第五章购货与付款循环审计.pptx

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1、第五章：购货与付款循环审计第五章：购货与付款循环审计本章主要内容：本章主要内容：1、购货与付款循环的内控制度测试、购货与付款循环的内控制度测试2、购货与付款循环的数据真实性测试及相、购货与付款循环的数据真实性测试及相关账户审计关账户审计第一节：购货与付款循环概述第一节：购货与付款循环概述一、购货与付款循环的基本内容一、购货与付款循环的基本内容1、购货与付款循环图、购货与付款循环图请购请购支付货款支付货款会计记录会计记录采购采购存储存储验收验收请购单请购单购货发票购货发票支付凭单支付凭单入库单入库单订购单订购单2、购货与付款循环的主要环节、购货与付款循环的主要环节1）请购：仓库保管员或者生产部门

2、等根据需要填制请）请购：仓库保管员或者生产部门等根据需要填制请购单交至采购部门，经主管人员审核批准后，采购部门购单交至采购部门，经主管人员审核批准后，采购部门填制订购单或准备购货合同。填制订购单或准备购货合同。2）采购：采购部门向供应商发出订购单或与之签订购）采购：采购部门向供应商发出订购单或与之签订购货合同。货合同。3）验收（入库）：货物运达企业后，应由仓库人员根）验收（入库）：货物运达企业后，应由仓库人员根据订购单（或购货合同）上的数量、规格、型号进行验据订购单（或购货合同）上的数量、规格、型号进行验收入库存储，填制入库单。收入库存储，填制入库单。4）支付货款：出纳根据购货发票金额填制应付

3、凭单，）支付货款：出纳根据购货发票金额填制应付凭单，经过主管人员批准后向供应商支付货款，并同时登记货经过主管人员批准后向供应商支付货款，并同时登记货币资金日记账。币资金日记账。5）会计记录：会计人员根据请购单、订购单和入库单）会计记录：会计人员根据请购单、订购单和入库单登记实物资产的总账和明细账，然后再根据购货发票和登记实物资产的总账和明细账，然后再根据购货发票和支付凭单登记应付账款总账、明细账，货币资金总账支付凭单登记应付账款总账、明细账，货币资金总账业务业务原始凭证记录原始凭证记录记账凭证与账簿记账凭证与账簿会计分录会计分录填写请购单填写请购单 请购单请购单采购采购订购单、购货订购单、购货

4、合同、购货发合同、购货发票票记账凭证、物资采购总记账凭证、物资采购总账与明细账、应交税费账与明细账、应交税费总账与明细账、应付账总账与明细账、应付账款总账与明细账款总账与明细账借：物资采购借：物资采购应交税费应交税费贷：应付账款贷：应付账款验收入库验收入库入库单入库单记账凭证、物资采购总记账凭证、物资采购总账与明细账、原材料总账与明细账、原材料总账与明细账账与明细账借：原材料借：原材料贷：物资采购贷：物资采购支付货款支付货款应付凭单应付凭单银行存款总账与日记账、银行存款总账与日记账、应付账款总账与明细账应付账款总账与明细账借：应付账款借：应付账款贷：银行存款贷：银行存款3、购货与付款循环的主要

5、凭证与记录、购货与付款循环的主要凭证与记录二、购货与付款循环的审计目标二、购货与付款循环的审计目标1、购货与付款循环的符合性测试、购货与付款循环的符合性测试2、购货与付款循环的相关账户年末真实余、购货与付款循环的相关账户年末真实余额审查额审查3、购货与付款循环相关账户在报表上的披、购货与付款循环相关账户在报表上的披露是否恰当露是否恰当第二节：购货与付款循环的符合性测试第二节：购货与付款循环的符合性测试和交易的实质性测试概述和交易的实质性测试概述一、购货与付款循环的内控制度一、购货与付款循环的内控制度1、授权批准：物资的采购与货款的支付应当经过、授权批准：物资的采购与货款的支付应当经过主管人员的

6、批准主管人员的批准2、职务分离：存货的采购、验收、保管、付款等、职务分离：存货的采购、验收、保管、付款等职责应当严格分离职责应当严格分离3、会计核算：请购单、订购单（或购货合同）、会计核算：请购单、订购单（或购货合同）、入库单、应付凭单应事先编号，并按顺序依次使入库单、应付凭单应事先编号，并按顺序依次使用；设置相关账户进行总账和明细账核算。用；设置相关账户进行总账和明细账核算。4、定期核对：如定期将应付账款明细账与供应商、定期核对：如定期将应付账款明细账与供应商的对账单进行核对，定期将应付账款总账与明细的对账单进行核对，定期将应付账款总账与明细账核对。账核对。二、购货与付款循环的符合性测试二、

