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1、所得税问题研究第1页/共144页第一页，编辑于星期六：十六点 二十一分。所得税会计研究的对象 所得税会计是研究如何处理税前会计利润与应税所得之间差异的会计理论和方法。1、税前会计 利润（利润总额）按会计制度计算 2、应纳税所得额 按税法计算 财务会计和税法的区别在于确认收益实现和费用扣减的时间，以及费用的可扣减性。第2页/共144页第二页，编辑于星期六：十六点 二十一分。利润总额=营业利润+投资收益+营业外收入营业外支出+补贴收入 应纳税所得额=收入总额准予扣除项目金额 （理论公式）直接法 应纳税所得额=利润总额调整项目 （应用公式）间接法2、第3页/共144页第三页，编辑于星期六：十六点 二

2、十一分。一、所得税会计研究的对象 1、利润总额=营业利润+投资收益+营业外收入营业外支出+补贴收入 应纳税所得额=收入总额准予扣除项目金额 （理论公式）直接法 应纳税所得额=利润总额调整项目 （应用公式）间接法2、第4页/共144页第四页，编辑于星期六：十六点 二十一分。一、所得税会计研究的对象 对于两者的处理原则是：企业在会计核算时，应当按会计制度和会计准则的规定对会计要素核算，与税法不一致的不得调整会计账簿和会计报表的相关项目的金额。企业在计算当期应交所得税时，应当在会计利润的基础上，加（或减）会计制度及相关准则与税法规定就某项收益、费用或损失确认和计量等和差异后，调整为应纳税所得额，并据

3、以计算当期应交所得税。第5页/共144页第五页，编辑于星期六：十六点 二十一分。二、企业会计制度与税法的差异二、企业会计制度与税法的差异 企业购买国债产生的利息收入企业购买国债产生的利息收入 工程耗用自已生产的产品工程耗用自已生产的产品 非公益性的赞助支出非公益性的赞助支出 超标业务招待费超标业务招待费 实发工资超过计税工资部分实发工资超过计税工资部分 行政性罚款支出行政性罚款支出 因债权人原因确实无法支付的应付款项因债权人原因确实无法支付的应付款项 企业计提资产减值准备企业计提资产减值准备 企业计提折旧与税法计提折旧企业计提折旧与税法计提折旧 对外投资采用权益法核算对外投资采用权益法核算第6

4、页/共144页第六页，编辑于星期六：十六点 二十一分。三、所得税会计处理的方法所得税的会计处理方法应付税款法纳税影响会计法递延法债务法第7页/共144页第七页，编辑于星期六：十六点 二十一分。应付税款法会计处理应付税款法会计处理1、按税法规定对本期税前会计利润进行调 整，调整为应纳税所得 应纳税所得额=会计利润调整项目2、按应税所得计算本期应交所得税第8页/共144页第八页，编辑于星期六：十六点 二十一分。应纳所得税=应纳税所得税率 (1)应纳税所得额3万元 18%(2)3万元 应纳税所得额10万元 税率 27%(3)10万元应纳税所得额 33%3、会计处理 借：所得税 贷：应交税金第9页/共

5、144页第九页，编辑于星期六：十六点 二十一分。例题1、某企业核定的计税工资总额为100000元，2006年实际发放的工资总额为120000元，企业计提的固定资产折旧为50000元，税法计提的固定资产折旧为65000元，该企业利润表中反映的会计利润为150000元，所得税税率为33%。1、应纳税所得额=150000+（120000100000）（6500050000）=155000 第10页/共144页第十页，编辑于星期六：十六点 二十一分。2、应交所得税=15500033%=51150 借：所得税费用 51150 贷：应交税费应交所得税 51150本期所得税费用等于本期应交纳的所得税第11页

6、/共144页第十一页，编辑于星期六：十六点 二十一分。例题2、某有限公司对所得税采用应付税款核算，适 用的所得税税率为33%，2006年度实现的利润总额为 3000万元。其中：1、采用权益法核算确认的投资收益300万元，（投 资单位适用的所得税税率33%尚未分配给投资者）国债利息收入50万元。2、因违反合同支付的违约金30万元。3、取得政府补贴收入100万元。4、计提的坏账准备200万元（其中可在应纳税所得 额前扣除的金额为40万元）。5、计提固定资产减值准备200万元。计算该年度的应交所得税。第12页/共144页第十二页，编辑于星期六：十六点 二十一分。一、利润的构成与确定利润是企业在一定会

