《国税本科白》PPT课件.ppt

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1、国际税收主讲教师：尹音频主讲教师：尹音频教授目录第第1章章 国际税收与国际税收学国际税收与国际税收学第第2章章 国际税收要素国际税收要素第第3章章 国际重复征税国际重复征税第第4章章 国际重复征税的避免国际重复征税的避免第第5章章 国际双重征税的免除国际双重征税的免除第第6章章 国际避税国际避税第第7章章 国际反避税国际反避税第第8章章 涉外税收涉外税收第第9章章 国际税收协定国际税收协定第第3章章 国际重复征税国际重复征税3.1 国际重复征税的内涵国际重复征税的内涵3.2 国际重复征税的产生国际重复征税的产生3.3 国际重复征税的影响国际重复征税的影响3.1 国际重复征税的内涵国际重复征税的

2、内涵一、重复征税的基本类型一、重复征税的基本类型(一)税制性重复征税(二)法律性重复征税(三)经济性重复征税(一)税制性重复征税1.含义：这是由于各国普遍实行复税制含义：这是由于各国普遍实行复税制所引起的重复征税。所引起的重复征税。2.特征特征征税主体：同一的课税权主体征税主体：同一的课税权主体征税客体：同一的征税对象征税客体：同一的征税对象纳税主体：同一的纳税人与不同的纳税人纳税主体：同一的纳税人与不同的纳税人3.范围：国内范围：国内(二)法律性重复征税1.含义它是指两个或两个以上课税权主体行使各自的课税权，以同一税种对同一纳税人的同一课税对象同时征税所引起的重复课税。2.特征征税主体：非同

3、一的课税权主体征税客体：同一的征税对象纳税主体：同一的纳税人同一的纳税人3.范围：一般发生在国际(三)经济性重复征税1.含义经济性重复征税是指同一课税权主体或不同课税权主体，对同一经济渊源的不同纳税人的重复征税。2.特征征税主体：同一的与非同一的课税权主体征税客体：同一的征税对象纳税主体：非同一的纳税人非同一的纳税人3.范围：国内、国际二、国际重复征税的内涵二、国际重复征税的内涵(一)国际重复征税的定义与类型(P46)国际重复征税国际重复征税：是指两个或两个以上国家的不同课税权主体，在同一时期，对同一跨国纳税人的同一征税对象，或对不同跨国纳税人的同一税源征收同类税收所造成的重复征税。国际重复征

4、税一般包括法律性重复征税和经济性重复征税两种类型。法律性法律性国际重复征税(狭义的国际重复征税)：它是指两个或两个以上的国家，在同一期间内，对同一纳税人的同一课税对象征收类似的税收。经济性经济性国际重复征税：是指两个或两个以上的国家，在同一期间内，对不同纳税人的属于同一税源的课税对象征收了相同或类似的税，最为典型的是有关国家对公司利润和股东股息的重复征税。（二）学术界对国际重复征税概念的不同表述1.西方学者与国际经济组织对国际双重征税概念的表述(1)德国的斯的勒（Spitale）认为：“国际重复征税是各自享有独立税收管辖权的税务当局对同一税收客体征税的一种法律规范的冲突。(2)瑞士克恩奇特认为

5、：“国际财政法不仅只从狭义上来防止国际双重课税，而且日益致力于从广义上来解决消除国际双重课税的问题，广义的国际双重课税之所以存在，与其说是纳税主体在法律上的同一，母宁说是其经济上的同一，或者用另一个说法：两个国家对掌握在两个人之手的同一纳税客体进行课税，他们（虽然在法律上具有正式的差异性）在经济上具有实质的同一性；或者说，不论怎样，他们（在经济上）是有关联的（同伙）；其结果就是尽管纳税主体在法律上有实质性的差异，而实际上，一个人和另一个同样的人却被课了双重税。”。(3)经济合作与发展组织（OECD）在1963年“关于对所得和资本避免双重征税的范本”的报告中说：国际重复征税是指“两个或两个以上的