7、购货与付款循环的符合性测试测试程序包括：测试程序包括：1、抽取一定数量的订购单，将订购单与请、抽取一定数量的订购单，将订购单与请购单核对，看订购货物名称、规格、型号、购单核对，看订购货物名称、规格、型号、数量、价格等是否相符，并是否经过授权数量、价格等是否相符，并是否经过授权批准批准2、审核与所抽取的订购单有关的购货发票、审核与所抽取的订购单有关的购货发票、入库单、应付凭单、记账凭证，并追查至入库单、应付凭单、记账凭证，并追查至相应的明细账与总账，看应付凭单所列内相应的明细账与总账，看应付凭单所列内容与订购单、发票一致？看应付凭单与银容与订购单、发票一致？看应付凭单与银行存款日记账和有关明细账

8、一致？看应付行存款日记账和有关明细账一致？看应付凭单是否经过有关主管人员批准？凭单是否经过有关主管人员批准？内部控制目标内部控制目标关键的内部控制关键的内部控制常用的内控测试常用的内控测试常用的交易实质性测试常用的交易实质性测试所记录的购所记录的购货都已收到货都已收到物品或已接物品或已接受劳务，并受劳务，并符合购货方符合购货方的最大利益的最大利益（存在或发存在或发生生）请购单、订货单和发请购单、订货单和发票齐全，并附在付票齐全，并附在付款凭单后；购货按款凭单后；购货按正确的级别批准；正确的级别批准；注销凭证以防止重注销凭证以防止重复使用；对卖方发复使用；对卖方发票、验收单、订货票、验收单、订货

9、单和请购单作内部单和请购单作内部核查。核查。查验付款凭证后是查验付款凭证后是否附有单据；否附有单据；检查核准购货检查核准购货标记；检查注标记；检查注销凭证的标记；销凭证的标记；检查内部核查检查内部核查的标记。的标记。复校采购明细账、总复校采购明细账、总账及应付账款明账及应付账款明细账，注意是否细账，注意是否有大额或不正常有大额或不正常的金额；检查卖的金额；检查卖方发票、验收单、方发票、验收单、订货单和请购单订货单和请购单的真实性和合理的真实性和合理性；检查取得的性；检查取得的固定资产。固定资产。已发生的购已发生的购货业务均已货业务均已记录记录（完整性完整性）订货单均经事先编号订货单均经事先编号

10、并登记入账并登记入账；验；验收单均经事先编号收单均经事先编号并登记入账；卖方并登记入账；卖方发票均经事先编号发票均经事先编号并登记入账。并登记入账。检查订货单连续编检查订货单连续编号的完整性；号的完整性；检查验收单连检查验收单连续编号的完整续编号的完整性；检查卖方性；检查卖方发票连续编号发票连续编号的完整性。的完整性。从验收单追查至采购从验收单追查至采购明细账；明细账；从卖方从卖方发票追查至采购发票追查至采购明细账。明细账。三、购货业务的控制目标、内部控制和测试一览表三、购货业务的控制目标、内部控制和测试一览表待续待续内部控制目标内部控制目标关键的内部控制关键的内部控制常用的内控测试常用的内控

11、测试常用的交易实质性测试常用的交易实质性测试所记录的购所记录的购货业务估货业务估价正确价正确（估价或分估价或分摊摊）计算和金额的计算和金额的内部查核；内部查核；采购价格和采购价格和折扣的批准折扣的批准审核内部检查的审核内部检查的标记；审核批标记；审核批准采购价格和准采购价格和折扣的标记折扣的标记将采购明细账中记将采购明细账中记录的业务同卖录的业务同卖方发票、验收方发票、验收单和其他证明单和其他证明文件比较；复文件比较；复算包括折扣和算包括折扣和运费在内的卖运费在内的卖方发票的准确方发票的准确性。性。购货业务的购货业务的分类正确分类正确（分类分类）采用适当的会采用适当的会计科目表；计科目表；分类

12、的内部分类的内部核查核查检查工作手册和检查工作手册和会计科目表；会计科目表；检查有关凭证检查有关凭证上内部核查的上内部核查的标记标记参照卖方发票，比参照卖方发票，比较会计科目表较会计科目表上的分类上的分类待续待续内部控制目内部控制目标标关键的内部关键的内部控制控制常用的内控测试常用的内控测试常用的交易实质性常用的交易实质性测试测试购货业务按购货业务按正确的日正确的日期记录期记录（及时性及时性）要求一收到要求一收到货物或接货物或接受劳务就受劳务就记录购货记录购货业务业务检查工作手册并观检查工作手册并观察有无未记录的察有无未记录的卖方发票存在；卖方发票存在；检查内部核查的检查内部核查的标记标记将验