7、计期间的经营成果，是企业在一定会计期间内实现的收入减去费用后的净额。利润包括利润总额、营业利润、主营业务利润和净利润。第13页/共144页第十三页，编辑于星期六：十六点 二十一分。净利润=利润总额-所得税利润总额=营业利润+投资净收益+营业外收支净额+补贴收入营业利润=主营业务利润+其他业务利润营业费用管理费用财务费用主营业务利润=主营业务收入主营业务成本主营业务税金及附加第14页/共144页第十四页，编辑于星期六：十六点 二十一分。其他业务利润其他业务收入其他业务成本投资收益是企业在对外投资过程中所获投资收益扣除投资损失后的数额。营业外收支净额是指与企业生产经营活动没有直接联系的营业外收入减

8、去营业外支出后的余额。第15页/共144页第十五页，编辑于星期六：十六点 二十一分。营业外收入包括固定资产的盘盈、处置固定资产净收益、非货币性交易的收益、出售无形资产收益、罚款净收入等。营业外支出包括固定资产盘亏、处置固定资产净损失、出售无形资产的损失、债务重组损失、计提的固定资产减值损失、计提的无形资产减值损失、计提的在建工程减值损失、罚款支出、捐赠支出及非常损失等。企业当期利润减去所得税以后的余额即净利润。利润核算的方法有账结法和表结法两种。第16页/共144页第十六页，编辑于星期六：十六点 二十一分。二、利润形成的核算 应设置和使用“本年利润”账户核算利润的形成。期末，将“主营业务收入”

9、、“其他业务收入”、“营业外收入”等账户的期末余额转入该账户贷方；将“主营业务成本”、“其他业务支出”、“营业税金及附加”、“营业外支出”、“管理费用”、“销售费用”、“财务费用”、“所得税费用”等账户的期末余额转入该账户借方；年末，将本年收入和支出相抵后结出的本年实现的净利润转入“利润分配”账户，结转后本账户无余额。第17页/共144页第十七页，编辑于星期六：十六点 二十一分。三、利润的分配 1、弥补以前年度亏损：企业发生的年度亏损，用下一年度的税前利润以及筹建期间的汇兑净收益弥补，下一年度利润不足弥补的，可以在5年内的税前利润弥补；在延续5年内不足弥补的，用税后利润和盈余公积金弥补。2、企

10、业依法缴纳所得税 应纳税所得额=利润总额税收调整项目金额 应纳所得税=应纳税所得额税率第18页/共144页第十八页，编辑于星期六：十六点 二十一分。（一）利润分配的程序非股份制企业税后利润分配顺序(1)(1)处理被没收的财产损失(2)(2)支付由违反税法而补交的滞纳金(3)(3)弥补延续5 5年用税前利润还不能弥补的经营性亏损(4)(4)提取法定盈余公积金：按净利润扣除以前年度亏损后的10%10%提取，法定盈余公积金达到注册资本的50%50%时，可以不在提取。第19页/共144页第十九页，编辑于星期六：十六点 二十一分。(5)(5)提取法定公益金。公司制企业按照净利润的5%-10%5%-10%

11、提取，其他企业按不高于法定盈余公积的比例提取公益金。主要用于职工等集体福利设施支出。(6)(6)向投资者分配利润第20页/共144页第二十页，编辑于星期六：十六点 二十一分。股份制企业利润分配顺序(1)处理被没收的财产损失(2)支付由违反税法而补交的滞纳金(3)弥补延续5年用税前利润还不能弥补的经营性亏损(4)提取法定盈余公积金(5)提取公益金第21页/共144页第二十一页，编辑于星期六：十六点 二十一分。(6)支付优先股利(7)提取任意盈余公积金(8)支付普通股股利：当年无利润时，盈余公积金在弥补亏损后，可按照不超过股票面值的6%的比率用盈余公积金分配股利，但仍要求企业分配股利后的法定盈余公

12、积金不得低于注册资本金的25%。第22页/共144页第二十二页，编辑于星期六：十六点 二十一分。（二）利润分配的核算企业当期实现的净利润，加上年初未分配利润（或减去年初末弥补亏损）和其他转入后的余额，为可供分配的利润。可供分配的利润应按国家规定的顺序和标准进行分配。第23页/共144页第二十三页，编辑于星期六：十六点 二十一分。可供分配的利润经过分配后，为未分配利润（或未弥补亏损），未分配利润可留待以后年度进行分配。若企业发生亏损，则可以按规定由以后年度利润进行弥补。企业应设置“利润分配”账户核算利润的分配（或亏损的弥补）以及历年分配利润（或弥补亏损）后的积存余额。第24页/共144页第二十四

