投资和合并会计报表.ppt

《投资和合并会计报表.ppt》由会员分享，可在线阅读，更多相关《投资和合并会计报表.ppt（118页珍藏版）》请在淘文阁 - 分享文档赚钱的网站上搜索。

1、第八章第八章投资和合并会计报表8引例引例1：投资收益来去匆匆：投资收益来去匆匆l截至截至2009年年4月月15日日，已经公布，已经公布年报年报的的1047家家A股股公司中，有公司中，有307家披家披露了露了公允价值变动损益公允价值变动损益，共计损失，共计损失258.14亿元；而这亿元；而这1047家公司在家公司在07年年报披露的年年报披露的公允价值公允价值损益为实现收益损益为实现收益128.3亿元。亿元。l曾因大量持有金融类资产而在曾因大量持有金融类资产而在2007年牛市中大出风头的雅戈尔年牛市中大出风头的雅戈尔2008年年计提资产减值损失计提资产减值损失13亿元，公司资产减值损失较上年度金额

2、增加亿元，公司资产减值损失较上年度金额增加6254.33%。中国平安因对富通集团股权投资而计提的减值损失，由。中国平安因对富通集团股权投资而计提的减值损失，由2008年三季度末的年三季度末的157亿元增至亿元增至227.9亿元，导致公司总投资收益由亿元，导致公司总投资收益由2007年的年的507.81亿元下滑至亿元下滑至2008年的年的79.35亿元。总投资收益率由亿元。总投资收益率由2007年的年的14.1%下滑至下滑至1.7%，年净利润同比下降，年净利润同比下降95.6%。思考思考l1.什么是公允价值变动损益？哪些金融资产产什么是公允价值变动损益？哪些金融资产产生公允价值变动损益？生公允价

3、值变动损益？l2.公允价值变动损益与投资收益关系？公允价值变动损益与投资收益关系？l3.金融危机中，金融资产重分类一直备受金融危机中，金融资产重分类一直备受关注关注,什么是重分类？具有什么影响？什么是重分类？具有什么影响？引例引例2：金融资产减值艺术：金融资产减值艺术l在在2008年年A股市场大幅下挫的过程中股市场大幅下挫的过程中,与龙头券商相与龙头券商相比比,中小券商业绩下滑幅度更大。其中中小券商业绩下滑幅度更大。其中,宏源证券宏源证券2008年实现营业收入年实现营业收入15.98亿元亿元,同比下降同比下降64%,实现利润实现利润总额总额7.35亿元亿元,同比下降同比下降77%,净利润净利润

4、5.42亿元亿元,同比下同比下降降73%。l若考虑到宏源证券在可供出售金融资产上的浮若考虑到宏源证券在可供出售金融资产上的浮亏亏,则其净利润下降幅度则更大。则其净利润下降幅度则更大。2008年末年末,宏源证券宏源证券资本公积中资本公积中,“可供出售金融资产公允价值变动可供出售金融资产公允价值变动”一项一项为为-2.90亿元亿元,而年初为而年初为6.71亿元。亿元。可见可见,2008年度宏年度宏源证券未计入损益的证券投资浮亏数额巨大源证券未计入损益的证券投资浮亏数额巨大,剔除所剔除所得税因素后也占到得税因素后也占到2008年度净利润年度净利润40%。引例引例2l根据宏源证券所采用的会计政策根据宏

5、源证券所采用的会计政策,对于可供出售对于可供出售金融资产金融资产,如果其公允价值出现持续大幅度下降如果其公允价值出现持续大幅度下降,且预期该下降为非暂时性的且预期该下降为非暂时性的,则根据其初始投则根据其初始投资成本扣除已收回本金和已摊销金额及当期公资成本扣除已收回本金和已摊销金额及当期公允价值后的差额计算确认减值损失允价值后的差额计算确认减值损失;在计提减值在计提减值损失时将原直接计入所有者权益的公允价值下损失时将原直接计入所有者权益的公允价值下降形成的累计损失一并转出降形成的累计损失一并转出,计入计入“资产减值损资产减值损失失”。l可见可见,宏源证券主观上很可能判断上述浮亏宏源证券主观上很

6、可能判断上述浮亏属于属于“暂时性暂时性”,亦即认为相关证券价格被严重低亦即认为相关证券价格被严重低估。估。l据报表附注介绍据报表附注介绍,对于期末单项可供出售金额资产公允价对于期末单项可供出售金额资产公允价值的下降幅度超过其持有成本的值的下降幅度超过其持有成本的50%,宏源证券认为不是宏源证券认为不是“非暂时性下跌非暂时性下跌”的可供出售金融资产未实现损失为的可供出售金融资产未实现损失为3.17亿亿元。具体情况是持有元。具体情况是持有西飞国际西飞国际(000768,股吧股吧)（000768）限售股限售股股票股票,成本成本6.30亿元亿元,公允价值公允价值3.12亿元亿元,虽然期末市虽然期末市价

