第五章 审计学风险评估与风险应对1.ppt

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1、第五章第五章风险评估与风险应对风险评估与风险应对本章内容本章内容一、风险评估程序一、风险评估程序二、了解被审计单位的内部控制二、了解被审计单位的内部控制三、重大错报风险评估三、重大错报风险评估四、风险应对措施与程序四、风险应对措施与程序23一、风险评估程序一、风险评估程序（一）总体要求（一）总体要求（二）（二）基本方法基本方法（三）（三）了解被审计单位及其环境了解被审计单位及其环境4（一）总体要求（一）总体要求1.风险评估程序的概念风险评估程序的概念风险评估程序风险评估程序是指以了解被审计单位及是指以了解被审计单位及其环境为其环境为内容内容，以识别和评估财务报表，以识别和评估财务报表重大错报风

2、险为重大错报风险为目的目的，在设计和实施进，在设计和实施进一步审计程序之前实施的程序。一步审计程序之前实施的程序。52.总体要求总体要求了解被审计单位及其环境是了解被审计单位及其环境是必须要必须要实施的实施的程序，而不是可选程序程序，而不是可选程序了解的了解的目的目的是识别和评估财务报表重大错是识别和评估财务报表重大错报风险，设计和实施报风险，设计和实施进一步审计程序进一步审计程序了解的程度应当了解的程度应当足够实现足够实现了解的目的了解的目的了解是一个连续和动态的收集、更新与分了解是一个连续和动态的收集、更新与分析信息的过程，贯穿于整个审计过程析信息的过程，贯穿于整个审计过程6（二）基本方法

3、（二）基本方法询问询问被审计单位管理层和内部其他相关被审计单位管理层和内部其他相关人员人员实施实施分析程序分析程序观察和检查观察和检查其他审计程序和信息来源其他审计程序和信息来源 外部外部7询问询问内部法律内部法律顾问顾问治理层治理层仓库人员仓库人员营销或销售营销或销售人员人员管理层和财务管理层和财务负责人（核心）负责人（核心）参与生成、处理或记参与生成、处理或记录复杂交易的员工录复杂交易的员工采购和生采购和生产人员产人员内部审内部审计人员计人员询问管理层和财务负责人可了解到的信息：询问管理层和财务负责人可了解到的信息：1.新的竞争对手、主要客户和供应商的流失、新的竞争对手、主要客户和供应商的

4、流失、新的税收法规的实施以及经营目标或战略的新的税收法规的实施以及经营目标或战略的变化等。变化等。2.被审计单位最近的财务状况、经营成果和被审计单位最近的财务状况、经营成果和现金流量。现金流量。3.可能影响财务报告的交易和事项，或者目可能影响财务报告的交易和事项，或者目前发生的重大会计处理问题。前发生的重大会计处理问题。4.被审计单位发生的其他重要变化。如所有被审计单位发生的其他重要变化。如所有权结构、组织结构的变化等。权结构、组织结构的变化等。询问询问治理层治理层，有助于了，有助于了解财务报表编制的环境；解财务报表编制的环境；询问询问参与生成、处理或参与生成、处理或记录复杂或异常交易的记录复

5、杂或异常交易的员工员工，有助于评估被审，有助于评估被审计单位选择和运用某项计单位选择和运用某项会计政策的适当性；会计政策的适当性；询问询问内部法律顾问内部法律顾问，有，有助于了解有关法律法规助于了解有关法律法规的遵循情况、产品保证的遵循情况、产品保证和售后责任、与合作伙和售后责任、与合作伙伴的安排（如合营企业）伴的安排（如合营企业）以及诉讼情况等；以及诉讼情况等；询问询问内部审计师内部审计师，有助于，有助于了解内部审计针对内部控了解内部审计针对内部控制设计和运行所实施的工制设计和运行所实施的工作，以及管理层对内部审作，以及管理层对内部审计发现的问题是否采取了计发现的问题是否采取了适当的措施；适

6、当的措施；询问询问采购人员和生产采购人员和生产人员人员，有助于了解被，有助于了解被审计单位的原材料采审计单位的原材料采购和产品生产等情况；购和产品生产等情况；13询问询问仓库管理人员仓库管理人员，有助于了解原材料、有助于了解原材料、产成品等存货的进出、产成品等存货的进出、保管和盘点等情况。保管和盘点等情况。14询问询问营销或销售人员营销或销售人员，有助于了解被审计单有助于了解被审计单位的营销策略及其变位的营销策略及其变化、销售趋势或与其化、销售趋势或与其客户的合同安排；客户的合同安排；1516实施分析程序实施分析程序分析程序是指注册会计师通过研究分析程序是指注册会计师通过研究不同不同财务数据之

