股份时的合并财务报表购买全部股份时的合并财务报表购买全部股份时的合并财务报表p运用工作底稿编制合并财务报表（1）母公司长期股权投资与子公司所有者权益抵抵销分录销分录借：股本，乙公司 240 000 资本公积，乙公司 70 000 盈余公积，乙公司 142 000 未分配利润，乙公司 16 000 合并价差 137 000
23、 贷：长期股权投资，甲公司 605 000 2023/3/1238第二节第二节第二节第二节 购买全部股份时的合并财务报表购买全部股份时的合并财务报表购买全部股份时的合并财务报表购买全部股份时的合并财务报表（2）将子公司资产、负债调整调整调整调整到购并日的公允价值借：存货，乙公司 30 000 固定资产，乙公司 78 000 无形资产，乙公司 6 000 商誉，乙公司 23 000 贷：合并价差 137 000（3）母子公司间内部债权债务抵销借：应付账款甲公司 30 000 贷：应收账款乙公司 30 0002023/3/1239第二节第二节第二节第二节 购买全部股份时的合并财务报表购买全部股份时
24、的合并财务报表购买全部股份时的合并财务报表购买全部股份时的合并财务报表p负商誉的处理子公司可辨认净资产公允价值大于投资成本的差额，应先复核这些资产和负债的公允价值，复核后还存在差额的，确认为合并当期的收益。2023/3/1240第二节第二节第二节第二节 购买全部股份时的合并财务报表购买全部股份时的合并财务报表购买全部股份时的合并财务报表购买全部股份时的合并财务报表p例：例例2：（：（P40）A公司2011年12月31日用156 000元银行存款购入了B公司全部股份。B公司当时的股东权益为120 000元，其中，股本100 000元，资本公积15 000元，盈余公积4 000元，未分配利润1 0
25、00元。除了以下三个项目之外，其余项目的公允价值与账面价值相同。2023/3/1241第二节第二节第二节第二节 购买全部股份时的合并财务报表购买全部股份时的合并财务报表购买全部股份时的合并财务报表购买全部股份时的合并财务报表A公司编制取得B公司全部股份时的会计分录会计分录借：长期股权投资 156 000 贷：银行存款 156 000 2023/3/1242第二节第二节第二节第二节 购买全部股份时的合并财务报表购买全部股份时的合并财务报表购买全部股份时的合并财务报表购买全部股份时的合并财务报表A公司编制合并财务报表工作底稿上的抵销抵销分录借：股本，B公司 100 000 资本公积，B公司 15
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