7、下跌价下跌,但宏源证券认为发行人正常经营情况较好但宏源证券认为发行人正常经营情况较好,还有恢还有恢复的可能复的可能,故未计提减值准备。故未计提减值准备。l2009年一季度末年一季度末,宏源证券可供出售金融资产宏源证券可供出售金融资产8.79亿元亿元,比年初增加比年初增加3.45亿元亿元,增幅增幅64.49%,据介绍据介绍,主要是可供出主要是可供出售金融资产市值上升所致。可见售金融资产市值上升所致。可见,似乎这种市值的上升验证似乎这种市值的上升验证了宏源证券前述证券价格了宏源证券前述证券价格“暂时性暂时性”下跌的判断。不过下跌的判断。不过,宏宏源证券源证券2008年年报是年年报是2009年年4月

8、月18日发布日发布,显然此时其显然此时其一季一季报报情况也已经确定情况也已经确定,一一季报季报的验证很可能只是一种会计游戏。的验证很可能只是一种会计游戏。l中信证券亦遭遇同样的减值判断问题中信证券亦遭遇同样的减值判断问题,但其会计处理却与宏源证券相但其会计处理却与宏源证券相反。反。l2009年年1月月8日日,中信证券董事会会议通过了中信证券董事会会议通过了关于修改关于修改公司公司会计会计政策的议案政策的议案,对公司现行会计政策中可供出售金融资产减值准备的对公司现行会计政策中可供出售金融资产减值准备的计提政策进行完善计提政策进行完善,对公允价值跌幅超过持仓成本对公允价值跌幅超过持仓成本50%的单

9、项可供出的单项可供出售金融资产计提减值准备。据此售金融资产计提减值准备。据此,中信证券中信证券2008年共计提可供出售金年共计提可供出售金融资产减值准备融资产减值准备7.14亿元。亿元。l其实其实,整体来计算整体来计算,中信证券可供出售权益工具上并未有较多减值。中信证券可供出售权益工具上并未有较多减值。2008年末年末,中信证券可供出售权益工具中信证券可供出售权益工具34.84亿元亿元,而初始投资成本为而初始投资成本为35.89亿元亿元,总体浮亏仅为总体浮亏仅为1.05亿元亿元,与计提的与计提的7.14亿元相去甚远。这种亿元相去甚远。这种差异产生的原因系上述会计政策中差异产生的原因系上述会计政

10、策中,减值准备的计提是按单项可供出减值准备的计提是按单项可供出售金融资产而非整体来计算售金融资产而非整体来计算,这样的结果必然是增加减值准备数额这样的结果必然是增加减值准备数额,进进而减少当期利润。而减少当期利润。l值得强调的是值得强调的是,中信证券中信证券2008年年报与年年报与2009年年一季度季报都是一季度季报都是4月底发布。在年初月底发布。在年初A股反弹过股反弹过程中程中,中信证券中信证券2008年末在可供出售金融资产年末在可供出售金融资产上的浮亏其实在上的浮亏其实在2009年一季度末已减少很多年一季度末已减少很多,本来无需提取减值后再予转回。本来无需提取减值后再予转回。2009年一季

11、度年一季度,中信证券归属于母公司股东净利润中信证券归属于母公司股东净利润15.04亿元亿元,同比减少同比减少40.34%。其中。其中,资产减值损失为资产减值损失为-2.87亿元亿元,系可供出售金融资产出售系可供出售金融资产出售,减值准备转回。减值准备转回。思考思考l1.这段话如何理解这段话如何理解l2.2009年财政部发布的企业会计准则解释第年财政部发布的企业会计准则解释第3号号,企业应当在利润表企业应当在利润表“六、每股收益六、每股收益”项下项下增列增列“七、其他综合收益七、其他综合收益”项目和项目和“八、综合八、综合收益收益”项目项目;“其他综合收益其他综合收益”项目项目,反映企业根反映企

12、业根据会计准则规定直接计入所有者权益的各项利据会计准则规定直接计入所有者权益的各项利得和损失扣除所得税影响后的净额得和损失扣除所得税影响后的净额;“综合收益综合收益”项目项目,反映企业净利润与其他综合收益的合计反映企业净利润与其他综合收益的合计金额。金额。l根据这个规定，金融资产可能受到什么影响？根据这个规定，金融资产可能受到什么影响？引例引例3l2010年年8月月2日，吉利控股集团终于完成对福特日，吉利控股集团终于完成对福特汽车公司旗下沃尔沃轿车公司的全部股权收购。汽车公司旗下沃尔沃轿车公司的全部股权收购。2亿美元票据加上亿美元票据加上13亿美元现金，吉利为完成亿美元现金，吉利为完成收购沃尔

