专题六 租赁会计(部分).ppt

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1、专题六专题六 租赁会计租赁会计n6.1 6.1 租赁的性质与相关概念租赁的性质与相关概念n6.2 6.2 租赁业务分类租赁业务分类n6.3 6.3 经营租赁经营租赁n6.4 6.4 融资租赁融资租赁 6.1租赁的性质与相关概念租赁的性质与相关概念 6.1.1 租赁的概念与特征租赁的概念与特征租赁是指在约定的期间内，出租赁是指在约定的期间内，出租人为了获取租金而将资产的租人为了获取租金而将资产的使用权转让给承租人的行为。使用权转让给承租人的行为。租赁的概念租赁的概念n我国我国企业会计准则第企业会计准则第21号号租赁租赁对对租赁所下的定义为：租赁是指在约定的期租赁所下的定义为：租赁是指在约定的期间

2、内，出租人将资产使用权让与承租人，间内，出租人将资产使用权让与承租人，以获取租金的协议。以获取租金的协议。n租赁作为一项经济活动或一租赁作为一项经济活动或一项协议，其主要特征表现为：项协议，其主要特征表现为：n一是资产所有权和使用权可一是资产所有权和使用权可相互分离。相互分离。n二是某些租赁集融物与融资二是某些租赁集融物与融资于一体，使融资行为与融物于一体，使融资行为与融物行为有机结合。行为有机结合。n三是按期收取或交纳租金三是按期收取或交纳租金n四是独特的资金运动方式四是独特的资金运动方式租赁的特征表现租赁的特征表现n五、租赁交易方式灵活方便五、租赁交易方式灵活方便n六、有效避免无形损耗带来

3、六、有效避免无形损耗带来的筹资风险的筹资风险租赁的特征表现租赁的特征表现 6.1.2 与租赁资产计价相关的概与租赁资产计价相关的概念念n资产余值是指在租赁开始日资产余值是指在租赁开始日估计的租赁期届满时租赁资估计的租赁期届满时租赁资产的公允价值。产的公允价值。n资产余值按是否有担保可分资产余值按是否有担保可分为担保余值和未担保余值：为担保余值和未担保余值：担保余值：担保余值：就承租人而言，就承租人而言，是指由承租人或与其有关的是指由承租人或与其有关的第三方担保的资产余值；就第三方担保的资产余值；就出租人而言，是指就承租人出租人而言，是指就承租人而言的担保余值加上独立于而言的担保余值加上独立于承

4、租人和出租人的第三方担承租人和出租人的第三方担保的资产余值。保的资产余值。资产余值资产余值未担保余值未担保余值则是指租赁资产则是指租赁资产余值中扣除就出租人而言的余值中扣除就出租人而言的担保余值后的资产余值。担保余值后的资产余值。资产余值资产余值图中，承租人担保余值图中，承租人担保余值=40+30=70（万元），出租人担保（万元），出租人担保余值余值=70+20=90（万元）。（万元）。n最低租赁付款额是指在租赁最低租赁付款额是指在租赁开始日就可以合理确定的租开始日就可以合理确定的租赁期内承租人应支付或可能赁期内承租人应支付或可能被要求支付的各种款项被要求支付的各种款项(不不包括或有租金和履约

5、成本包括或有租金和履约成本),加上由承租人或与其有关的加上由承租人或与其有关的第三方担保的资产余值。第三方担保的资产余值。最低租赁付款额最低租赁付款额n【例题1单选题】某项融资租赁合同，租赁期为8年，每年年末支付租金100万元，承租人担保的资产余值为60万元，与承租人有关的A公司担保余值为30万元，租赁期间，履约成本共50万元，或有租金20万元。就承租人而言，最低租赁付款额为（）万元。nA.890 nB.960 nC.940 nD.800【答案答案】A A【解析解析】最低租赁付款额最低租赁付款额=100=1008+60+30=8908+60+30=890（万元）。（万元）。n最低租赁收款额是指