6、国家，在同一时期内，对同一纳税人的同一税收客体征收类似的税”。这一定义，一般说来在国际上已为国际税收当事人或税法专家所认可。2.关于国际双重征税概念外延的讨论(1)法律性双重征税论（狭义论）。大多数国际税法学家的观点以及经合组织范本和联合国范本中规定的避免国际双重征税，主要是避免法律性双重征税。(2)法律性与经济性两种双重征税论（广义论）。(3)国际双层征税论。(4)国际双重征税与国际双重征税论。3.1完3.2 国际重复征税的产生国际重复征税的产生一、法律性国际重复征税产生与发展一、法律性国际重复征税产生与发展(一)内涵导因：同种税收管辖权的重叠同种税收管辖权的重叠(二二)外延导因：不同税收管

7、辖权的重叠不同税收管辖权的重叠(一)内涵导因：同种税收管辖权同种税收管辖权的重叠的重叠1.地域管辖权与地域管辖权的重叠2.公民管辖权与公民管辖权的重叠3.居民管辖权与居民管辖权的重叠 (自然人；法人)(二二)外延导因：不同税收管辖权不同税收管辖权的重叠的重叠I.相关的国家均采用一种不同的税收管辖权1.地域管辖权与居民管辖权的重叠2.地域管辖权与公民管辖权的重叠3.居民管辖权与公民管辖权的重叠.相关的国家均采用两种(或以上)不同的税收管辖权1.地域管辖权与居民管辖权的重叠甲国：居民管辖权乙国：地域管辖权甲国居民的甲国所得(甲征)乙国居民的乙国所得(乙征)乙国居民的甲国所得甲国居民的乙国所得甲国居

8、民的乙国所得(甲征甲征)+(乙征乙征)2.地域管辖权与公民管辖权的重叠甲国(美)：公民管辖权乙国(中)：地域管辖权甲国公民A的甲国所得(甲征)乙国居民的乙国所得(乙征)乙国居民的甲国所得甲国公民甲国公民A的乙国所的乙国所得得5000(甲征甲征)+(乙征乙征)相关的国家均采用两种(或以上)不同的税收管辖权甲国：地域与居民管辖权(外延的扩大)乙国：地域与居民管辖权甲国居民的甲国所得(甲征)乙国公民的乙国所得(乙征)乙国公民的甲国所得乙国公民的甲国所得(甲征甲征)+(乙征乙征)甲国居民的乙国所得甲国居民的乙国所得(甲征甲征)+(乙征乙征)二、经济性国际重复征税产生与二、经济性国际重复征税产生与发展发

9、展经济性国际双重征税的起因直接导源于有关国家的税制结构，是由于相关国家的同一种税收管辖（居民或公民）所指向的跨国征税对象，都是出自同一的经济渊源。它的具体表现形态如下：1.跨国股息的国际重复征税2.跨国信托分红的国际重复征税3跨国遗产价值的国际重复征税 3.2节完 3.3 国际重复征税的影响国际重复征税的影响1.国际重复征税违反税收的公平原则2.国际重复征税阻碍国际经济的发展3.国际重复征税影响有关国家之间的经 济利益关系若征税本国经济受影响若不征税本国财政受影响第三章完第第4章章 国际重复征税的避免国际重复征税的避免4.1 约束居民约束居民(公民公民)管辖权的国际规范管辖权的国际规范4.2

10、约束地域管辖权的国际规范约束地域管辖权的国际规范4.1 约束居民约束居民(公民公民)管辖权的管辖权的国际规范国际规范一、约束公民管辖权的国际规范一、约束公民管辖权的国际规范(一一)自然人公民自然人公民1.国籍与公民(1)国籍国籍（Nationality）国籍是指一个人属于某一国家国民的资格，具有某国国籍的国民即赋有该国法定的权利和义务。(2)公民公民：指具有本国国籍的，在法律上享有权利和承担义务的人。2.公民纳税人的判定标准（1）各国民法对自然人国籍的认定，通行三种标准：法律标准。血统标准.出生地标准.（2）国际约束规范国际上约束各主权国家对他们行使公民管辖权的规范通常是法律标准。所谓法律标准

11、所谓法律标准：即要求各主权国家只限于对本国宪法规定的公民个人行使公民管辖权，而不能扩大对非公民个人按照法律标准行使公民管辖权。(P62)(二二)公民公司公民公司 “国籍公司”(National Co)确认主要有以下几种标准：采取法律标准.根据公司投资者的个人国籍。依据公司负责人的国籍。依据公司实际管理的所在地。依据企业的主要机构所在地。在这几种标准中，法律标准法律标准的应用更为普遍。即凡是根据本国有关法律组建并注册的公司为本国国籍公司。(P64)(三三)国籍变动和双重国籍的处理国籍变动和双重国籍的处理1.国籍变动自然人因出生地或血统关系而取得国籍后，还有可能发生国籍变动，如加入国籍、丧失国籍和