13、沃轿车公司最终支付了收购沃尔沃轿车公司最终支付了15亿美元，这亿美元，这比比2010年年3月月28日签署股权收购协议时宣布的日签署股权收购协议时宣布的18亿美元要少亿美元要少3亿美元。吉利汽车透露，最终亿美元。吉利汽车透露，最终交易价格是根据收购协议针对养老金义务和运交易价格是根据收购协议针对养老金义务和运营成本等因素做出调整的结果。据消息人士届营成本等因素做出调整的结果。据消息人士届时，之所以最终交易价格比协议书上少，一是时，之所以最终交易价格比协议书上少，一是因为当初预算的职工养老金偏高，二则是欧元因为当初预算的职工养老金偏高，二则是欧元贬值所致。贬值所致。引例引例4：l2010年年8月月

14、26日，有报道称，燕京啤酒日前投日，有报道称，燕京啤酒日前投资资2.27亿元收购河南第三大啤酒品牌月山啤酒亿元收购河南第三大啤酒品牌月山啤酒90%股权，收购完成之后，燕京在河南市场首股权，收购完成之后，燕京在河南市场首次拥有了生产基地，在河南地区的产量将达到次拥有了生产基地，在河南地区的产量将达到40万吨万吨.燕京啤酒副总经理丁广学表示，燕京燕京啤酒副总经理丁广学表示，燕京啤酒挺进中原是完善全国市场布局的重要举措。啤酒挺进中原是完善全国市场布局的重要举措。引例引例5：l查阅泛海建设查阅泛海建设2009年年报，发现合并资产负债年年报，发现合并资产负债表的其他应收款和长期股权投资的规模远远小表的其

15、他应收款和长期股权投资的规模远远小于上市公司自身资产负债表的其他应收款和长于上市公司自身资产负债表的其他应收款和长期股权投资项目的规模。为什么出现这种债权期股权投资项目的规模。为什么出现这种债权股权越合并越小的情况呢？合并财务报表消失股权越合并越小的情况呢？合并财务报表消失了的资金流向了哪里呢？了的资金流向了哪里呢？学习目的l初步理解公司为什么要对其他会计主体进行投初步理解公司为什么要对其他会计主体进行投资资l理解和掌握交易性金融资产和可供出售金融资理解和掌握交易性金融资产和可供出售金融资产的会计处理方法及其对会计报表的影响产的会计处理方法及其对会计报表的影响l理解和掌握持有至到期投资的会计处

16、理方法及理解和掌握持有至到期投资的会计处理方法及其对会计报表的影响其对会计报表的影响l理解和掌握长期股权投资会计处理的成本法、理解和掌握长期股权投资会计处理的成本法、权益法及其对会计报表的影响权益法及其对会计报表的影响l理解合并会计报表的意义和基本编制方法理解合并会计报表的意义和基本编制方法l理解公司并购业务处理的购买法和权益联合法。理解公司并购业务处理的购买法和权益联合法。学习内容学习内容l投资业务概述投资业务概述l短期投资的会计处理短期投资的会计处理l长期债权投资的会计处理长期债权投资的会计处理l长期股权投资的会计处理长期股权投资的会计处理l合并会计报表（了解）合并会计报表（了解）教材第八

17、章内容教材第八章内容第一节第一节投资业务概述投资业务概述一、投资的定义、目的与期限一、投资的定义、目的与期限定义：通过分配来增加财富或为谋求其他利益，而将资产让渡给其他公司或组织(如政府)所获得的股权性或债权性资产的行为第一节第一节投资业务概述投资业务概述目的：提高资金利用率 扩大市场份额 实现战略联盟 业务多元化，降低经营风险 管理者自身利益等期限：一年或一个营业周期内；一年以上 决定投资的会计处理方法二、投资的分类二、投资的分类l对股权投资的细分类对股权投资的细分类以公允价值计量且其变动计入当期损益的金融资产可供出售金融资产长期股权投资l消极投资（passive investment）小于

18、20%；获得股利与资本利得，区分是否有活跃报价l少数积极投资（minority,active investment）l20%50%；经营决策重要影响（Significant influence）二、投资的分类二、投资的分类多数积极投资（majority,active investment）l大于50%；能控制（control）经营决策经济实质重于法律形式：对被投资企经济实质重于法律形式：对被投资企业是否实施重要影响与控制。业是否实施重要影响与控制。共同控制第二节第二节交易性金融资产的会计处交易性金融资产的会计处理理一、购入时：交易性金融资产公允价值通常等于企业支一、购入时：交易性金融资产公允价