13、收单和卖方将验收单和卖方发票上的日期发票上的日期与采购明细账与采购明细账中的日期进行中的日期进行比较比较购货业务被购货业务被正确记入正确记入应付账款应付账款和存货等和存货等明细账中，明细账中，并被准确并被准确汇总汇总（过账和汇总过账和汇总）应付账款明应付账款明细账内容细账内容的内部核的内部核查查检查内部核查的标检查内部核查的标记记通过加计采购明通过加计采购明细账，追查过细账，追查过入商品采购和入商品采购和应付账款、存应付账款、存货明细账的数货明细账的数额是否准确，额是否准确，用以测试过账用以测试过账和汇总的准确和汇总的准确性性第三节：第三节：购货与付款循环的真实性审计购货与付款循环的真实性审计

14、购货与付款循环相关的账户包括：预付账款、应付账款、购货与付款循环相关的账户包括：预付账款、应付账款、应付票据、存货、无形资产、固定资产、累计折旧、固应付票据、存货、无形资产、固定资产、累计折旧、固定资产减值准备、在建工程、应交税费（进项税额）等。定资产减值准备、在建工程、应交税费（进项税额）等。关于存货审计将在生产循环审计中介绍，下面就几个主关于存货审计将在生产循环审计中介绍，下面就几个主要账户的实质性审查进行分别阐述。要账户的实质性审查进行分别阐述。一、应付账款的实质性测试一、应付账款的实质性测试测试程序包括的内容有：测试程序包括的内容有：（一）获取或编制应付账款明细表（一）获取或编制应付账

15、款明细表重点关注：对借方余额的明细项目，应查明原因，必要重点关注：对借方余额的明细项目，应查明原因，必要时作重分类调整。时作重分类调整。（二）分析性复核（二）分析性复核将期末余额与期初余额比较，如出现异常变动，应查将期末余额与期初余额比较，如出现异常变动，应查明原因；分析重要供货商的应付账款变动趋势，可将明原因；分析重要供货商的应付账款变动趋势，可将重要往来账户的发生额与上年同期比较，特别应抽取重要往来账户的发生额与上年同期比较，特别应抽取发生额较大或余额为零的供应商的对账单，将对账单发生额较大或余额为零的供应商的对账单，将对账单余额与应付账款明细账余额进行核对，如存在大额调余额与应付账款明细

16、账余额进行核对，如存在大额调节项目或异常项目，要求客户作出解释。节项目或异常项目，要求客户作出解释。例如：例如：2000年初，审计人员在审查友谊公司年初，审计人员在审查友谊公司“主营业主营业务收入务收入”账户时，通过分析性复核发现公司账户时，通过分析性复核发现公司1999年末年末产品销售收入下滑幅度较大，但据审计人员了解公司产品销售收入下滑幅度较大，但据审计人员了解公司下半年销售正值旺季，为什么会出现这种异常情况呢下半年销售正值旺季，为什么会出现这种异常情况呢?审计人员怀疑该单位利用审计人员怀疑该单位利用“应付账款应付账款”账户隐匿收入。账户隐匿收入。审计人员认真查阅了审计人员认真查阅了199

17、9年年10月、月、11月与月与12月月的的“应付账款应付账款”明细账，并分别将本市明细账，并分别将本市3家债务家债务上升比较大的客户的有关记录进行了详细审查，上升比较大的客户的有关记录进行了详细审查，发现以下账务处理：发现以下账务处理：借：银行存款借：银行存款2900000贷：应付账款贷：应付账款A公司公司1800000B公司公司600000C公司公司500000其所附的原始凭证均为银行进账单，以及分别其所附的原始凭证均为银行进账单，以及分别向三家公司开具的购货发票。向三家公司开具的购货发票。评价：评价：被审计单位利用往来账隐匿收入，不仅偷漏了增值税，被审计单位利用往来账隐匿收入，不仅偷漏了增

18、值税，同时也人为地压低了利润数额，少缴了所得税。被审计同时也人为地压低了利润数额，少缴了所得税。被审计单位对上述问题供认不讳。被审计单位除应调整有关账单位对上述问题供认不讳。被审计单位除应调整有关账务、调整利润、补交增值税和所得税外，建议还应对有务、调整利润、补交增值税和所得税外，建议还应对有关责任人进行相应处罚。关责任人进行相应处罚。结论：结论：被审计单位应作如下账项调整：被审计单位应作如下账项调整：1）调整利润，计算流转税：）调整利润，计算流转税：借：应付账款借：应付账款A公司公司1800000B公司公司600000C公司公司500000贷：利润分配贷：利润分配未分配利润未分配利润2478