13、页，编辑于星期六：十六点 二十一分。年度终了，应结转“利润分配”账户。将本年实现的利润由“本年利润”账户转入“利润分配未分配利润”账户的贷方；将“利润分配”账户下其他明细账户的余额转入“利润分配未分配利润”账户。结转后，除“未分配利润”外，“利润分配”账户的其他明细账户应无余额。第25页/共144页第二十五页，编辑于星期六：十六点 二十一分。例：宏达工厂2004年度有关资料如下：损益类账户12月末结账前余额为：（均为正常余额）主营业务收入 45 000 000主营业务成本 25 400 000营业税金及附加 1 800 000销售费用 5 850 000管理费用 6 300 000财务费用 6

14、00 000第26页/共144页第二十六页，编辑于星期六：十六点 二十一分。其他业务收入 850 000其他业务成本 600 000投资收益 800 000营业外收入 400 000营业外支出 1 400 000税前会计利润需调整增加纳税所得的永久性差异为10万元，所得税税率为33%。法定盈余公积金的提取比例为10%，公益金的提取比例为8%，向投资者分配股利832 464元。第27页/共144页第二十七页，编辑于星期六：十六点 二十一分。要求：计算本年度应纳所得税额，作出会计分录。编制结转本年利润的有关会计分录。编制利润分配的有关会计分录。将“本年利润”、“利润分配”账户的余额转入“利润分配未

15、分配利润”账户，并计算本年年末未分配利润数。第28页/共144页第二十八页，编辑于星期六：十六点 二十一分。利润总额=（45 000 000-25 400 000-1 800 000）+（850 000-600 000）-5 850 000-6 300000-600 000+800 000+（400 000-1 400 000）=17 800 000+250 000-5 850 000-6 300000-600 000+800 000-1 000 000=5 300 000+800 000-1 000 000=5 100 000（元）应纳所得税额=（5 100 000+100 000）33%=

16、1 716 000（元）第29页/共144页第二十九页，编辑于星期六：十六点 二十一分。借：所得税费用 1 716 000 贷：应交税费应交所得税 1 716 000（2a）借：主营业务收入 45 000 000 其他业务收入 850 000 投资收益 800 000 营业外收入 400 000 贷：本年利润 47 050 000第30页/共144页第三十页，编辑于星期六：十六点 二十一分。（2b）借：本年利润 43 666 000 贷：主营业务成本 25 400 000 营业税金及附加 1 800 000 其他业务成本 600 000 销售费用 5 850 000 管理费用 6 300 00

17、0 财务费用 600 000 营业外支出 1 400 000 所得税费用 1 716 000第31页/共144页第三十一页，编辑于星期六：十六点 二十一分。47 050 000-43 666 000=3 384 000(元)（3a）3 384 00010%=338 400(元)3 384 0008%=270 720(元)借：利润分配提取法定盈余公积 338 400借：利润分配提取法定公益金 270 720 贷：盈余公积法定盈余公积 338 400 贷：盈余公积 法定公益金 270 720第32页/共144页第三十二页，编辑于星期六：十六点 二十一分。（3b）借：利润分配应付股利 832 464

18、 贷：应付股利 832 464（4a）借：本年利润 3 384 000 贷：利润分配未分配利润 3 384 000第33页/共144页第三十三页，编辑于星期六：十六点 二十一分。（4b）借：利润分配未分配利润 1 441 584 贷：利润分配提取法定盈余公积 338 400 贷：利润分配提取法定公益金 270 720 贷：利润分配应付股利 832 464年末未分配利润=3 384 000-144 584 =1 942 416（元）第34页/共144页第三十四页，编辑于星期六：十六点 二十一分。第一节所得税会计概述第35页/共144页第三十五页，编辑于星期六：十六点 二十一分。所得税的有关概念所

19、得税的有关概念 1 1、所得税的概念、所得税的概念 企业所得税是以企业或者组织为纳税义企业所得税是以企业或者组织为纳税义务人，对其每一纳税年度内来源于中国境内务人，对其每一纳税年度内来源于中国境内境外的生产经营所得和其他所得征收的一种境外的生产经营所得和其他所得征收的一种税。税。第36页/共144页第三十六页，编辑于星期六：十六点 二十一分。（二）会计税前利润与应纳税所得额。（二）会计税前利润与应纳税所得额。所得税是指企业取得收益后按照企业所得税法规定应向国家交纳的税金。所得税是指企业取得收益后按照企业所得税法规定应向国家交纳的税金。会计税前利润是指企业在交纳所得税之前实现的利润。会计税前利润