19、值通常等于企业支付的价款扣除相关交易费用，交易费用计入当期损益。付的价款扣除相关交易费用，交易费用计入当期损益。借：交易性金融资产投资收益贷：银行存款期末：借：公允价值变动损益借：交易性金融资产贷：交易性金融资产贷：公允价值变动损益交易性金融资产的会计处理交易性金融资产的会计处理持有期间获得收益的会计处理：持有期间获得收益的会计处理：持有期间的利息、股利，作为投资收益持有期间的利息、股利，作为投资收益处理。处理。借：应收股利借：应收股利 贷：投资收益贷：投资收益出售：差价计入投资收益，公允价值变出售：差价计入投资收益，公允价值变动损益转入投资收益。动损益转入投资收益。l2006年年6月月1日，

20、凌云公司以日，凌云公司以500万元购买了勤万元购买了勤业公司业公司10万股股票，凌云公司将此项投资划分万股股票，凌云公司将此项投资划分为交易性金融资产，在进行投资过程中，凌云为交易性金融资产，在进行投资过程中，凌云公司另支付公司另支付10万元手续费。至万元手续费。至2006年年12月月31日，该股票的市场价格上涨为每股日，该股票的市场价格上涨为每股64.8元。元。2007年年4月月15日，勤业公司宣告派发股票股利，日，勤业公司宣告派发股票股利，每每10股送股送10股，同时发放现金股利，每股，同时发放现金股利，每10股股1元。至元。至5月月15日，凌云公司收到现金股利。至日，凌云公司收到现金股利

21、。至2007年年6月月30日，该股票的市场价格为每股日，该股票的市场价格为每股28.6元。元。l2007年年9月月3030元出手元出手l2006年年1月月1日，购入股票日，购入股票l借：交易性金融资产借：交易性金融资产成本成本5,000,000l投资收益投资收益100,000l贷：银行存款贷：银行存款5,100,000l2006年年12月月31日，将交易性金融资产公允价值变动计日，将交易性金融资产公允价值变动计入本期损益入本期损益l借：交易性金融资产借：交易性金融资产公允价值变动公允价值变动1,480,000l贷：公允价值变动损益贷：公允价值变动损益1,480,000l2007年年5月月15日

22、，收到股利日，收到股利l借：银行存款借：银行存款10,000l贷：投资收益贷：投资收益10,000l对于股票股利，凌云公司并不进行会计处理，而是在对于股票股利，凌云公司并不进行会计处理，而是在相关的备查记录中记载清楚股票的数量变化。相关的备查记录中记载清楚股票的数量变化。l2007年年6月月30日，将交易性金融资产公允价值变动计日，将交易性金融资产公允价值变动计入本期损益入本期损益l借：公允价值变动损益借：公允价值变动损益760,000l贷：交易性金融资产贷：交易性金融资产公允价值变动公允价值变动760,000l第三节第三节可供出售金融资产可供出售金融资产l初始确认与后续计量初始确认与后续计量

23、相关交易费用的处理（成本）已宣告但尚未发放的股利或已到期但尚未领取的债权利息（作为应收项目）；持有期间取得的现金股利或利息（投资收益）；公允价值变动（其他资本公积）；处置时的处理（转入投资收益）；发生减值损失（当期损益）可供出售的投资可供出售的投资l例：例：A企业企业2005年年5月月1日以日以430万元的价格购万元的价格购入入B公司公司2005年年1月日发行的可供出售债券，月日发行的可供出售债券，从从1月月1日至日至5月月1日的利息为日的利息为10万元，同时支付万元，同时支付给中介机构手续费以及佣金合计给中介机构手续费以及佣金合计2万元。可供万元。可供出售债券在出售债券在5月月1日的市场价格

24、为日的市场价格为420万元（不万元（不包括已经到期的利息）。包括已经到期的利息）。9月月1日，公司收到了日，公司收到了利息利息20万元。万元。12月月31日，该交易性债券的公允日，该交易性债券的公允价值为价值为500万元。万元。2006年年3月月1日，日，A企业按照企业按照490万元的价格出售该可供出售金融资产，同万元的价格出售该可供出售金融资产，同日，该金融资产的公允价值日，该金融资产的公允价值480万。万。可供出售的投资可供出售的投资l（1）初始确认时：）初始确认时：l借：可供出售金融资产借：可供出售金融资产B公司债券（成本）公司债券（成本）422l应收利息应收利息10l贷：银行存款贷：银

25、行存款432l9月月1日，收到利息：日，收到利息：l借：银行存款借：银行存款20l贷：贷：应收利息应收利息10l投资收益投资收益10l12月月31日，调整公允价值变动：日，调整公允价值变动：l借：借：可供出售金融资产可供出售金融资产lB公司债券公司债券（公允价值变动）（公允价值变动）78l贷：资本公积贷：资本公积其他资本公积其他资本公积78可供出售的投资可供出售的投资l2006年年3月月1日，处置金融资产日，处置金融资产l借：资本公积借：资本公积其他资本公积其他资本公积20l贷：可供出售金融资产贷：可供出售金融资产B公司债券（公允价值变动）公司债券（公允价值变动）20l借：银行存款借：银行存款