19、63250应交税费应交税费应交增值税应交增值税(销项税额销项税额)421367502）结转此项收入的产品销售成本，并计算所得税）结转此项收入的产品销售成本，并计算所得税（三）审查期后付款（三）审查期后付款审查审查期后期后（即资产负债表日后至审计外勤结束（即资产负债表日后至审计外勤结束日止）付款情况，确定是否存在被审计期间未日止）付款情况，确定是否存在被审计期间未入账的负债（入账的负债（因为负债审计的主要目的是为了因为负债审计的主要目的是为了防止客户低估负债防止客户低估负债）。）。（四）函证应付账款（四）函证应付账款采用肯定式函证方法。采用肯定式函证方法。函证对象：余额较大的供货商；业务往来金额

20、大但余额函证对象：余额较大的供货商；业务往来金额大但余额较小的供货商；未能提供对账单的供货商。较小的供货商；未能提供对账单的供货商。但是，但是，应付账款函证没有应收账款函证重要应付账款函证没有应收账款函证重要，原因主要，原因主要有有2个：个：1、应收账款通常存在的是高估（即多计）的风险，通、应收账款通常存在的是高估（即多计）的风险，通过抽取账面记录进行函证就可以发现这些虚构业务。因过抽取账面记录进行函证就可以发现这些虚构业务。因此，函证是应收账款审计的必要程序。但对于应付账款，此，函证是应收账款审计的必要程序。但对于应付账款，通常存在的是低估（即少计）的风险，由于函证是通过通常存在的是低估（即

21、少计）的风险，由于函证是通过抽取账面记录进行函证，就不能发现这些低估业务，也抽取账面记录进行函证，就不能发现这些低估业务，也就是说，应付账款函证对于确认其余额真实性的作用是就是说，应付账款函证对于确认其余额真实性的作用是有限的。有限的。2、应收账款函证所取得的证据是外部证据，、应收账款函证所取得的证据是外部证据，这对于应收账款函证是非常重要的，因为应收这对于应收账款函证是非常重要的，因为应收账款的其他证据（如销售发票、提货单或发货账款的其他证据（如销售发票、提货单或发货单等）都是内部证据；而对于应付账款来说，单等）都是内部证据；而对于应付账款来说，购货发票、供应商每月提供的对账单都是外部购货发

22、票、供应商每月提供的对账单都是外部证据，因此，应付账款函证所取得的外部证据证据，因此，应付账款函证所取得的外部证据对确认应付账款余额真实性不是非常重要的。对确认应付账款余额真实性不是非常重要的。（五）截止测试（五）截止测试CPA应当对资产负债表日前后一段时间的购货应当对资产负债表日前后一段时间的购货业务进行截止测试（测试表如下页所示），通业务进行截止测试（测试表如下页所示），通过审核购货发票、入库单和相关账簿记录，可过审核购货发票、入库单和相关账簿记录，可以确定购货是否已经记录在正确的期间内。以确定购货是否已经记录在正确的期间内。序序号号订订单单编编号号购货发票购货发票入库单入库单记账凭证记账

23、凭证过账过账备备注注日日期期发票发票号号12日期日期编编号号3日期日期45671012612/302615 12/3010112/302012712/313611 12/3110212/313021812/313619 12/3110312/31401291/13718 12/311041/2501301/23912 1/21051/3 购货截止测试检查表购货截止测试检查表2004年度年度被审计单位名称：欣欣公司被审计单位名称：欣欣公司待续待续核对说明：核对说明：1、发票所列货名、型号、规格、数、发票所列货名、型号、规格、数量、金额与订购单核对一致；量、金额与订购单核对一致；2、发票入账前经主

24、管人员审核批准；、发票入账前经主管人员审核批准；3、入库单的货名、型号、规格、数、入库单的货名、型号、规格、数量、金额与发票核对一致；量、金额与发票核对一致；4、记账凭证分录正确；、记账凭证分录正确；5、记账凭证金额与发票核对一致；、记账凭证金额与发票核对一致；6、已过入原材料、应付账款明细账；、已过入原材料、应付账款明细账；7、已过入原材料、应付账款总账。、已过入原材料、应付账款总账。审计说明：审计说明：抽查抽查2004年年12月月31日前后日前后一周内的材料采购业务，发一周内的材料采购业务，发现现0129订单的入账时间有订单的入账时间有误，涉及金额误，涉及金额10000元，应元，应编制调整

25、分录如下：编制调整分录如下：借：原材料借：原材料10000应交税费应交税费-应交增值税应交增值税（进项）（进项）1700贷：应付账款贷：应付账款11700审计人员：审计人员：张三张三日期：日期：2004年年/02/13复核人员：复核人员：李四李四日期：日期：2004年年/02/15（六）确定应付账款的报表列示是否恰当（六）确定应付账款的报表列示是否恰当如果应付账款明细账中有借方余额，应提如果应付账款明细账中有借方余额，应提请客户进行重新分类调整，反映在资产负请客户进行重新分类调整，反映在资产负债表中的债表中的“预付账款预付账款”项目中。项目中。二、应付票据审计二、应付票据审计例如：例如：背景背