20、是指企业在交纳所得税之前实现的利润。应纳税所得额是指企业按税法规定的项目计算确定的收益。应纳税所得额是指企业按税法规定的项目计算确定的收益。第37页/共144页第三十七页，编辑于星期六：十六点 二十一分。一、所得税会计的特点一、所得税会计的特点所得税会计是从资产负债表出发，通过比较资产负债表上列示的资产、负债所得税会计是从资产负债表出发，通过比较资产负债表上列示的资产、负债按照企业会计准则规定确定的账面价值与按照税法规定确定的计税基础，对于两按照企业会计准则规定确定的账面价值与按照税法规定确定的计税基础，对于两者之间的差额分别应纳税暂时性差异与可抵扣暂时性差异，确认相关的递延所得者之间的差额分

21、别应纳税暂时性差异与可抵扣暂时性差异，确认相关的递延所得税负债与递延所得税资产，并在此基础上确定每一期间利润表中的所得税费用。税负债与递延所得税资产，并在此基础上确定每一期间利润表中的所得税费用。第38页/共144页第三十八页，编辑于星期六：十六点 二十一分。主要特点：特点：采用采用资产负债表债务法核算资产负债表债务法核算 1、比较资产、负债的账面价值与计税基础、比较资产、负债的账面价值与计税基础 2、确认递延所得税资产或负债、确认递延所得税资产或负债 3、确定利润表中的所得税费用、确定利润表中的所得税费用 第39页/共144页第三十九页，编辑于星期六：十六点 二十一分。二、所得税会计核算的一

22、般程序二、所得税会计核算的一般程序（一）确定资产负债表中除递延所得税资产和递延所得税负债以外的其他资产和负债项目的账面价值。（二）按照资产和负债计税基础的确定方法，以适用的税收法规为基础，确定资产负债表中有关资产、负债项目的计税基础。第40页/共144页第四十页，编辑于星期六：十六点 二十一分。（三）比较资产、负债的账面价值与其计税基础，对于两者之间存在差异的，分析其性质，除企业会计准则中规定的特殊情况外，分别应纳税暂时性差异与可抵扣暂时性差异，确定该资产负债表日递延所得税负债和递延所得税资产的应有金额，并与期初递延所得税负债和递延所得税资产的余额相比，确定当期应予进一步确认的递延所得税资产和

23、递延所得税负债金额或应予转销的金额。第41页/共144页第四十一页，编辑于星期六：十六点 二十一分。（四）确定利润表中的所得税费用按照适用的税法规定计算确定当期应纳税所得额，将应纳税所得额与适用的所得税税率计算的结果确认为当期应交所得税（即当期所得税），同时结合当期确认的递延所得税资产和递延所得税负债（即递延所得税），作为利润表中应予确认的所得税费用。第42页/共144页第四十二页，编辑于星期六：十六点 二十一分。【例题1】某公司每年税前利润总额为1000万元，2006年预计了100万元的产品保修费用，实际支付发生于2007年，适用的所得税税率为33%。会计处理：2006年计入损益税收处理：实

24、际发生时允许税前扣除 第43页/共144页第四十三页，编辑于星期六：十六点 二十一分。应付税款法：2006年年2007年年税收税收利润总额利润总额10001000产品保修费用产品保修费用100-100应纳税所得额应纳税所得额1100900会计会计所得税费用所得税费用363297净利润净利润637703第44页/共144页第四十四页，编辑于星期六：十六点 二十一分。资产负债表债务法 2006年年2007年年税税收收利润总额利润总额10001000产品保修费用产品保修费用100-100应纳税所得额应纳税所得额1100900会会计计当期所得税当期所得税363297递延所得税递延所得税-3333净利润

25、净利润670670第45页/共144页第四十五页，编辑于星期六：十六点 二十一分。资产、负债的计税基础资产、负债的计税基础 （一）资产的计税基础（一）资产的计税基础 “资产的计税基础资产的计税基础”是指企业收回资产账面价是指企业收回资产账面价值过程中，计算应纳税所得额时值过程中，计算应纳税所得额时按照税法规定按照税法规定可以可以自应税经济利益中抵扣的金额。自应税经济利益中抵扣的金额。通常情况下，资产取得时其入账价值与计税通常情况下，资产取得时其入账价值与计税基础是相同的，后续计量因会计准则规定与税法基础是相同的，后续计量因会计准则规定与税法规定不同，可能造成账面价值与计税基础的差异。规定不同，

26、可能造成账面价值与计税基础的差异。第46页/共144页第四十六页，编辑于星期六：十六点 二十一分。例如，企业提取的各项资产减值准备。税法例如，企业提取的各项资产减值准备。税法规定，企业提取的减值准备规定，企业提取的减值准备一般不能税前抵扣一般不能税前抵扣，只有在资产发生实质性损失时才允许税前扣除，只有在资产发生实质性损失时才允许税前扣除，产生了资产的账面价值与计税基础之间的差异即产生了资产的账面价值与计税基础之间的差异即暂时性差异。暂时性差异。第47页/共144页第四十七页，编辑于星期六：十六点 二十一分。假定某企业期末持有一批存货，成本为假定某企业期末持有一批存货，成本为1000 1000