26、490l贷：可供出售金融资产贷：可供出售金融资产B公司债券（成本）公司债券（成本）422l可供出售金融资产可供出售金融资产B公司债券（公允价值变动）公司债券（公允价值变动）58l投资收益投资收益10l借：资本公积借：资本公积其他资本公积其他资本公积58l贷：投资收益贷：投资收益58l这样，该项投资最后带来收益：这样，该项投资最后带来收益：10581078l验算：初始投入验算：初始投入432，最终流入现金：，最终流入现金：510。差额刚好等于。差额刚好等于78。l1000w10元元l1000w6元元l交易性金融资产交易性金融资产营业利润营业利润4000wl可供出售金融资产可供出售金融资产资产减值

27、损失营业利润4000w资本公积其他4000wl2009年之后，同时，减少其他综合收益4000wl利润表利润表l营业利润营业利润l利润总额利润总额l净利润净利润l综合收益综合收益第四节第四节持有至到期投资持有至到期投资l持有至到期投资，是指到期日固定、回收金额持有至到期投资，是指到期日固定、回收金额固定或可确定，且企业有固定或可确定，且企业有明确意图和能力明确意图和能力持有持有至到期的非衍生金融资产。至到期的非衍生金融资产。l主要是债权性投资主要是债权性投资初始计量与后续计量：初始计量与后续计量：相关交易费用（成本）；已到期但尚未领取的债券利息（应收项目）；按照摊余成本和实际利率计算确认利息收入

28、，计入投资收益；处置时取得价款与账面价值之间的差额，计入当期损益。l实际利率，是指将金融资产或金融负债在预期实际利率，是指将金融资产或金融负债在预期存续期间或适用的更短期间内的未来现金流量，存续期间或适用的更短期间内的未来现金流量，折现为该金融资产或金融负债当前账面价值所折现为该金融资产或金融负债当前账面价值所使用的利率。使用的利率。l在确定实际利率时，应当在考虑金融资产或金在确定实际利率时，应当在考虑金融资产或金融负债所有合同条款（包括提前还款权、看涨融负债所有合同条款（包括提前还款权、看涨期权、类似期权等）的基础上预计未来现金流期权、类似期权等）的基础上预计未来现金流量，但不应当考虑未来信

29、用损失。量，但不应当考虑未来信用损失。金融资产或金融负债的金融资产或金融负债的摊余成本摊余成本，是指该金融资产或金，是指该金融资产或金融负债的初始确认金额经下列调整后的结果：融负债的初始确认金额经下列调整后的结果：（一）扣除已偿还的本金；（一）扣除已偿还的本金；（二）加上或减去采用实际利率法将该初始确认金额与到期日金额（二）加上或减去采用实际利率法将该初始确认金额与到期日金额之间的差额进行摊销形成的累计摊销额；之间的差额进行摊销形成的累计摊销额；（三）扣除已发生的减值损失（仅适用于金融资产）。（三）扣除已发生的减值损失（仅适用于金融资产）。l博学公司于博学公司于20X6年年7月月1日用日用1,

30、000元购买了嘉元购买了嘉庚公司发行的庚公司发行的5年期企业债券年期企业债券500份，票面利率份，票面利率8%，20X6年年6月月30日公允价值为每份日公允价值为每份950元，元，一年支付一次利息，不考虑交易费用一年支付一次利息，不考虑交易费用l借：持有至到期投资面值借：持有至到期投资面值500000l贷：持有至到期投资利息调整贷：持有至到期投资利息调整25000l银行存款银行存款475000ll摊销表格摊销表格p249l（1）l借：持有至到期投资借：持有至到期投资利息调整利息调整3750l应收利息应收利息20000l贷：投资收益贷：投资收益23750金融资产之间的重分类金融资产之间的重分类l

31、企业因持有意图或能力发生改变，使某项投资企业因持有意图或能力发生改变，使某项投资不再适合划分为持有至到期投资的，应当将其不再适合划分为持有至到期投资的，应当将其重分类为可供出售金融资产，并以公允价值进重分类为可供出售金融资产，并以公允价值进行后续计量。重分类日，该投资的账面价值与行后续计量。重分类日，该投资的账面价值与公允价值之间的差额计入所有者权益，在该可公允价值之间的差额计入所有者权益，在该可供出售金融资产发生减值或终止确认时转出，供出售金融资产发生减值或终止确认时转出，计入当期损益。计入当期损益。l因持有意图或能力发生改变，或公允价值不再能够可因持有意图或能力发生改变，或公允价值不再能够