6、在租赁最低租赁收款额是指在租赁开始日能够预计的、租赁期开始日能够预计的、租赁期内出租人能够收到的各种款内出租人能够收到的各种款项，它等于最低租赁付款额项，它等于最低租赁付款额加上独立于承租人和出租人加上独立于承租人和出租人的第三方对出租人担保的资的第三方对出租人担保的资产余值。产余值。最低租赁收款额最低租赁收款额n【例题2单选题】乙公司2013年1月10日采用租赁方式出租一台大型设备。租赁合同规定：（1）该设备租赁期为6年，每年支付租金8万元；（2）或有租金为4万元；（3）履约成本为5万元；（4）承租人提供的租赁资产担保余值为7万元；（5）与承租人和乙公司均无关联关系的第三方提供的租赁资产担保

7、余值为3万元。乙公司2013年1月10日对该租出大型设备确认的最低租赁收款额为（）万元。nA.51 nB.55 nC.58 nD.67【答案答案】C C【解析解析】应收融资租赁款应收融资租赁款=8=86+7+3=586+7+3=58（万元）；或（万元）；或有租金与履约成本不能计算有租金与履约成本不能计算在内。在内。6.1.3 与租赁收益的确认相关的概与租赁收益的确认相关的概念念n或有租金是指金额不固定、或有租金是指金额不固定、以时间长短以外的其他因素以时间长短以外的其他因素（如销售量、使用量、物价（如销售量、使用量、物价指数等）为依据计算的租金。指数等）为依据计算的租金。或有租金或有租金n履约

8、成本是指在租赁期内为履约成本是指在租赁期内为租赁资产正常工作所支付的租赁资产正常工作所支付的各种使用费。各种使用费。n如技术咨询和服务费、人员如技术咨询和服务费、人员培训费、维修费、保险费等培训费、维修费、保险费等(相对于承租人的情况，履相对于承租人的情况，履约成本通常应当计入当期损约成本通常应当计入当期损益，也不包括在最低租赁付益，也不包括在最低租赁付款额中。款额中。履约成本履约成本n初始直接费用是指在租赁谈初始直接费用是指在租赁谈判和签订租赁合同过程中承判和签订租赁合同过程中承租人或出租人发生的、可直租人或出租人发生的、可直接归属于租赁项目的费用。接归属于租赁项目的费用。n如印花税、佣金、

9、差旅费、如印花税、佣金、差旅费、谈判费等。谈判费等。初始直接费用初始直接费用 6.2 6.2 租赁业务分类租赁业务分类n根据租赁的目的，以与租赁根据租赁的目的，以与租赁资产所有权相关的风险和报资产所有权相关的风险和报酬归属于出租人或承租人的酬归属于出租人或承租人的程度为依据程度为依据:n融资租赁融资租赁n经营租赁经营租赁按租赁的按租赁的目的分类目的分类n融资租赁融资租赁:n是指实质上转移了与资产所有权有关的全是指实质上转移了与资产所有权有关的全部风险和报酬的租赁。其所有权最终可能部风险和报酬的租赁。其所有权最终可能转移，也可能不转移。转移，也可能不转移。n具体来说，根据我国会计准则的规定，具体

10、来说，根据我国会计准则的规定，满满足以下一项或数项标准足以下一项或数项标准的租赁，应当认定的租赁，应当认定为融资租赁：为融资租赁：n(1)在租赁期届满时，租赁资产的所有权转在租赁期届满时，租赁资产的所有权转移给承租人。移给承租人。n此种情况通常是指在租赁合同中已经约定此种情况通常是指在租赁合同中已经约定,或者在租赁开始日根据相关条件作出合理或者在租赁开始日根据相关条件作出合理判断，租赁期届满时出租人能够将资产的判断，租赁期届满时出租人能够将资产的所有权转移给承租人。所有权转移给承租人。n(2)承租人有购买租赁资产的选择权，所订承租人有购买租赁资产的选择权，所订立的购价预计将远低于行使选择权时租

11、赁立的购价预计将远低于行使选择权时租赁资产的公允价值，因而在租赁开始日就可资产的公允价值，因而在租赁开始日就可以合理确定承租人将会行使这种选择权。以合理确定承租人将会行使这种选择权。n一般而言，购价远低于行使选择权时租赁一般而言，购价远低于行使选择权时租赁资产的公允价值，可以按照低于公允价值资产的公允价值，可以按照低于公允价值的的5%来衡量，这时购价只是象征性的，其来衡量，这时购价只是象征性的，其实是一种名义购买价。实是一种名义购买价。n(3)即使资产的所有权不转让，其租赁期即使资产的所有权不转让，其租赁期也占租赁资产使用寿命的大部分。也占租赁资产使用寿命的大部分。n“大部分大部分”一般是指租