27、万元，按照存货准则规定，估万元，按照存货准则规定，估计其可变现净值为计其可变现净值为800800万元，对于可变现净值低于成本的差额，应当计提存万元，对于可变现净值低于成本的差额，应当计提存货跌价准备货跌价准备200200万元，由于税法规定资产的减值损失在发生实质性损失前不万元，由于税法规定资产的减值损失在发生实质性损失前不允许税前扣除，该批存货的计税基础仍为允许税前扣除，该批存货的计税基础仍为1000 1000 万元，其账面价值为万元，其账面价值为800 800 万万元，两者之间的差额元，两者之间的差额200200万元即为万元即为可抵扣暂时性差异。可抵扣暂时性差异。第48页/共144页第四十八

28、页，编辑于星期六：十六点 二十一分。例如，会计准则规定，企业自行开发的例如，会计准则规定，企业自行开发的无形资产在满足资本化条件后发生的支出应无形资产在满足资本化条件后发生的支出应当资本化，确认为无形资产成本；税法规定，当资本化，确认为无形资产成本；税法规定，企业的研究开发支出一般可于发生当期税前企业的研究开发支出一般可于发生当期税前扣除，由此产生自行开发的无形资产在持有扣除，由此产生自行开发的无形资产在持有期间的暂时性差异。期间的暂时性差异。第49页/共144页第四十九页，编辑于星期六：十六点 二十一分。（二）负债的计税基础（二）负债的计税基础 “负债的计税基础负债的计税基础”是指负债的账面

29、价值是指负债的账面价值减去未来期间计算应纳税所得额时按照税法规减去未来期间计算应纳税所得额时按照税法规定可予抵扣的金额。定可予抵扣的金额。一般而言，短期借款、应付票据、应付账一般而言，短期借款、应付票据、应付账款、其他应交款等负债的确认和偿还，不会对款、其他应交款等负债的确认和偿还，不会对当期损益和应纳税所得额产生影响，其计税基当期损益和应纳税所得额产生影响，其计税基础即为账面价值。础即为账面价值。第50页/共144页第五十页，编辑于星期六：十六点 二十一分。某些情况下，负债的确认可能会涉及损益，进而影响不同期间的应纳税所得额，使得其计税基础与账面价值之间产生差额，如企业因或有事项确认的预计负

30、债。会计上对于预计负债，按照最佳估计数确认，计入相关资产成本或者当期损益。按照税法规定，与预计负债相关的费用多在实际发生时税前扣除，该类负债的计税基础为0，形成会计上的账面价值与计税基础之间的暂时性差异。第51页/共144页第五十一页，编辑于星期六：十六点 二十一分。（二）负债的计税基础（二）负债的计税基础 企业应于每个资产负债表日，对资产、负企业应于每个资产负债表日，对资产、负债的账面价值与其计税基础进行分析比较，两者债的账面价值与其计税基础进行分析比较，两者之间存在差异的，按照重要性原则，确认递延所之间存在差异的，按照重要性原则，确认递延所得税资产、递延所得税负债及相应的递延所得税得税资产

31、、递延所得税负债及相应的递延所得税费用。企业合并等特殊交易或事项中取得的资产费用。企业合并等特殊交易或事项中取得的资产和负债，应在购买日比较其入账价值与计税基础，和负债，应在购买日比较其入账价值与计税基础，计算确认相关的递延所得税资产或递延所得税负计算确认相关的递延所得税资产或递延所得税负债。债。第52页/共144页第五十二页，编辑于星期六：十六点 二十一分。所得税费用的计算 企业在计算确定当期应交所得税以及递延所得税费用（或收益）以后，利润表中的所得税费用为两者之和。即：所得税费用当期所得税费用递延所得税费用（递延所得税收益）第53页/共144页第五十三页，编辑于星期六：十六点 二十一分。第

32、二节 计税基础和暂时性计税基础和暂时性差异差异第54页/共144页第五十四页，编辑于星期六：十六点 二十一分。第二节计税基础和暂时性差异第二节计税基础和暂时性差异一、暂时性差异暂时性差异，是指资产或负债的账面价值与其计税基础之间的差额。按照暂时性差异对未来期间应税金额的影响，分为应纳税暂时性差异和可抵扣暂时性差异。第55页/共144页第五十五页，编辑于星期六：十六点 二十一分。（一）应纳税暂时性差异，是指在确定未来收回资产或清偿负债期间的应纳税所得额时，将导致产生应税金额的暂时性差异。应纳税暂时性差异产生递延所得税负债。（将导致未来期间应税所得和应交所得税的增加）1.资产的账面价值其计税基础