32、可靠计量（极少出现），或可供出售金融资产的持有期靠计量（极少出现），或可供出售金融资产的持有期限已超过我国现行限已超过我国现行金融工具确认与计量金融工具确认与计量准则中所准则中所指的指的“两个完整的会计年度两个完整的会计年度”，使金融资产或金融负，使金融资产或金融负债不再适合按照公允价值计量的时候，企业可以将该债不再适合按照公允价值计量的时候，企业可以将该金融资产或金融负债改按成本或摊余成本计量，该成金融资产或金融负债改按成本或摊余成本计量，该成本或摊余成本为重分类日该金融资产或金融负债的公本或摊余成本为重分类日该金融资产或金融负债的公允价值或账面价值。允价值或账面价值。第五节第五节长期股权投

33、资长期股权投资l长期股权投资可以概括为如下几类：长期股权投资可以概括为如下几类：l(1)控制，往往与母公司对子公司的长期股权投资的情况控制，往往与母公司对子公司的长期股权投资的情况联系在一起；联系在一起；l(2)共同控制，往往与对合营企业的长期股权投资联系在共同控制，往往与对合营企业的长期股权投资联系在一起，指按照合约规定，对某项经济活动共有的控制；一起，指按照合约规定，对某项经济活动共有的控制；l(3)重大影响，往往与对联营企业的长期股权投资联系在重大影响，往往与对联营企业的长期股权投资联系在一起；一起；l(4)无控制、无共同控制且无重大影响，且在活跃市场中无控制、无共同控制且无重大影响，且

34、在活跃市场中缺乏公开报价、公允价值无法可靠计量的长期股权投资缺乏公开报价、公允价值无法可靠计量的长期股权投资以下简称以下简称“无控制、无共同控制且无重大影响无控制、无共同控制且无重大影响”。l区分投资企业和被投资企业因为长期股权投资区分投资企业和被投资企业因为长期股权投资而形成的关系，目前存在着两种标准：一种是而形成的关系，目前存在着两种标准：一种是法律形式上的标准，另外一种是经济实质上的法律形式上的标准，另外一种是经济实质上的标准。前者主要依据是投资企业所持有的被投标准。前者主要依据是投资企业所持有的被投资企业的股权比例（以下若无特别声明，股权资企业的股权比例（以下若无特别声明，股权均指具有

35、表决权的普通股），后者则主要遵从均指具有表决权的普通股），后者则主要遵从会计中的会计中的“实质重于形式实质重于形式”原则，侧重于从经原则，侧重于从经济实质方面、而不是法律形式角度审视投资企济实质方面、而不是法律形式角度审视投资企业和被投资企业之间因为长期股权投资而形成业和被投资企业之间因为长期股权投资而形成的相互关系。的相互关系。l控制控制数量标准：l直接控制l间接控制l直接与间接控制多层控股质量标准l共同控制共同控制所谓的共同控制，是指两方（典型的情况是各持有50%有表决权的股份）或多方共同决定企业的财务和经营决策。广义上讲共同控制包括共同控制实体、共同控制经营和共同控制财产三类。其中，共同

36、控制实体是指由两个或两个以上的企业共同缔造的实体，任何一个投资企业都无法单独决定该实体的财务经营决策，换言之共同控制实体的财务和经营决策需要由诸多投资方共同决定。多方共同决定被投资企业的财务经营决策，意味着任何一方都无法单独对被投资企业的财务和经营决策拥有决定权，从而并不能够从严格意义上符合控制的定义。l三、重大影响三、重大影响l重大影响则是指能够对被投资企业的财务和经营决策重大影响则是指能够对被投资企业的财务和经营决策施加重大影响，但是并不能够独自决定被投资企业的施加重大影响，但是并不能够独自决定被投资企业的财务和经营决策。一般而言，从法律形式上讲，当投财务和经营决策。一般而言，从法律形式上

37、讲，当投资企业拥有被投资企业资企业拥有被投资企业20%50%（不含（不含50%）比例）比例有表决权的股份时，就认为投资企业可以对被投资企有表决权的股份时，就认为投资企业可以对被投资企业的财务和经营决策施加重大影响、但是并不不管决业的财务和经营决策施加重大影响、但是并不不管决定被投资企业的财务和经营决策。定被投资企业的财务和经营决策。l四、无控制、无共同控制且无重大影响、且在四、无控制、无共同控制且无重大影响、且在活跃的市场中缺乏公开报价、公允价值无法可活跃的市场中缺乏公开报价、公允价值无法可靠计量的权益性投资靠计量的权益性投资会计处理会计处理l(1)同一控制下企业合并形成的长期股权投资同一控制