26、景：审计人员在审查东风公司审计人员在审查东风公司“应付票据应付票据”明细账时，发现明细账时，发现2004年年11月月26日第日第65号凭证上有一笔号凭证上有一笔100万元的购货业务，而万元的购货业务，而公司有关人员却不能提供有关合同记录。如此大额业务，怎么公司有关人员却不能提供有关合同记录。如此大额业务，怎么会无合同会无合同?审计人员怀疑其汇票真实性。审计人员怀疑其汇票真实性。审计方法：审计方法：审计人员调阅了审计人员调阅了11月月26日第日第65号凭证，发现其账务记录为：号凭证，发现其账务记录为：借：银行存款借：银行存款1000000贷：应付票据贷：应付票据甲单位甲单位1000000凭证附件

27、为进账单一张，借甲单位生产周转款的收据一张，以凭证附件为进账单一张，借甲单位生产周转款的收据一张，以及公司签发并承兑的商业汇票一张，汇票利率为及公司签发并承兑的商业汇票一张，汇票利率为20。评价：评价：从原始凭证分析，这是一张虚假的汇票，被审计单从原始凭证分析，这是一张虚假的汇票，被审计单位以签发商业汇票为名掩盖从甲单位借款的问题。位以签发商业汇票为名掩盖从甲单位借款的问题。按规定，向其他单位借入的资金应通过按规定，向其他单位借入的资金应通过“短期借款短期借款”反映，所以被审计单位应该调整有关账务。反映，所以被审计单位应该调整有关账务。结论：结论：被审计单位对此应作以下账项调整：被审计单位对此

28、应作以下账项调整：借：应付票据借：应付票据甲单位甲单位1000000贷：短期借款贷：短期借款甲单位甲单位1000000三、无形资产审计三、无形资产审计无形资产是公司为了生产、经营由股东投入、自无形资产是公司为了生产、经营由股东投入、自行创造、购入等方式而持有没有实物形态，但在行创造、购入等方式而持有没有实物形态，但在一定期间能为公司带来经济利益流入的非货币性一定期间能为公司带来经济利益流入的非货币性的长期资产。在会计和审计实务中，无形资产的的长期资产。在会计和审计实务中，无形资产的确认应符合以下特性：确认应符合以下特性：1、无形资产不具有实物形态；、无形资产不具有实物形态；2、无形资产属于非货

29、币性长期资产；、无形资产属于非货币性长期资产；3、无形资产持有的目的是使用而不是出售；、无形资产持有的目的是使用而不是出售；4、无形资产在创造经济利益方面存在不确定性；无形资产在创造经济利益方面存在不确定性；5、无形资产取得具有有偿性。、无形资产取得具有有偿性。由于无形资产的价值具有相对的不确定性，注册会计师由于无形资产的价值具有相对的不确定性，注册会计师在审计中必须对其存在性、归属性和会计处理的合法性在审计中必须对其存在性、归属性和会计处理的合法性给予一定的关注。给予一定的关注。无形资产的审计可采用以下特殊审计程序：无形资产的审计可采用以下特殊审计程序：1、索取并审阅被审计单位无形资产明细账

30、，逐一检查、索取并审阅被审计单位无形资产明细账，逐一检查与无形资产相关的文件、资料，了解其内容和计价依据、与无形资产相关的文件、资料，了解其内容和计价依据、所有权等。所有权等。2、审查无形资产当年增加，关注入账价值中资本化支、审查无形资产当年增加，关注入账价值中资本化支出和费用的划分是否合理。出和费用的划分是否合理。3、审查无形资产摊销期间估计的合理性及其本期摊销、审查无形资产摊销期间估计的合理性及其本期摊销是否正确、会计处理是否合规。是否正确、会计处理是否合规。4、检查无形资产的、检查无形资产的减值准备减值准备计提情况。计提情况。5、审核本期无形资产转让、出租等处置的合法性及其、审核本期无形

31、资产转让、出租等处置的合法性及其会计处理。会计处理。6、检查无形资产在资产负债表中是否适当披露。、检查无形资产在资产负债表中是否适当披露。案例集案例集：无形资产审计：无形资产审计案例案例1：注册会计师张刚审计新兴公司注册会计师张刚审计新兴公司2001年年度会计报表时，了解到该公司度会计报表时，了解到该公司2001年年3月月1日日购买某项专有技术，支付价款购买某项专有技术，支付价款240万元，根据万元，根据相关法律规定，该项无形资产的有效使用年限相关法律规定，该项无形资产的有效使用年限为为10年。年。2001年年12月月31日，公司与转让该技日，公司与转让该技术的单位发生合同纠纷，专有技术的使用