12、恢复国籍等。2.双重国籍的处理由于各国国内法有关国籍的规定存在着差异，以及因种种情况所产生的国籍变动，一个自然人就有可能同时具有两个国家的国籍，即双重国籍。对于双重国籍问题，国际上一般都是由有关国家协商解决。包括我国在内的大多数国家，都主张采用“一人一籍”的国籍原则。(四四)税收公民管辖权的局限性税收公民管辖权的局限性由于跨国纳税人的经营活动频繁越出自己国籍国的界限，税收公民管辖权的行使日益显示出其局限性.基于上述原因，目前只有少数国家仍在行使公民管辖权，绝大多数国家基于属人原则确立的税收管辖权为居民管辖权，在经合发组织范本和联合国范本等国际税收协定范本中采用的也是居民管辖权。4.1 约束属人

13、管辖权的国际规范约束属人管辖权的国际规范二、约束居民管辖权的国际规范二、约束居民管辖权的国际规范(一)自然人居民的判定I.户籍与居民户籍与居民(1)户籍（domicile）：指一个人（或公司）属于某一国家（或地区）居民的资格。(2)居民（Inhabitant,或resident）：居住在本国境内并受本国法律管辖的一切人。II.自然人户籍的判定标准自然人户籍的判定标准1.法律标准(意愿标准)2.户籍标准 1.法律标准法律标准(意愿标准意愿标准)凡属本国的公民（住在国内者）和有各种居留证明的外国侨民，均属于本国居民，都应对其来向世界各地的所得征税；凡非上属范围者，则为非居民，只对其来自本国的所得征

14、税。2.户籍标准户籍标准(P63)凡在本国有住所，居住达到一定期限的个人，包括本国公民和外国人，均为本国居民，政府要对其来自世界各地的所得征税；非上属范围者，即为非居民，只对其来自本国人所得征税。户籍标准具体又可分为：（1）住所或居所标准（2）居住时间标准(1)住所或居所标准住所或居所标准一些国家规定，一个自然人如果在本国境内拥有住所或居所，则为本国居民。住所住所(Domicile)：是指人的永久性居住场所，一般是指配偶、家庭及财产的所在地.居所居所(Residence)则是指人的习惯性居住场所，它是纳税人不定期居住的场所，即为经商、求学、谋生等目的而作非长期居住的场所。(2)时间标准时间标准

15、一些国家以自然人在本国居住或停留时间的长短作为判定其是否为本国居民的标准，如果一个人在本国境内居住或停留的时间超过了税法规定的期间，即为本国居民纳税人。在实践中，许多国家对上述三种确定个人居民身份的标准往往同时使用，以便准确认定自然人的居民身份，更好地行使居民管辖权。自然人双重居民身份的判定自然人双重居民身份的判定由于各国的国内法规定不同，因而确定居民身份的结果也不同。这样，同一跨国纳税人可能被确定为两个国家的居民，从而一个人(包括自然人和法人)有可能具有双重居民的身份。确定这种具有双重居民身份的跨国纳税人最终应届于哪国居民，由哪国对其行使居民管辖权，已不能单纯依靠上述判定居民身份的标准，也不

16、可能由一个国家的税法作出处理。只有在上述居民标准的基础上，通过有关国家之间的协调，考虑其标准的先后次序，才能基本解决双重居民身份问题。对于具有双重居民身份的自然人，国际上通常的做法是将各种标准进行如下排序，然后依据这些标准以及通过国家之间的协商来判定其最终居民身份。(1)永久性住所(Permanent.Home)。(2)重要利益中心(Centre.of Vital Interests)。(3)习惯性居所(Habitual Abode)。(4)国籍(Nationality)。（二）法人居民的判定（二）法人居民的判定I.法人的类型法人的类型法人（Judicial person）：是自然人的对称，是