38、下企业合并形成的长期股权投资以被合并方所有以被合并方所有者权益账面价值份额作为长期股权投资的入账价值；者权益账面价值份额作为长期股权投资的入账价值；l(2)非同一控制下企业合并形成的长期股权投资非同一控制下企业合并形成的长期股权投资以投资企业支以投资企业支付资产的公允价值（或被合并方所有者权益的公允价值）作为长付资产的公允价值（或被合并方所有者权益的公允价值）作为长期股权投资的入账价值；期股权投资的入账价值；l(3)企业合并以外的其他方式取得的长期股权投资企业合并以外的其他方式取得的长期股权投资支付资产的支付资产的公允价值（或被合并方所有者权益的公允价值）作为长期股权投公允价值（或被合并方所有

39、者权益的公允价值）作为长期股权投资的入账价值。资的入账价值。2022/11/28同一控制下的企业合并同一控制下的企业合并参与合并的企业在合并前后均受同一方或相同的多方最终控制且该控制并非暂时性的。如，A与B在合并前都受C控制，而且C对A与B的控制不是暂时的，合并前控制时间一般在1年以上（含1年），合并后的控制也在1年以上（含1年）。能够对参与合并各方在合并前后均实施最终控制的一方通常指企业集团的母公司。能够对参与合并的企业在合并前后均实施最终控制的相同多方，主要是指根据投资者之间的协议约定，为了扩大其中某一投资者对被投资单位的表决权比例，或者巩固某一投资者对被投资单位的控制地位，在对被投资单位

40、的生产经营决策行使表决权时采用相同意思表示的两个或两个以上的法人或其他组织。实施控制的时间性要求一、企业合并以外的其他方式取得的长期股权投资一、企业合并以外的其他方式取得的长期股权投资l以支付现金的方式取得的长期股权投资，其初始投资以支付现金的方式取得的长期股权投资，其初始投资成本应该包括买价、相关费用（包括经纪人佣金、手成本应该包括买价、相关费用（包括经纪人佣金、手续费等，不包括为取得长期股权投资而支付的评估、续费等，不包括为取得长期股权投资而支付的评估、审计和咨询等费用），但是并不包括那些被投资企业审计和咨询等费用），但是并不包括那些被投资企业已经宣告、但是并未支付的股利。已经宣告、但是并

41、未支付的股利。l笃行公司笃行公司2011年年3月购入石井公司公开发行的月购入石井公司公开发行的股票股票1000股，每股市价股，每股市价25元，另支付手续费元，另支付手续费1.5。则相关的会计分录为：。则相关的会计分录为：l借：长期股权投资借：长期股权投资25037.5l贷：银行存款贷：银行存款25037.5同一控制初始成本同一控制初始成本同一控制下的企业合并中，合并方以支付现金、转让非现金资产或承担债务同一控制下的企业合并中，合并方以支付现金、转让非现金资产或承担债务方式作为合并对价的，应当在合并日按照取得被合并方所有者权益账面方式作为合并对价的，应当在合并日按照取得被合并方所有者权益账面价值

42、的份额作为长期股权投资的初始投资成本。初始投资成本与投资对价值的份额作为长期股权投资的初始投资成本。初始投资成本与投资对价物账面价值之间的差额，依次调整资本公积、盈余公积和未分配利润。价物账面价值之间的差额，依次调整资本公积、盈余公积和未分配利润。前提：母子公司会计政策一致前提：母子公司会计政策一致l直接相关费用，直接计入当期损益。直接相关费用包括为合并发生的审直接相关费用，直接计入当期损益。直接相关费用包括为合并发生的审计费用、评估费用、法律费用等。计费用、评估费用、法律费用等。l为企业合并发行的债券或承担的其他债务支付的手续费、佣金等，直接为企业合并发行的债券或承担的其他债务支付的手续费、

43、佣金等，直接计入所发行债券及其他债务的初始计量金额。发行权益证券的手续费佣计入所发行债券及其他债务的初始计量金额。发行权益证券的手续费佣金等费用，应当抵减溢价收入（资本公积）。金等费用，应当抵减溢价收入（资本公积）。lA公司以账面价值为公司以账面价值为1,500万元的土地使用权作为对价，取得万元的土地使用权作为对价，取得B公公司司70%股权，股权，A公司和公司和B公司同属公司同属G公司控制。合并日，公司控制。合并日，B公司账公司账面所有者权益总额为面所有者权益总额为2,000万元。万元。l借借:长期股权投资长期股权投资B公司公司1400l资本公积资本公积100l贷贷:无形资产无形资产土地使用权

44、土地使用权1,500ll合并方以发行权益性证券作为合并对价的，应当在合并日按照取合并方以发行权益性证券作为合并对价的，应当在合并日按照取得被合并方所有者权益账面价值的份额作为长期股权投资的初始得被合并方所有者权益账面价值的份额作为长期股权投资的初始投资成本。按照发行股份的面值总额作为股本，长期股权投资初投资成本。按照发行股份的面值总额作为股本，长期股权投资初始投资成本与所发行股份面值总额之间的差额，应当调整资本公始投资成本与所发行股份面值总额之间的差额，应当调整资本公积；资本公积不足冲减的，调整留存收益。积；资本公积不足冲减的，调整留存收益。l例例65：A公司发行每股面值为公司发行每股面值为2