33、2.负债的账面价值其计税基础 第56页/共144页第五十六页，编辑于星期六：十六点 二十一分。（二）可抵扣暂时性差异，是指在确定未来收回资产或清偿负债期间的应纳税所得额时，将导致产生可抵扣金额的暂时性差异。可抵扣暂时性差异确认递延所得税资产（将导致未来期间应税所得和应交所得税的减少）1.资产的账面价值其计税基础 第57页/共144页第五十七页，编辑于星期六：十六点 二十一分。第58页/共144页第五十八页，编辑于星期六：十六点 二十一分。暂时性差异:资产 负债账面价值计税基础 应纳税暂时性差异 可抵扣时间性差异 (递延所得税负债)(递延所得税资产)账面价值计税基础 可抵扣暂时性差异 应纳税暂时

34、性差异 (递延所得税资产)(递延所得税负债)第59页/共144页第五十九页，编辑于星期六：十六点 二十一分。应纳税暂时性差异：资产的账面价值其计税基础 例：一项资产的账面价值为200万元 计税基础为150万元 未来纳税义务增加负债负债的账面价值其计税基础 例：负债的账面价值为100万元 计税基础为120万元 计税基础账面价值100可从未来经济利益中扣除的金额（20）120 未来应税所得基础上调增负债从利润表角度：会计利润应纳税所得额第60页/共144页第六十页，编辑于星期六：十六点 二十一分。可抵扣暂时性差异：资产的账面价值其计税基础 例：一项资产的账面价值为150万元 计税基础为200万元

35、未来纳税义务减少资产负债的账面价值其计税基础 例：负债的账面价值为120万元 计税基础为100万元 计税基础账面价值120可从未来经济利益中扣除的金额（20）100 未来应税所得基础上调减资产从利润表角度：会计利润应纳税所得额第61页/共144页第六十一页，编辑于星期六：十六点 二十一分。递延所得税资产负债：应纳税暂时性差异可抵扣暂时性差异递延所得税负债递延所得税资产第62页/共144页第六十二页，编辑于星期六：十六点 二十一分。产生暂时性差异的特殊情况：某些情况下未作为资产负债表上资产或负债列示的项目，如果存在计税基础，其账面价值0与计税基础之间的差额也为暂时性差异如企业的开办费会计：开始生

36、产经营当月一次性计入当期损益，账面价值为0税收：开始生产经营之日起分5年摊销计入应纳税 所得额第63页/共144页第六十三页，编辑于星期六：十六点 二十一分。（三）暂时性差异 暂时性差异账面价值计税基础 1.会计与税收差异分析 (1)按照原所得税暂行规定,基于利润表出发,分为永久性差异与时间性差异 (2)所得税准则主要是从资产负债表出发,比较资产负债的账面价值与其计税基础，分为：永久性差异暂时性差异其他视同暂时性差异处理的项目 第64页/共144页第六十四页，编辑于星期六：十六点 二十一分。资产负债表债务法下，将会计与税收之间的分为以下三种情况：永久性差异账面价值与计税基础相同暂时性差异账面价

37、值与计税基础不同其他并非因资产负债的账面价值与计税基础不同引起的视同暂时性差异处理的项目，如可结转以后年度的亏损 第65页/共144页第六十五页，编辑于星期六：十六点 二十一分。永久性差异仅影响发生当期，不影响以后期间，不存在不同会计期间摊配问题1.会计上作收益,税法规定免税的收入利用废水、废气等为主要原料生产产品取得的收入 不体现为资产负债表项目国债利息收入 如投资的账面价值为1050万元（包括本息），可从 未来经济利益中扣除的金额为1050万元 账面价值计税基础 第66页/共144页第六十六页，编辑于星期六：十六点 二十一分。永久性差异仅影响发生当期，不影响以后期间，不存在在不同会计期间摊

38、配问题2.计算会计利润时可予扣除的费用,计税时不允许扣除超过标准的业务招待费 不作为资产负债表项目列示非广告性赞助支出非公益救济性捐赠等 第67页/共144页第六十七页，编辑于星期六：十六点 二十一分。永久性差异仅影响发生当期，不影响以后期间，不存在在不同会计期间摊配问题3.不构成税前会计利润,但计算应纳税所得额时作为收益将自产商品对外捐赠、分配给股东等 一般不体现为资产负债表项目，如用于在建工程，则账面价值与计税基础不同，形成暂时性差异关联交易销售商品，售价偏低按正常价格调整 第68页/共144页第六十八页，编辑于星期六：十六点 二十一分。永久性差异仅影响发生当期，不影响以后期间，不存在在不