7、间财务数据之间以及以及财务数据与非财务数财务数据与非财务数据之间的据之间的内在关系，对财务信息作出评内在关系，对财务信息作出评价。价。注册会计师实施分析程序有助于识别注册会计师实施分析程序有助于识别异异常的交易或事项常的交易或事项，以及对财务报表和审，以及对财务报表和审计产生影响的计产生影响的金额、比率和趋势金额、比率和趋势。17观察和检查观察和检查（1）观察被审计单位的生产经营活动；）观察被审计单位的生产经营活动；（2）检查文件、记录和内部控制手册；）检查文件、记录和内部控制手册；（3）阅读由管理层和治理层编制的报告；）阅读由管理层和治理层编制的报告；（4）实地察看被审计单位的生产经营场所和

8、）实地察看被审计单位的生产经营场所和设备；设备；（5）追踪交易在财务报告信息系统中的处理）追踪交易在财务报告信息系统中的处理过程（过程（穿行测试穿行测试）。）。可以印证对管理层和其他相关人员的询问结果可以印证对管理层和其他相关人员的询问结果18穿行测试穿行测试指在每一类交易循环中选择一笔或若干指在每一类交易循环中选择一笔或若干笔业务进行测试，以验证内部控制的实笔业务进行测试，以验证内部控制的实际运行是否与了解的一致。际运行是否与了解的一致。如为复查购货循环的内部控制，审计人如为复查购货循环的内部控制，审计人员可选择一笔或若干笔购货业务，把包员可选择一笔或若干笔购货业务，把包括请购、订货、验收、

9、保管、付款、记括请购、订货、验收、保管、付款、记账在内的整个购货业务流程进行详细检账在内的整个购货业务流程进行详细检查，以确定购货循环内部控制中各环节查，以确定购货循环内部控制中各环节的实际执行情况是否与其了解的一致。的实际执行情况是否与其了解的一致。穿行测试一般只需选择若干重要环节进穿行测试一般只需选择若干重要环节进行验证行验证19其他审计程序和信息来源实施其他审计程序从被审计单位外部获实施其他审计程序从被审计单位外部获取的相关信息：询问外部专家；阅读外取的相关信息：询问外部专家；阅读外部信息部信息其他信息来源：在承接客户或续约过程其他信息来源：在承接客户或续约过程中获取的信息，向被审计单位

10、提供其他中获取的信息，向被审计单位提供其他服务获得的经验等服务获得的经验等20（三）了解被审计单位及其环境（三）了解被审计单位及其环境（177页）页）注册会计师应当从下列方面了解被审计单位注册会计师应当从下列方面了解被审计单位及其环境：及其环境：1.行业状况、法律环境与监管环境以及其他行业状况、法律环境与监管环境以及其他外部因素；外部因素；2.被审计单位的性质；被审计单位的性质；3.被审计单位对会计政策的选择和运用；被审计单位对会计政策的选择和运用；4.被审计单位的目标、战略以及相关经营风被审计单位的目标、战略以及相关经营风险；险；5.被审计单位财务业绩的衡量和评价；被审计单位财务业绩的衡量和

11、评价；6.被审计单位的内部控制。被审计单位的内部控制。211.了解行业状况、法律环境与监管环境了解行业状况、法律环境与监管环境了解了解行业状况行业状况有助于注册会计师识别与有助于注册会计师识别与被审计单位所处行业有关的重大错报风被审计单位所处行业有关的重大错报风险：险：（1 1）所在行业的市场供求与竞争；）所在行业的市场供求与竞争；（2 2）生产经营的季节性和周期性；）生产经营的季节性和周期性；（3 3）产品生产技术的变化；）产品生产技术的变化；（4 4）能源供应与成本；）能源供应与成本；（5 5）行业的关键指标和统计数据。）行业的关键指标和统计数据。22了解了解法律环境及监管环境法律环境及监

12、管环境，主要包括，主要包括（178页）：页）：（1）适用的会计准则、会计制度和行业特定惯例；）适用的会计准则、会计制度和行业特定惯例；（2）受管制行业的法律框架）受管制行业的法律框架（3）对经营活动产生重大影响的法律法规及监管活）对经营活动产生重大影响的法律法规及监管活动；动；（4）税收政策）税收政策（5）对开展经营活动产生影响的政府政策，包括货）对开展经营活动产生影响的政府政策，包括货币、财政、税收和贸易等政策；币、财政、税收和贸易等政策；（6）与被审计单位所处行业和所从事经营活动相关）与被审计单位所处行业和所从事经营活动相关的环保要求。的环保要求。232.注册会计师应当主要从下列方面了解被