12、赁期占租赁开始一般是指租赁期占租赁开始日租赁资产尚可使用年限的日租赁资产尚可使用年限的75%以上。以上。n但是，如果租赁资产在租赁开始日前已但是，如果租赁资产在租赁开始日前已使用年限超过该资产全新时可使用年限使用年限超过该资产全新时可使用年限的大部分的大部分(75%以上以上)，则该项标准不能，则该项标准不能用以判断租赁的类别。用以判断租赁的类别。n(4)就承租人而言，租赁开始日最低租赁付就承租人而言，租赁开始日最低租赁付款额的现值几乎相当于租赁开始日租赁资款额的现值几乎相当于租赁开始日租赁资产原账面价值；产原账面价值；n就出租人而言，租赁开始日最低租赁收款就出租人而言，租赁开始日最低租赁收款额

13、的现值几乎相当于租赁开始日租赁资产额的现值几乎相当于租赁开始日租赁资产原账面价值。原账面价值。“几乎相当于几乎相当于”一般是指一般是指90%以以上。上。n(5)租赁资产性质特殊，如果不作较大修整，租赁资产性质特殊，如果不作较大修整，只有承租人才能使用。只有承租人才能使用。即租赁资产具有专即租赁资产具有专购专用的性质。购专用的性质。归纳：n满足下列标准之一的，应当认定为融资租赁：n（一）在租赁期届满时，资产的所有权转移给承租人；n（二）承租人有购买租赁资产的选择权，所订立的购买价款预计远低于行使选择权时租赁资产的公允价值，因而在租赁开始日就可以合理确定承租人将会行使这种选择权；n（三）租赁期占租

14、赁资产使用寿命的大部分（75%以上，含75%）；n（四）承租人在租赁开始日的最低租赁付款额现值几乎相当于租赁开始日租赁资产公允价值（大于等于90%）；出租人在租赁开始日的最低租赁收款额现值几乎相当于租赁开始日租赁资产公允价值（大于等于90%）；n（五）租赁资产性质特殊，如果不作较大改造，只有承租人才能使用。经营租赁经营租赁:n经营租赁主要是出于承租人经营上的临时经营租赁主要是出于承租人经营上的临时需要或季节性需要。需要或季节性需要。n在经营租赁下，租赁资产的所有权不转移。在经营租赁下，租赁资产的所有权不转移。n租赁期届满后，承租人有退租或续租的选租赁期届满后，承租人有退租或续租的选择权，而不存

15、在优惠购买选择权。择权，而不存在优惠购买选择权。n出租人保留了与资产使用权有关的大部分出租人保留了与资产使用权有关的大部分风险和报酬。风险和报酬。n租赁的租赁期一般也明显短于资产的使用租赁的租赁期一般也明显短于资产的使用年限。年限。n直接租赁直接租赁n销售方式租赁销售方式租赁n杠杆租赁杠杆租赁n售后租回租赁售后租回租赁n转租租赁转租租赁 融资租赁按出租融资租赁按出租人取得租赁资产人取得租赁资产的来源和方式分的来源和方式分类类6.3 经营租赁经营租赁6.3.1 经营租赁会计处理的基本规定经营租赁会计处理的基本规定n租赁资产的转移不需要在表租赁资产的转移不需要在表内反映。但承租人应当将通内反映。但

16、承租人应当将通过租赁取得的资产在表外账过租赁取得的资产在表外账户进行登记，以反映和监督户进行登记，以反映和监督租赁资产的使用；出租人也租赁资产的使用；出租人也应将租赁资产记入单独的明应将租赁资产记入单独的明细账户进行反映。细账户进行反映。租赁资产的转移租赁资产的转移n在经营租赁中，承租人没有在经营租赁中，承租人没有实际控制或拥有租赁资产，实际控制或拥有租赁资产，资产不在表内确认，支付的资产不在表内确认，支付的租金也不需资本化，只需将租金也不需资本化，只需将租金确认为租赁期内各期的租金确认为租赁期内各期的费用。费用。n相应地，出租人也应在租赁相应地，出租人也应在租赁期内各个期间将收取的租金期内各