17、依法成立并能以自己的名义行使权利和义务的社会组织。即法律赋以人的资格，从而形成一个等同于人的独立的权利和义务的社团组织，通俗地讲：是指企业和事业单位。法人应具备以下几个条件：必须依法进行登记并经批准。具有独立支配的财产；能够独立承担民事上的财产义务并以自己的名义参加民事诉讼活动。依据不同的标准，可对法人进行以下分类：（1）法律上的分类，依股东责任为划分标准无限公司（unlimited company）(合名会社)有限公司(limited company)(有限会社)两合公司（Kommanditgese shaft）(合资会社)股份有限公司(company limited by shares)或

18、(stock or business corporation)(株式会社)。合伙企业（partnership）（2）国籍为划分标准本国公司外国公司跨国公司（多国籍公司）（Trans company）（3）按公司之间的关系分类无关联企业联属企业.居民公司的判定标准居民公司的判定标准1.法律标准法律标准(P65)凡在本国各级政府注册，取得了法人地位的公司、企业，不论其主要经营活动、管理和控制中心或总机构是否在本国，也不论其投资者是本国人还是外国人，均可确定为本国居民公司，本国政府可对其来源于世界范围的全部所得行使居民管辖权征税。没有在本国注册的公司，政府则只对其来源于本国的取得征税。2.户籍标准户

19、籍标准户籍标准：户籍标准：是以管理机构所在地为征税标准。(P66)各国对于居民公司(Resident Company)的确定标准可归纳为以下几种：(1)总机构标准(2)控制和管理中心标准(3)主要经营活动标准(4)控股权标准从各国的实践看，许多国家都是兼用两种或两种以上标准来判定居民公司。.法人双重居民身份的判定法人双重居民身份的判定由于各国采用的居民公司标准不同，也会出现一个跨国法人同时被两个国家确认为居民公司的情况。解决双重居民公司问题，国际上通行的做法是以实际管理机构所在地(Place of Effective Management)为判定标准。4.1完4.2约束地域管辖权的国际规范约束

20、地域管辖权的国际规范一国地域管辖权行使的范围限于来源于或存在于本国境内的课税对象，无论这一课税对象应归属于本国的居民(公民)还是非居民(非公民)。因此，各类课税对象，包括所得额、商品流转额和一般财产价值的来源地或存在地的确定就成为地域管辖权确立的关键环节。相对而言，商品流转额的发生地是比较明确的，各国在商品税的征税权问题上也未表现出突出的矛盾，因此我们以下主要介绍关于所得来源地和一般财产价值存在地确定标准的国际惯例。一、关于跨国劳务所得来源地的一、关于跨国劳务所得来源地的确定确定(一)各国对跨国劳务所得来源地的确定标准劳务所得包括独立劳务所得和非独立劳务所得两种。独立劳务所得是指个人独立地从事

21、非雇佣的各种劳动，包括独立的科学、文化、艺术、教育或教学活动，以及医师、律师、工程师、建筑师和会计师等独立劳动所获取的所得。非独立劳务所得是指受聘或受雇于他人的工薪收入者所取得的工资、薪金和其他类似的报酬。确定劳务所得的来源地，国际上主要通行以下三种标准：1劳务提供地标准劳务提供地标准劳务提供地标准，即跨国纳税人在哪个国家提供劳务、在哪个国家工作，由此获得的劳务报酬即为来源于哪个国家的所得。对从事独立劳动者，主要看他从事活动的固定基地在哪个国家。对从事非独立劳动者，主要看他的服务地点在哪国。2劳务所得支付地标准劳务所得支付地标准以支付所得的居民或固定基地、常设机构所在国为标准。3停留时间停留时

22、间即跨国纳税人在一国境内停留一定时期，该国就可以判定该人在此期间获取的所得是来源于其国境内。目前，许多国家采用劳务提供地标准。(二)跨国独立劳动所得的国际约束规范1条件条件跨国独立劳动者在非居住国出场出场(1)固定基地标准(Fixed Base);(2)停留时间标准；（3）标准：有待协商(1)固定基地标准固定基地标准(Fixed Base)独立劳动者取得的所得与固定基地有着密切的联系。采用固定基地标准，是指以一个跨国独立劳动者在某一国家是否设有经常使用的固定基地从事专业性劳务活动，并通过该固定基地取得所得为依据，来确定独立劳务所得的来源地。如果该跨国自然人为从事其专业性劳务活动，在某一国设有经