32、范围术的单位发生合同纠纷，专有技术的使用范围也因受到一定的限制而可能造成减值。审计中也因受到一定的限制而可能造成减值。审计中未发现新兴公司进行相应账务处理未发现新兴公司进行相应账务处理。企业会计制度第四十六条、企业会计准则企业会计制度第四十六条、企业会计准则-无无形资产第十五条规定：无形资产的成本，应自取得当形资产第十五条规定：无形资产的成本，应自取得当月起在预计使用年限内分期平均摊销。月起在预计使用年限内分期平均摊销。如果预计使用年限超过了相关合同规定的受益年限或法如果预计使用年限超过了相关合同规定的受益年限或法律规定的有效年限，该无形资产的摊销年限按如下原则律规定的有效年限，该无形资产的摊

33、销年限按如下原则确定：合同规定了受益年限但法律没有规定有效年限的，确定：合同规定了受益年限但法律没有规定有效年限的，摊销年限不应超过受益年限；合同没有规定受益年限但摊销年限不应超过受益年限；合同没有规定受益年限但法律规定有效年限的，摊销年限不应超过有效年限；合法律规定有效年限的，摊销年限不应超过有效年限；合同规定了受益年限，法律也规定了有效年限的，摊销年同规定了受益年限，法律也规定了有效年限的，摊销年限不应超过受益年限和有效年限二者之中较短者。如果限不应超过受益年限和有效年限二者之中较短者。如果合同没有规定受益年限，法律也没有规定有效年限的，合同没有规定受益年限，法律也没有规定有效年限的，摊销

34、年限不应超过摊销年限不应超过10年。年。企业会计制度第四十九条规定：无形资产应当按照企业会计制度第四十九条规定：无形资产应当按照账面价值与可收回金额孰低计量，对于可收回金额低于账面价值与可收回金额孰低计量，对于可收回金额低于账面价值的差额，应当计提无形资产减值准备。账面价值的差额，应当计提无形资产减值准备。据此，注册会计师张刚应进行如下审计处理：据此，注册会计师张刚应进行如下审计处理：1、提请新兴公司在规定预计使用年限内平均摊销该项、提请新兴公司在规定预计使用年限内平均摊销该项无形资产：无形资产：当年应摊销额当年应摊销额=（24010）1210=20（万元）（万元）会计处理为：会计处理为：借：

35、管理费用借：管理费用200000贷：无形资产贷：无形资产2000002、提请新兴公司对该专有技术发生减值准备后可能收、提请新兴公司对该专有技术发生减值准备后可能收回的金额计提无形资产减值准备。经有关专业技术人员回的金额计提无形资产减值准备。经有关专业技术人员估计，预计可收回金额为估计，预计可收回金额为50万元，为此，应进行如下会万元，为此，应进行如下会计处理：计处理：借：营业外支出借：营业外支出500000贷：无形资产减值准备贷：无形资产减值准备5000003、应将审验情况及被审计单位的调整情况详细记录于、应将审验情况及被审计单位的调整情况详细记录于审计工作底稿中。审计工作底稿中。4、如被审计

36、单位拒绝调整，审计人员应考虑出具保留、如被审计单位拒绝调整，审计人员应考虑出具保留意见或否定意见的审计报告。意见或否定意见的审计报告。案例案例2：注册会计师李文审计大华公司注册会计师李文审计大华公司2001年度会计报表时，了年度会计报表时，了解到大华公司从当年初开始研究开发一项新技术，至解到大华公司从当年初开始研究开发一项新技术，至2001年年9月月10日研究成功，共发生开发费用日研究成功，共发生开发费用150万元及万元及律师费律师费50万元，注册费用万元，注册费用5万元。为使该项新技术运用万元。为使该项新技术运用到生产中，大华公司发生相关费用到生产中，大华公司发生相关费用30万元。公司对此没

37、万元。公司对此没作相应的会计处理。作相应的会计处理。2001年年11月，大华公司与可可公司签订协议，将开发月，大华公司与可可公司签订协议，将开发的该项新技术出售给可可公司，双方协议价格的该项新技术出售给可可公司，双方协议价格400万元，万元，可可公司于可可公司于12月月5日预付了日预付了300万元价款。协议中规定，万元价款。协议中规定，该项新技术出售给可可公司后，大华公司需继续提供售该项新技术出售给可可公司后，大华公司需继续提供售后服务，以保证可可公司使用该项技术所生产的产品必后服务，以保证可可公司使用该项技术所生产的产品必须达到大华公司规定的质量标准，如果须达到大华公司规定的质量标准，如果1