17、个期间将收取的租金直接确认为业务收入。直接确认为业务收入。租金的收付租金的收付n在经营租赁中，承租人和出在经营租赁中，承租人和出租人发生的初始直接费用应租人发生的初始直接费用应当在发生当期确认为费用。当在发生当期确认为费用。n承租人支付的或有租金在发承租人支付的或有租金在发生当期确认为费用，出租人生当期确认为费用，出租人收取的或有租金确认为当期收取的或有租金确认为当期收入。收入。n对于固定资产租赁来说，应对于固定资产租赁来说，应当由出租人按期计提固定资当由出租人按期计提固定资产折旧。产折旧。租赁相关费用租赁相关费用n承租人应当对重大的经营承租人应当对重大的经营n租赁作如下披露租赁作如下披露:n

18、(1)资产负债表日后连续三资产负债表日后连续三个会计年度每年将支付的不个会计年度每年将支付的不可撤销经营租赁的最低租赁可撤销经营租赁的最低租赁付款额。付款额。n(2)以后年度将支付的不可以后年度将支付的不可撤销经营租赁的最低租赁付撤销经营租赁的最低租赁付款额总额。款额总额。相关会计相关会计信息披露信息披露n经营租赁的出租人应当按资产的性质，将经营租赁的出租人应当按资产的性质，将用作经营租赁的资产包括在资产负债表的用作经营租赁的资产包括在资产负债表的相关项目内。相关项目内。n同时，按照资产类别披露租出资产在资产同时，按照资产类别披露租出资产在资产负债表日的账面价值。负债表日的账面价值。6.3.1

19、 承租人的会计处理承租人的会计处理n在经营租赁中，承租人的会计处理主在经营租赁中，承租人的会计处理主要是租金的费用化，具体说，就是所要是租金的费用化，具体说，就是所付租金在租赁期内的各个会计期间进付租金在租赁期内的各个会计期间进行分摊确认。行分摊确认。n我国会计准则规定，承租人应当将租我国会计准则规定，承租人应当将租金在租赁期内的各个期间按直线法确金在租赁期内的各个期间按直线法确认为费用，如果其他方法更合理，也认为费用，如果其他方法更合理，也可以采用其他方法，可按实际情况记可以采用其他方法，可按实际情况记入入“销售费用销售费用”、“管理费用管理费用”或或“制造费用制造费用”等科目。等科目。n按

20、照实质重于形式的原则，在出租人按照实质重于形式的原则，在出租人提供了免租期的情况下，承租人应将提供了免租期的情况下，承租人应将租金总额在整个租赁期内，而不是在租金总额在整个租赁期内，而不是在租赁期扣除免租期后的期间内进行分租赁期扣除免租期后的期间内进行分摊。摊。n在出租人承担了应由承租人负担的某在出租人承担了应由承租人负担的某些费用的情况下，承租人应将该费用些费用的情况下，承租人应将该费用从租金总额中扣除，将实际承担的租从租金总额中扣除，将实际承担的租金额在租赁期内进行分摊。金额在租赁期内进行分摊。n例例4-1 2008年年1月月1日，日，A公司从公司从B公司租公司租入全新建筑物一套，租期为入

21、全新建筑物一套，租期为3年。建筑物原年。建筑物原账面价值为账面价值为900000元，预计使用年限为元，预计使用年限为25年。年。A公司向相关单位支付初始直接费用公司向相关单位支付初始直接费用6000元。租赁合同规定，租赁开始日元。租赁合同规定，租赁开始日A公司公司向向B公司一次性预付租金公司一次性预付租金36000元，第一年元，第一年末支付租金末支付租金30000元，第二年末支付租金元，第二年末支付租金30000元，第三年末支付租金元，第三年末支付租金12000元。租元。租赁期满后预付租金不退回，赁期满后预付租金不退回，B公司收回办公公司收回办公用房使用权。用房使用权。n分析：该项租赁业务是临