23、常使用的固定基地(如诊所、事务所等)，即将其从固定基地取得的独立劳务所得确定为来源于该国境内，由该国对其行使地域管辖权征税。(2)停留时间标准停留时间标准 是指以一个从事跨国独立劳动的人在有关会计年度中，停留在某一国家的时间累计是否已达到一定的天数(一般为183天)作为依据，来确定独立劳务所得的来源地。如果跨国独立劳动者在某一国家境内从事独立劳动而未设立固定基地，但他在一个会计年度内停留在该国的时间累计已达到规定的天数，也可将其劳务提供地确定为在该国境内，由该国对其行使地域管辖权，就其在该国进行活动取得的独立劳务所得征税。2.非居住国的征税范围非居住国的征税范围非居住国可对跨国独立劳动者的以下

24、所得实施地域管辖权征税：（1）属于其固定基地的那部分所得；（2）在183天，这一期间内活动取得的所得。（三）跨国非独立劳动所得的国际规范约束（三）跨国非独立劳动所得的国际规范约束1.条件来源于非居住国的跨国非独立劳动者的所得，必须是受聘或受雇于非居住国的。2.范围：非居住国可以对以下所得可行使地域权征税：(1)支付者在非居住国（从支付方看：实际支付标准）由非居住国的居民雇主支付给跨国非独立劳动者的所得；由居住同雇主设在非居住国的固定基地支付给跨国非独立劳动者的所得；(2)支付者在居住国(从权责发生标准看)支付者在居住国图例：有关年历中，在非居住同连续累计停留183天以上（我国一般为90天、协定

25、国为183天）由居住国的雇主非居住国跨国非独立劳动者的所得支付（四）跨国其他劳务所得的国际规范约束（四）跨国其他劳务所得的国际规范约束1.董事董事费费(Directors Fees)2.退休金退休金(Pensions)。3.为政府服务的报酬为政府服务的报酬 4.演员、艺术家和运动员的收入演员、艺术家和运动员的收入5.学生的所得学生的所得二、关于跨国投资所得来源地的二、关于跨国投资所得来源地的确定确定(一)各国对跨国投资所得来源地的确定标准 跨国投资所得通常是指通过无形资产的跨国运用而取得的收入。最典型的投资所得有股息、利息和特许权使用费。“股息股息”(Dividends)是指从股份(Share

26、s)、“享受”股份(Jouissance Shares)或“享受”权利(Jouissance Rights)、矿业股份(Mining Rights)、发起人股份(Founders Shares)或分享利润而非债权关系的其他权利取得的所得，以及按照分配股息公司的居住国的法律，视同股份所得同样征税的由其他公司权利取得的所得。“利息利息”是由各种债权所取得的所得，不论有无抵押担保以及是否有权分享债务人的利润；特别指由公债(Government Securities)、债券(Bonds)或信用债券(Debentures)取得的所得及其溢价和奖金。由于延期还债而支付的罚款不作为利息。“特许权使用费特许权

27、使用费”是指由于使用，或有权使用下列对象所支付的作为报酬的各种款项，包括：a任何文学、艺术或科学著作(包括电影胶片)的版权；b任何专利、商标、设计或模型、计划、秘密配方或程序；c工业、商业或科学设备；d有关工业、商业或科学经验的情报。各国确定这类投资所得的来源地，一般采用如下两种标准：1.权责发生地标准即以权利的提供方所在地为这类所得的来源地。采纳权责发生地标准，认为跨国股息、利息和特许权使用费等投资所得是来源于提供这类权利的居民所在国，应由该居住国行使征税权，而非居住国不得对这笔所得行使地域管辖权。即认为提供这类权利的企业或个人是哪国的居民，就应该由此判定这类投资所得是来源于哪个国家。如经济

28、合作与发展组织拟定的税收协定范本对特许权使用费的来源判定就采纳了这条标准，由权利的提供方行使征税权。2.实际支付地标准甲国 乙国A公司 贷款 B公司 利息权责发生地标准 实际支付地标准即以权利的使用方所在地为这类所得的来源地。即采纳，认为这类权利是在哪个国家使用的，就由此判定这类所得来源于哪个国家，就由哪个国家行使地域管辖权征税。(二二)国际对跨国消极投资所得来源地确定的约束规范国际对跨国消极投资所得来源地确定的约束规范目前，大都是采取了由居住国与非居住国双方分享征税权利的办法：即约束非居住国对这些所得行使地域管辖权征税，其税率应比本国国内法规定的税率为低(具体降低到什么水平，应通过双方协商确