39、同会计期间摊配问题4.计算税前会计利润时不能扣除的费用,计算应纳税所得额时可予扣除盈利企业的技术开发费等 税法规定加计扣除 第69页/共144页第六十九页，编辑于星期六：十六点 二十一分。暂时性差异与时间性差异的关系：包括所有时间性差异及其他暂时性差异 时间性差异：从利润表出发，仅涉及到对利润表有 影响的项目 其他暂时性差异：某项交易或事项发生以后，可能 不影响利润表，但会影响到资产、负债的账面价值 与其计税基础，如持有待售金融资产公允价值的变 动、企业合并中产生的暂时性差异等第70页/共144页第七十页，编辑于星期六：十六点 二十一分。纳税调整项目（入账范围差异）：1 1、违法经营的罚款和被

40、没收财物的损失，在财务会计上作为支出，而税务会计不允许扣减纳税所得，应予以调整；2 2、各种税收的滞纳金、罚款，在财务会计上列入营业外支出，但税务会计不允许扣减纳税所得，应予以调整；3 3、各种非救济性、公益性捐赠和赞助支出，在财务会计中可据实列入营业外支出，但税务会计不允许扣减纳税所得，应予以调整；第71页/共144页第七十一页，编辑于星期六：十六点 二十一分。4 4、自然灾害损失等不可抗拒事件，有保险公司赔款的部分不能扣减纳税所得。5、已纳税投资收益，如国库券利息、长期投资分红等。其中，国库券利息在财务会计上列入利润总额，但按税法规定予以免税；投资收益中已缴足所得税的部分也予以抵免，但因被

41、投资方的税率低于投资企业税率的，按规定要补交部分所得税。6、不超过5年的弥补以前年度亏损，税法准予扣减所得税。第72页/共144页第七十二页，编辑于星期六：十六点 二十一分。纳税调整项目（入账标准差异）：1 1、利息支出。在财务会计中可据实列支，但在税务会计中，税法规定向非金融机构借款的利息开支高于按照金融机构同类、同期贷款利率的数额以外的部分，要作为纳税所得计算。2 2、工资性支出。财务会计允许一切工资、奖金计入成本，但税务会计中，税法规定由各省、自治区、直辖市人民政府制定计税工资标准，企业实发数超过计税标准的，要计入纳税所得，缴纳所得税。第73页/共144页第七十三页，编辑于星期六：十六点

42、 二十一分。3 3、三项费用。财务会计制度规定企业应按职工实发工资总额计提工会经费、福利费、教育经费。在税务会计中，税法规定只允许按计税工资标准总额计提三项经费，实发工资超过计税标准工资的差额计提的三项经费要列入纳税所得。4 4、公益性、救济性捐赠，为鼓励企业开办社会公益事业，税法和财务会计均规定此项支出可列入营业外支出。但税法规定，公益性、救济性捐赠超过应税所得额的3%以外的部分，要计算纳税。第74页/共144页第七十四页，编辑于星期六：十六点 二十一分。5、业务招待费。财务制度规定该项费用应在规定的比例范围内开支，超过部分可以列支。但在税务会计中，超过部分应纳入纳税所得。6、其他超过国家税

43、法规定的成本开支标准的事项，其超过标准部分应计入纳税所得。第75页/共144页第七十五页，编辑于星期六：十六点 二十一分。二、资产的计税基础资产的计税基础:指企业收回资产账面价值的过程中，计算应纳税所得额时按照税法可以自应税经济利益中抵扣的金额，即该项资产在未来使用或最终处置时，允许作为成本或费用于税前列支的金额。资产的计税基础=未来可税前列支的金额某一资产负债表日资产的计税基础=成本以前期间已税前列支的金额如果该资产所产生的未来经济利益无需纳税,则资产的计税基础即为其账面价值第76页/共144页第七十六页，编辑于星期六：十六点 二十一分。1.交易性金融资产初始计量金额：会计与税法规定相同后续

44、计量：会计按公允价值，公允价值变动进损益 税法不认可持有利得或损失例：企业持有的一项交易性金融资产，取得成本为100万元，该时点的计税基础为100万元,即可作为成本费用自未来流入企业的经济利益中扣除的金额为100万元。会计期末，公允价值变为90万元，会计确认账面价值为90万元，税法规定的计税基础保持不变，仍为100万元第77页/共144页第七十七页，编辑于星期六：十六点 二十一分。2.长期股权投资 构成企业改组的情况,视改组前后经营的连续性及权益的连续性及非股权支付额的比例,区分免税改组与应税改组免税改组-以账面价值计量，账面价值为计税基础应税改组-以公允价值计量，公允价值为计税基础 其他不构