45、元的元的500万股普通作为对价，万股普通作为对价，取得取得B公司公司80%股权。股权。A公司和公司和B公司同属公司同属G公司控制。合并日，公司控制。合并日，B公司账面所有者权益总额为公司账面所有者权益总额为1,500万元。万元。l借借:长期股权投资长期股权投资B公司公司1200l贷：股本贷：股本1000l资本公积资本公积200非同一控制初始成本非同一控制初始成本l投资对价物的公允价值确定长期股权投资的初投资对价物的公允价值确定长期股权投资的初始成本。投资对价物公允价值与其账面价值之始成本。投资对价物公允价值与其账面价值之间的差额确认为资产处置收益。（发行股票取间的差额确认为资产处置收益。（发行

46、股票取得投资的，公允价值与面值差额计入资本公积）得投资的，公允价值与面值差额计入资本公积）l合并的直接相关费用计入当期损益合并的直接相关费用计入当期损益后续计量：成本法后续计量：成本法l核算精髓：核算精髓：l采用成本法核算的长期股权投资应当按照初始采用成本法核算的长期股权投资应当按照初始投资成本计价。追加或收回投资应当调整长期投资成本计价。追加或收回投资应当调整长期股权投资的成本。被投资单位宣告分派的现金股权投资的成本。被投资单位宣告分派的现金股利或利润，确认为当期投资收益。股利或利润，确认为当期投资收益。l1，1投资投资l12月月31日，分享的被投资企业实现日，分享的被投资企业实现300万万

47、l第二年第二年2月，宣布分配月，宣布分配500万现金股利万现金股利l新做法：新做法：l借：应收股利借：应收股利500l贷：投资收益贷：投资收益500l再在期末进行减值测试。再在期末进行减值测试。l旧做法：旧做法：l借：应收股利借：应收股利500l贷：投资收益贷：投资收益300l长期股权投资长期股权投资200l后续计量：权益法后续计量：权益法l核算范围核算范围l核算精髓核算精髓调整初始投资成本：l初始投资成本大于享有的被投资单位可辨认净资产公允价值份额的，不调整长期股权投资初始投资成本，不确认商誉；低于的差额，则调整初始投资成本，并将差额计入营业外收入。确认投资收益l以取得投资时被投资单位各项可

48、辨认资产等的公允价值为基础，对被投资单位的净利润进行调整之后确认投资单位享有的投资收益l对被投资单位的会计政策及会计期间按照投资企业的进行调整，据以确认投资收益。l确认投资收益（续）确认投资收益（续）确认投资收益：借记“长期股权投资损益调整”科目，贷记“投资收益”；收到现金股利时，冲减“长期股权投资损益调整”超额损失。投资企业确认被投资单位发生的净亏损，应当以长期股权投资的账面价值以及其他实质上构成对被投资单位净投资的长期权益减记至零为限（长期性的应收项目，而且清偿期限没有明确计划，而且可预见的是难以收回），投资企业负有承担额外损失的情况除外（预计负债）。被投资单位以后实现净利润的，投资企业在

49、其收益分享额弥补未确认的亏损分担额后，恢复确认收益分享额。例题调整初始成本例题调整初始成本l例：甲公司例：甲公司2000年年3月月1日通过发行普通股股票日通过发行普通股股票800万股与乙公司股东进万股与乙公司股东进行交换取得乙公司有表决权股份的行交换取得乙公司有表决权股份的20，从而对乙公司财务和经营决策，从而对乙公司财务和经营决策具有重大影响，甲公司准备长期持有该股份。该股票的面值为每股具有重大影响，甲公司准备长期持有该股份。该股票的面值为每股1元，元，其市场价格为每股其市场价格为每股3元，为此，甲公司还以银行存款支付了相关费用元，为此，甲公司还以银行存款支付了相关费用20万万元。同日，乙公

50、司可辨认净资产的公允价值为元。同日，乙公司可辨认净资产的公允价值为9150万元。万元。l借：长期股权投资乙公司（投资成本）借：长期股权投资乙公司（投资成本）2420l贷：股本贷：股本800l资本公积资本公积1600l银行存款银行存款20l如果股票的市价是如果股票的市价是2元每股元每股l借：长期股权投资借：长期股权投资l乙公司（投资成本）乙公司（投资成本）1830l贷：股本贷：股本800l资本公积资本公积800l银行存款银行存款20l营业外收入营业外收入210确认投资收益确认投资收益l2008年年3月月1日，长江公司购买了黄河公司日，长江公司购买了黄河公司30的表决的表决权股份，对黄河公司具有重