38、年内未能达到年内未能达到规定的质量标准，可可公司有权原价返回大华公司。公规定的质量标准，可可公司有权原价返回大华公司。公司对预收的司对预收的300万作了万作了“其他业务收入其他业务收入”处理。处理。分析：分析：企业会计准则企业会计准则-无形资产第十三条规定：无形资产第十三条规定：自行开发并依法申请取得的无形资产，其入账价自行开发并依法申请取得的无形资产，其入账价值应按依法取得时发生的注册费、律师费等费用值应按依法取得时发生的注册费、律师费等费用确定；依法申请取得前发生的研究与开发费用，确定；依法申请取得前发生的研究与开发费用，应于发生时确认为当期费用。应于发生时确认为当期费用。第十四条规定：无

39、形资产在确认后发生的支出，第十四条规定：无形资产在确认后发生的支出，应在发生时确认为当期费用。应在发生时确认为当期费用。第十九条规定：企业出租无形资产时，所取得租第十九条规定：企业出租无形资产时，所取得租金应按企业会计准则金应按企业会计准则-收入的规定予以确收入的规定予以确认；同时，还应确认相关的费用。认；同时，还应确认相关的费用。据此，注册会计师李文应进行如下审计处理：据此，注册会计师李文应进行如下审计处理：1、提请大华公司就无形资产价值的确认、转让收入的确定等进、提请大华公司就无形资产价值的确认、转让收入的确定等进行调整。行调整。在确认无形资产专有技术时，作如下会计处理：在确认无形资产专有

40、技术时，作如下会计处理：借：无形资产借：无形资产550000贷：银行存款等贷：银行存款等550000支付确认无形资产后续支出时：支付确认无形资产后续支出时：借：管理费用借：管理费用300000贷：银行存款等贷：银行存款等3000002、根据协议规定，在大华公司对可可公司使用该项新技术后能、根据协议规定，在大华公司对可可公司使用该项新技术后能否达到规定的质量标准的可能性不可确定时，大华公司转让新技否达到规定的质量标准的可能性不可确定时，大华公司转让新技术的主要风险和报酬并未转移，不能确认术的主要风险和报酬并未转移，不能确认2001年度的该项无形资年度的该项无形资产的转让收入。为此，提请大华公司作

41、如下调整处理：产的转让收入。为此，提请大华公司作如下调整处理：借：其他业务收入借：其他业务收入3000000贷：预收账款贷：预收账款3000000同时，调整已计算的应交税费。同时，调整已计算的应交税费。案例案例3：注册会计师吴生审计富达公司注册会计师吴生审计富达公司2001年度会年度会计报表中固定资产项目时，发现土地资产计报表中固定资产项目时，发现土地资产价值价值1000万元，但未见公司建立相关的固万元，但未见公司建立相关的固定资产卡片。经向公司有关人员询问，初定资产卡片。经向公司有关人员询问，初步确认系步确认系1997年全国年全国“清产核资清产核资”对土地对土地的重估价值，并按照财政部财工字

42、的重估价值，并按照财政部财工字1995108号文件进行了会计处理。号文件进行了会计处理。案例分析：案例分析：财政部关于国有企业清产核资中土地估价有关财务处财政部关于国有企业清产核资中土地估价有关财务处理问题的通知理问题的通知财工字（财工字（1995）108号号规定：企业土规定：企业土地估价应按照国家规定的范围，在弄清权属、界线和面地估价应按照国家规定的范围，在弄清权属、界线和面积等基本情况的基础上，依据国家统一的土地估价技术积等基本情况的基础上，依据国家统一的土地估价技术标准进行，并按规定程序予以确认、批复；对于企业过标准进行，并按规定程序予以确认、批复；对于企业过去已作为固定资产单独入账的土

43、地，估价后，应按确认、去已作为固定资产单独入账的土地，估价后，应按确认、批复的价值调整账面价值，并按调整后的账面价值单独批复的价值调整账面价值，并按调整后的账面价值单独入账，不计提折旧，调整后的土地账面价值高于原账面入账，不计提折旧，调整后的土地账面价值高于原账面价值部分，经清产核资机构会同同级财政部门批准后，价值部分，经清产核资机构会同同级财政部门批准后，作为国家投资，在资本公积中单独反映对于通过行政划作为国家投资，在资本公积中单独反映对于通过行政划拨方式依法取得的土地，企业应按确认、批复的价值，拨方式依法取得的土地，企业应按确认、批复的价值，经清产核资机构会同同级财政部门批准后，作增加固定

44、经清产核资机构会同同级财政部门批准后，作增加固定资产处理，同时增加国家资本公积金。企业占用的行政资产处理，同时增加国家资本公积金。企业占用的行政划拨土地在估价入账后，应在固定资产中单独反映，不划拨土地在估价入账后，应在固定资产中单独反映，不计提折旧。计提折旧。据此，注册会计师吴生应进行以下审计处理：据此，注册会计师吴生应进行以下审计处理：1、取得并查阅富达公司、取得并查阅富达公司1997年年“清产核资清产核资”有关部门有关部门对土地估价结果的批复文件。对土地估价结果的批复文件。2、取得并查阅当地土地管理部门颁发的、取得并查阅当地土地管理部门颁发的“土地使用证土地使用证”。3、根据上述查阅的资料