29、定)，以保证居住国行使居民管辖权也能征得一部分税款。(三三)征税方法征税方法对投资所得的一般征税方法可以分为两类：(1)对没有通过设立常设机构而获得的投资所得。(2)对通过设立常设机构而获得的投资所得三、关于跨国经营所得来源地的三、关于跨国经营所得来源地的确定确定(一一)国际规范国际规范常设机构原则常设机构原则I.常设机构的确认常设机构的确认对跨国经营所得，若没有一个对其来源做出判断的标志，就有可能出现地域管辖权的重叠。因此，国际规范认定，跨国纳税人在收入来源国设有常设机构，并且经营所得来自常设机构，那么就可以判定这笔所得来源于该国境内，该国政府就可以对其行使地域管辖权，据以征税。相反，如果该

30、企业在该国没有设立常设机构，或该企业获得的营业利润与该常设机构的活动无关，就不能确定这个企业的营业利润来自这个国家，该国就无权对这笔利润征税。1.常设机构常设机构(Permanent Establishment)常设机构：常设机构：是指一个企业在某一国境内进行全部或部分经营活动的固定营业场所。一般说来，其含义包括以下几点：第一，有一个从事营业活动的场所，诸如房屋、场地、机器设备等设施。至于这些设施是自己所有，还是向他人租用，或是安置在其他单位的内部，都是无关紧要的。第二，这个营业场所具有相对的固定性或长期性。如果一个为长期目的设置的固定营业场所，因特殊原因提前歇业，或者一个为短期目的设置的临时

31、营业场所，但实际经营已超过临时期限，仍应视为常设机构。第三，这个场所是企业用于进行全部或部分经营活动的场所。而纯粹用于为本企业从事某种非经营性质的准备活动或辅助活动的场所，即使是固定和长期性的，也不能视为常设机构。按照上述特征，在国际税收协定范本和有关国家双边税收协定文本中，明确列为常设机构的有：第一，管理机构、分支机构、办事处、工厂和车间。第二，矿场，油田、气井，采石场或其他开采自然资源的场所。第三，建筑工地、建筑、装配或安装工程，或者与其有关的监督管理活动。但这种工地、工程或活动，应以连续超过6个月为限。关于连续超过6个月的计算，一般可以从承包商开始实施合同之日算起，包括为工地建立筹备处等

32、所有准备活动所花的时间在内，直到工地作业全部结束，人员撤离工地之日为止，中途因故停工的时间，仍应计算在工地的连续时间以内。第四，企业通过雇员或其他非独立代理人在非居住国从事经营的营业活动，即使并未设立固定营业场所，也应视为设有常设机构。第五，企业通过授权非独立代理人在对方国家经常代表该企业进行活动签订合同的，也可视为常设机构。但被授权者若是独立代理人，除非其活动全部或几乎全部是代表该企业行事，否则，一般不得视同设有常设机构。因为独立代理人是独立的专业经纪人。从所属关系到管理控制上，都不能是其代理企业的常设机构。常设机构本身不具有独立的法人地位，只是总机构或总公司的派出机构。它的地位不同于子公司

33、。子公司虽然受控于母公司，但本身是一个独立的法人实体。但各国签订的国际税收协定及国内税法都将常设机构视同一个独立的机构或企业，要求按照正常交易的方式与其总机构进行经济交往。2.非常设机构非常设机构根据以上所述，不能被认为是设有常设机构的情况主要有：为本企业从事非营业性质的准备性或辅助性活动的场所，至于准备性 或辅助性活动又可区分以下几种具体情况：专门为储存、陈列本企业的货物或商品而使用的场所；专门为储存、陈列的目的而保存本企业货物或商品的库存；专门为委托另一企业加工的目的而保存本企业货物或商品的库存；仅仅为本企业采购货物或商品或者搜集情报而设有的固定营业场所；专门为本企业进行其他准备性或辅助性

34、活动而设有的固定营业场所。一个企业仅通过经纪人、一般佣金代理人或其他独立地位代理人在非居住国进行营业，而这些代理人又按常规进行本身业务的，不能认定该企业在非居住国设有常设机构。一个公司不能由于不同程度地受控于另一公司，而被认为是另一公司的常设机构。也就是说，一个国家不能因为某非居民公司在其境内拥有子公司而认为该公司在本国设有常设机构。.跨国经营所得应税范围的确定跨国经营所得应税范围的确定1.归属原则归属原则。该原则要求常设机构所在国只能以归属于该常设机构的跨国营业所得为应税范围，即只有通过常设机构取得的所得，常设机构所在国才能行使地域管辖权，而对此之外的所得则不能征税。归属原则代表了发达国家的