22、时的使用权转移，分析：该项租赁业务是临时的使用权转移，承租人没有实际拥有或控制该建筑物，租赁承租人没有实际拥有或控制该建筑物，租赁合同的约定也不符合融资租赁的任何一条标合同的约定也不符合融资租赁的任何一条标准，因此，应将其作为经营租赁进行会计处准，因此，应将其作为经营租赁进行会计处理。对于承租人而言，不能按各期实际支付理。对于承租人而言，不能按各期实际支付的租金额来确定各期租金费用，而应按直线的租金额来确定各期租金费用，而应按直线法在租赁期内平均分摊租金总额。此项租赁法在租赁期内平均分摊租金总额。此项租赁租金总额为租金总额为108000元（元（36000+30000n+30000+12000）

23、，按直线法计算），按直线法计算3年租赁期年租赁期内每年应分摊的租金为内每年应分摊的租金为36000元。元。n承租人（承租人（A公司）的会计分录为公司）的会计分录为:n2008年年1月月1日。日。n 借借:管理费用管理费用 6000n 贷贷:银行存款银行存款 6000n 借借:长期待摊费用长期待摊费用 36000n 贷贷:银行存款银行存款 36000n2008年年12月月31日。日。n 借借:管理费用管理费用租赁费租赁费 36000n 贷贷:银行存款银行存款 30000n 长期待摊费用长期待摊费用 6000n2009年年12月月31日。日。n 借借:管理费用管理费用租赁费租赁费 36000n 贷

24、贷:银行存款银行存款 30000n 长期待摊费用长期待摊费用 6000n2010年年12月月31日。日。n 借借:管理费用管理费用租赁费租赁费 36000n 贷贷:银行存款银行存款 12000n 长期待摊费用长期待摊费用 24000 4.3.3 出租人的会计处理出租人的会计处理n出租人应当将租金在租赁期内的各个期间出租人应当将租金在租赁期内的各个期间按直线法确认为收入；如果其他方法更合按直线法确认为收入；如果其他方法更合理，也可以采用其他方法。如果出租人提理，也可以采用其他方法。如果出租人提供了免租期或承担了承租人的某些费用，供了免租期或承担了承租人的某些费用，应当将租金总额扣除这部分费用后的

25、余额，应当将租金总额扣除这部分费用后的余额，在包含免租期在内的整个租赁期内进行分在包含免租期在内的整个租赁期内进行分摊。摊。n对于固定资产，出租人要计提折旧，一般对于固定资产，出租人要计提折旧，一般是要求按出租人所拥有的其他类似资产奉是要求按出租人所拥有的其他类似资产奉行的折旧政策计提折旧；对于其他经营租行的折旧政策计提折旧；对于其他经营租赁资产，应当采用合理的方法进行摊销。赁资产，应当采用合理的方法进行摊销。n承前例，出租人承前例，出租人(B公司公司)在确认这项经营租在确认这项经营租赁的租金收入时，不能依据各期实际收到赁的租金收入时，不能依据各期实际收到的租金额确认各期租金收入，而应按直线的

26、租金额确认各期租金收入，而应按直线法在租赁期内平均分摊确认各期的租金收法在租赁期内平均分摊确认各期的租金收入。此项租赁租金总额为入。此项租赁租金总额为108000元，按直元，按直线法计算，每年应确认的租金收入为线法计算，每年应确认的租金收入为36000元。元。n会计分录为：会计分录为：n2008年年1月月1日。日。n 借：银行存款借：银行存款 36000n 贷：其他应收款贷：其他应收款 36000n2008年年12月月31日。日。借：银行存款借：银行存款 30000 n 其他应收款其他应收款 6000 贷：其他业务收入贷：其他业务收入经营租赁收入经营租赁收入36000 n2009年年12月月31日。日。n借：银行存款借：银行存款.30000n 其他应收款其他应收款 6000n 贷：其他业务收入贷：其他业务收入经营租赁收入经营租赁收入36000n2010年年12月月31日。日。借：银行存款借：银行存款 12000n 其他应收款其他应收款 24000 贷：其他业务收入贷：其他业务收入经营租赁收入经营租赁收入36000nB公司应当按照与本公司其他类似固定资产相同公司应当按照与本公司其他类似固定资产相同的方式对租赁资产计提折旧，由于会计处理与一的方式对租赁资产计提折旧，由于会计处理与一般的固定资产折旧一致，此处略。般的固定资产折旧一致，此处略。