45、成改组的情况下,以公允价值计量,即长期股权投资的计税基础为其公允价值第78页/共144页第七十八页，编辑于星期六：十六点 二十一分。例：一项按照权益法核算的长期股权投资，企业最初以1000 万元购入，购入时其初始投资成本及计税基础均为1000万元，即企业为取得该项资产而实际支付的价款允许在未来期间作为成本费用税前扣除。假定取得当期期末，按照持股比例计算应享有被投资单位的净利润份额为50万元，则：会计账面价值：1050万元税法计税基础：1000万元第79页/共144页第七十九页，编辑于星期六：十六点 二十一分。3.可供出售金融资产取得时点上，实际成本与计税基础相同后续计量：会计按公允价值税法维持

46、原计税基础4.投资性房地产（1）成本模式，除折旧和摊销因素外，不存在其他差异例：一项用于出租的房屋，取得成本为500万元，会计处理按照双倍余额递减法计提折旧，税法规定按直线法计列折旧，使用年限为10年，净残值为0。计提了一年的折旧后账面价值：400万元 计税基础：450万元第80页/共144页第八十页，编辑于星期六：十六点 二十一分。（2）按公允价值模式计量会计：账面价值为公允价值，公允价值变动计入损益税收：以取得时的成本为基础，分期计列折旧或摊销例：某项土地使用权，取得时实际支付的土地出让金为2000万元，使用年限50年。取得以后作为投资性房地产核算。一年后：会计账面价值为该时点的公允价值，

47、假定为2100万元税收规定的计税基础为成本2000万元扣除摊销额后的金额，1960万元，即就该项土地使用权可从企业未来经济利益流入中扣除的金额第81页/共144页第八十一页，编辑于星期六：十六点 二十一分。5.固定资产会计：实际成本累计折旧减值准备税收：实际成本累计折旧例：某项环保设备，原价为1000万元，使用年限为20年，会计处理时按照直线法计提折旧，税收处理允许加速折旧，企业在计税时对该项资产按双倍余额递减法计列折旧，净残值为0。计提了2年的折旧后，会计期末，企业对该项固定资产计提了80万元的固定资产减值准备，则该时点上其账面价值为1000505080820万元其计税基础为10001009

48、0810万元，该金额为按照税法规定可以自未来期间的经济利益中抵扣的金额第82页/共144页第八十二页，编辑于星期六：十六点 二十一分。6.无形资产会计上一般：账面价值实际成本累计摊销减值准备但对于使用寿命不确定的无形资产，账面价值实际成本减值准备税收：计税基础实际成本累计摊销税法中没有使用寿命不确定无形资产的概念，一般会人为规定其摊销年限例：某项无形资产取得成本为160万元，因其使用寿命无法合理估计，会计上视为使用寿命不确定的无形资产，不予摊销，但税法规定按不短于10年的期限摊销。取得该项无形资产1年后，其账面价值仍为160万元，其计税基础为144万元第83页/共144页第八十三页，编辑于星期

49、六：十六点 二十一分。7.商誉会计：非同一控制下的企业合并中产生商誉企业合并成本合并中取得被购买方可辨认净资产公允价值份额税法：外购商誉的计税基础为0，即不认可外购商誉按照会计规定确定的价值例：企业支付了3000万元购入另一企业100的股权，购买日被购买方各项可辨认净资产公允价值为2600万元，则企业应确认的合并商誉为400 万元税法规定，该项商誉的计税基础为0第84页/共144页第八十四页，编辑于星期六：十六点 二十一分。8.应收股利会计：被投资单位宣告分派时确认税收：被投资单位董事会等类似机构作出利润分配方案时确认，但是否征税，视投资企业适用所得税税率是否高于被投资单位例：企业持有的某项投

50、资，被投资单位宣告分派现金股利，企业按持股比例计算可分得100万元。投资企业与被投资单位适用的所得税税率均为33，则该项应收股利的账面价值为100万元；其计税基础为可从未来期间经济利益中抵扣的金额100万元，由于双方适用所得税税率相同，该部分股利性收入是免税的，其计税基础等同于账面价值第85页/共144页第八十五页，编辑于星期六：十六点 二十一分。9.应收账款会计：遵循收入确认原则，按合同或协议价计量税收：基本遵循会计的收入确认和计量原则例：企业销售商品产生应收账款100万元，税法规定亦应于销售当期确认应税收入100万元。其账面价值为100万元，计税基础为可从未来期间经济利益中抵扣的金额，由于