35、基本立场。2.引力原则引力原则。该原则不但要求常设机构所在国对通过常设机构取得的所得征税，还要对虽没有直接通过常设机构，但与常设机构相同或类似的经营活动取得的所得，也要列入地域管辖权的范围。常设机构利润的核定方法常设机构利润的核定方法 对于跨国营业所得的具体数额，国际上有三种不同的计算方法：独立核算法、总利润法和核定法。1.独立核算法。根据独立核算法，应将常设机构同其总机构之间的交易和费用往来，按照两个完全独立的企业来处理。2.总利润法。它是按照企业总利润的一定比例确定其设在非居住国的常设机构所得的方法。3.核定法。它是指常设机构所在国以该常设机构的营业收入额或费用支出额为基数，按照核定的利润

36、率推算利润，并据此行使地域管辖权征税。(二二).国际运输所得的征税国际运输所得的征税 对于国际海运和空运企业利用船舶和飞机从事国际运输取得的利润，一般规定应由企业的实际管理机构所在国独占行使征税权，即使该企业并不是该国的居民。由于国际运输不同于其他经营活动，许多从事国际海运的企业根据业务需要，往往将其实际管理机构设在船舶上，而不是陆地上，并且经常运行于各国之间，这类跨国海运企业的实际管理机构所在国是很难确定的。为此国际上一般的做法是：首先，以船舶船籍所在国为标准，即应认为船舶的母港(Home Haber)所在国是企业实际管理机构所在国，船舶的母港是指船舶登记人办理船舶所有权登记的港口；其次，如

37、果该船舶无母港，则以船舶经营者的居住国为标准认为船舶经营者的居件国为该企实际管理机构所在国。四、跨国财产所得来源地的确定四、跨国财产所得来源地的确定(一一)不动产所得不动产所得不动产是不能移动的财产，一般是固定地存在于某个国家的领土范围内。不动产的所有人只有在取得所在国家对其产权认可的条件下，才能使用或转让其所有的不动产来取得所得。这里“不动产”具有财产存在国法律所规定的含义，一般包括：附属于不动产的财产，农业和林业使用的牲畜和设备，适用一般法律有关地产的规定的各种权利，不动产的收益权(Usufruct)以及由于开采或有权开采矿藏、水源与其他自然资源而取得不固定的或固定的收入的权利等。船舶和飞

38、机不应作为不动产。鉴于不动产与其所在国之间的这种关系，国际规范认定，跨国不动产所得的来源国，只能是不动产的存在国。因此，对于其所有者直接使用、出租、转让不动产获得的所得(包括由农业或林业取得的收益)，应由不动产所在国行使地域管辖权征税。(二二)有形动产所得有形动产所得有形动产(如机器设备、存货等)也具有确定的物质形态，国际上一般也以这类财产的所在国为其所得来源国，对其所有者通过使用或出租等形式取得的收益由该国行使地域管辖权征税。对于某些动产，主要是船舶、飞机等，在本国境外出租所取得的租金，大部分国家规定如其所有者为本国居民或非居民在本国的常设机构，则为本国境内所得。这种规定的实质是坚持对这类所

39、得行使居民管辖权，而排斥地域管辖权的行使。(三三)资本利得资本利得I.资本利得来源国的确定标准资本利得来源国的确定标准各国对于因财产转让而取得的资本利得来源地的确定标准主要有财产存在地标准和财产销售地标准。1.财产存在地标准财产存在地标准 大部分国家对资本利得以交易财产存在地为其来源地，将销售存在于本国境内的财产所产生的资本利得规定为本国境内来源所得。2.财产销售地标准财产销售地标准 也有一些国家在资本利得来源地的确定上，除不动产利得外，对各项动产利得则采取财产销售地标准，以财产的实际销售地或成交地在本国境内为依据，将由此产生的资本利得规定为本国境内来源所得。II.转让不同类型财产取得的资本利