45、记录的土地面积及价款等，与、根据上述查阅的资料记录的土地面积及价款等，与实际占用土地数量核对看是否一致；入账价值是否与财实际占用土地数量核对看是否一致；入账价值是否与财政部门文件规定一致。政部门文件规定一致。4、提取被审计单位相关的土地占用面积和土地使用证、提取被审计单位相关的土地占用面积和土地使用证的相应的备查记录。的相应的备查记录。5、应将审验情况及被审计单位的调整情况详细记录于、应将审验情况及被审计单位的调整情况详细记录于审计工作底稿中。审计工作底稿中。6、注册会计师还应提请被审计单位注意土地资产不能、注册会计师还应提请被审计单位注意土地资产不能计提固定资产折旧。计提固定资产折旧。案例案

46、例4：注册会计师吴生在审计富达公司注册会计师吴生在审计富达公司2001年度会计年度会计报表中的无形资产项目时，发现该公司无形资报表中的无形资产项目时，发现该公司无形资产中的土地使用权价值计产中的土地使用权价值计3000万元，其中原列万元，其中原列“无形资产无形资产-西广场土地使用权西广场土地使用权”1500万元万元已于当年已于当年7月月1日进行综合大楼的建设。富达公日进行综合大楼的建设。富达公司司2001年度每月按年度每月按80万元摊销无形资产。万元摊销无形资产。案例分析：案例分析：企业会计制度第四十七条规定：企业企业会计制度第四十七条规定：企业购入或以支付土地出让金方式取得的土地购入或以支付

47、土地出让金方式取得的土地使用权，在使用权，在未未开发或建造自用项目前，作开发或建造自用项目前，作为无形资产核算，并按本制度规定的期限为无形资产核算，并按本制度规定的期限摊销。摊销。房地产开发企业开发商品房时，应将土地房地产开发企业开发商品房时，应将土地使用权的账面价值全部转入开发成本；企使用权的账面价值全部转入开发成本；企业因利用土地建造自用某项目时，将土地业因利用土地建造自用某项目时，将土地使用权的账面价值全部转入在建工程成本。使用权的账面价值全部转入在建工程成本。据此，注册会计师吴生应对富达公司的上述经济事项据此，注册会计师吴生应对富达公司的上述经济事项向被审计单位提出以下调整意见：向被审

48、计单位提出以下调整意见：1、2001年年7至至12月已摊销的月已摊销的“无形资产无形资产-西广场土西广场土地使用权地使用权”480万元应冲回：万元应冲回：借：无形资产借：无形资产4800000贷：管理费用贷：管理费用48000002、将用于综合大楼建设的西广场土地使用权的账面、将用于综合大楼建设的西广场土地使用权的账面价值转入价值转入“在建工程一综合大楼在建工程一综合大楼”相应的工程成本中。相应的工程成本中。3、应将审验情况及被审计单位的调整情况详细记录于、应将审验情况及被审计单位的调整情况详细记录于审计工作底稿中。审计工作底稿中。4、如被审计单位拒绝调整，审计人员应考虑出具保留、如被审计单位

49、拒绝调整，审计人员应考虑出具保留意见或否定意见的审计报告。意见或否定意见的审计报告。案例案例5：注册会计师吴生审计富达公司注册会计师吴生审计富达公司2001年度会年度会计报表固定资产项目时，了解到富达公司计报表固定资产项目时，了解到富达公司当年报废第二生产车间厂房一栋，公司已当年报废第二生产车间厂房一栋，公司已按照企业会计制度的规定通过固定资按照企业会计制度的规定通过固定资产清理进行了处理。在查阅该项目固定资产清理进行了处理。在查阅该项目固定资产清理资料时，注意到该厂房的原值中包产清理资料时，注意到该厂房的原值中包括了所占用土地使用权括了所占用土地使用权100万元，按当时支万元，按当时支付土地

50、出让金购买土地使用权的协议规定付土地出让金购买土地使用权的协议规定使用年限为使用年限为50年计算，该土地剩余使用年年计算，该土地剩余使用年限为限为20年。年。案例分析：案例分析：财政部实施企业会计制度及其相关准则问题解答（财会财政部实施企业会计制度及其相关准则问题解答（财会200143号）文规定：号）文规定：公司以购入或支付土地出让金方式取得的土地使用权的账面价值，公司以购入或支付土地出让金方式取得的土地使用权的账面价值，转入开发商品房成本，或转入在建工程成本后，其账面价值构成转入开发商品房成本，或转入在建工程成本后，其账面价值构成房屋、建筑物实际成本。如果土地使用权的预计使用年限高于房房屋、