40、得来源国的确定转让不同类型财产取得的资本利得来源国的确定根据以上所述，不同类型的财产所产生的资本利得征税权确定的一般情况分别为：1.不动产利得不动产利得2.销售动产收益销售动产收益3.其他所得其他所得 1.不动产利得不动产利得对于出售不动产的利得或收益，以其不动产物质形态的存在地为收入来源地，由不动产的坐落地国家对其行使地域管辖权征税。2.销售动产收益销售动产收益对于销售动产，特别是出售营业性商品货物所取得的收益，国际上通常考虑与企业利润征税权的确定原则一致，由转让者的居住国征税。转让常设机构的营业财产或个人从事独立劳动的固定基地的财产(包括转让整个常设机构或固定基地)所取得的收益，由常设机构

41、或固定基地的所在国行使地域管辖权征税。对于转让从事国际运输的船舶、飞机所取得的收益，由于该类财产的位置不易确定，故一般以船舶、飞机经营企业的实际管理机构所在国为存在地、由居住国独占行使居民管辖权征税。对转让股票所取得的收益，其来源国的确定在国际税收实践中分歧较大。国际间有两个标准：一是由转让者为其居民的国家征税，实行居民管辖权。这是OECD范本的立场；另一个是坚持来源地原则，以转让地为该转让所得的来源地，由被转让财产的所在国实行地域管辖权。这是联合国范本的立场。3.其他所得其他所得以上所述以外的其他所得，应仅在受益人的居住国征税，完全排斥非居住国地域管辖权的行使。但如果这些所得是通过设在非居住

42、国的常设机构或固定基地取得，并且据以支付所得的权利或财产与该常设机构或固定基地有实际联系，那么，应由常设机构或固定基地所在国行使地域管辖权征税。五、跨国一般财产价值存在地的五、跨国一般财产价值存在地的 确定确定跨国一般财产价值是跨国纳税人所有的一切财产在货币价值形式上的综合表现。(一一)跨国财产跨国财产(资本资本)价值价值跨国财产(资本)价值主要由以跨国不动产为代表的财产价值和以跨国动产为代表的财产价值所构成。1.跨国不动产价值跨国不动产价值各国公认的国际规范是财产所在地标准，即以物质形态的不动产存在于哪国，便可认定这部分跨国财产价值是存在于哪国，并由该国对其行使地域管辖权征税。2.跨国动产价

43、值跨国动产价值国际规范明确：(1)应以跨国动产价值所属的常设机构或固定基地的所在国为其存在地，由该所在国行使地域管辖权征税，而不问其物质形态的动产是否一直存在于这个国家。(2)对以船只、船舶和飞机以及与其有关的动产为代表的跨国财产价值，应以这些动产价值所属企业的实际管理机构所在国为存在地，由该所在国独占行使居民管辖权，从而完全限制了非居住国不得行使地域管辖权征税。对于所有其他跨国资本(财富)价值，究竟应该如何约束地域管辖权，有关方面的观点并不完全一致。经合发组织范本规定应由居住国(国籍国)独占行使居民(公民)管辖权，从而完全限制了非居住国(非国籍国)不得行使地域管辖权征税。而联合国范本中对此则

44、有一定的保留。允许有关国家通过双边谈判去自行解决。(二二)跨国遗产价值跨国遗产价值在有关国家双方都实行遗产税，对死亡者转移的财产价值课税的条件下，将需要有一个公认的跨国遗产价值存在地概念的标准，以防止扩大地域管辖权的行使范围。1.对于以不动产为代表的跨国遗产价值对于以不动产为代表的跨国遗产价值国际规范要求与前述以不动产为代表的跨国财产价值一样，均以其物质形态的不动产存在地为存在地，约束由这个存在地所属国行使地域管辖权征税。2.对于以有形动产为代表的跨国遗产价值对于以有形动产为代表的跨国遗产价值鉴于它的被继承者不限于是一个独立劳动者，不可能比照前述以动产为代表的跨国财产价值那样，以该项动产价值所属固定基地的所在国为存在地，而只能以其物质形态的有形动产存在地为存在地，约束财产存在地所属国行使地域管辖权征税。3.对于以股票或债权为代表的跨国遗产价值对于以股票或债权为代表的跨国遗产价值通常要求应以该项股票发行者或债务者的居住国为遗产价值的存在地，以并由遗产对遗产价值行使地域管辖权征税。第四章完