13、注册会计师应当主要从下列方面了解被审计单位的性质：审计单位的性质：（1）所有权结构）所有权结构:有助于识别关联方关系并了解企业的决策过程、财务报表合并范围、长期股权投资核算方法等。（2）治理结构）治理结构:良好的治理结构可以对企业的经营和财务实施有效的监督，从而降低财务报表发生重大错报的风险；（3）组织结构）组织结构:复杂的组织结构可能导致重大错报风险；（4）经营活动）经营活动:有助于识别预期在财务报表中反映的主要交易类别、重要账户余额和列报（5）投资活动）投资活动:有助于关注企业在经营策略和方向上的重大变化。；（6）筹资活动）筹资活动:有助于评估企业在融资方面的压力，并进一步考虑企业在可预见

14、未来的持续经营能力。24253.在了解被审计单位对会计政策的选择和运用是在了解被审计单位对会计政策的选择和运用是否适当时，注册会计师应当关注下列重要事项：否适当时，注册会计师应当关注下列重要事项：（1）重大和异常交易的会计处理方法；）重大和异常交易的会计处理方法；（2）在缺乏权威性标准或共识、有争议的或）在缺乏权威性标准或共识、有争议的或新兴领域采用重要会计政策产生的影响；新兴领域采用重要会计政策产生的影响；（3）会计政策的变更；）会计政策的变更；（4）被审计单位何时采用以及如何采用新颁）被审计单位何时采用以及如何采用新颁布的会计准则和相关会计制度。布的会计准则和相关会计制度。渝钛白：我国证券

15、市场上第一份否定意见的审渝钛白：我国证券市场上第一份否定意见的审计报告计报告19971997年年应付债券利息应付债券利息80648064万元万元，公司将其，公司将其资本化资本化计入计入已已投入使用投入使用的钛白粉的钛白粉工程成本工程成本。渝钛白认为：一般的基建。渝钛白认为：一般的基建项目，建设完工即进入投资回收期，产生效益，但钛白项目，建设完工即进入投资回收期，产生效益，但钛白粉工程不同：粉工程不同：一方面，钛白粉这种化工产品不同于普通商品，对各项一方面，钛白粉这种化工产品不同于普通商品，对各项技术指标要求非常严格，需要技术指标要求非常严格，需要反复试生产反复试生产，逐步调整质，逐步调整质量、

16、消耗等指标，直到生产出合格的产品才能投放市场。量、消耗等指标，直到生产出合格的产品才能投放市场。另一方面，原料的腐蚀性很重，如生产钛白粉的主要原另一方面，原料的腐蚀性很重，如生产钛白粉的主要原料硫酸，料硫酸，一旦停工一旦停工，则原料淤积于管道、容器中，再次，则原料淤积于管道、容器中，再次开车前就必须进行彻底的清洗、维护、调试设备，年报开车前就必须进行彻底的清洗、维护、调试设备，年报中披露的中披露的900900万元亏损中很大一笔就是设备整改费用。因万元亏损中很大一笔就是设备整改费用。因此，钛白粉项目从交付使用到进入投资回报期前，还有此，钛白粉项目从交付使用到进入投资回报期前，还有一个一个过渡期，

17、即整改和试生产期间，这仍属于工程在建过渡期，即整改和试生产期间，这仍属于工程在建期。期。因此公司将因此公司将80648064万元的应付债券利息计入工程成本万元的应付债券利息计入工程成本是有依据的。是有依据的。资本化的条件？关键关键-钛白粉工程正式投入使用了吗？钛白粉工程正式投入使用了吗？重庆会计师事务所坚持认为：应计利息重庆会计师事务所坚持认为：应计利息80648064万元万元应应计入当期损益（不应资本化）计入当期损益（不应资本化）。因为，该工程已于。因为，该工程已于19951995年下半年就开始投产，年下半年就开始投产，19961996年已经可以生产出年已经可以生产出合格产品合格产品。该工程

18、虽曾一度停产，但。该工程虽曾一度停产，但19971997年全年共年全年共生产生产16801680吨。尽管这一产量与设计能力吨。尽管这一产量与设计能力1.51.5万吨还相万吨还相差很远，但差很远，但主要原因是缺乏流动资金，而非工程尚主要原因是缺乏流动资金，而非工程尚未完工未完工。因此，该工程应认定已交付使用。因此，该工程应认定已交付使用。如果如果80648064万元计入财务费用，则该公司将万元计入财务费用，则该公司将资不抵债资不抵债，性质性质非同一般。最后，事务所发表了非同一般。最后，事务所发表了否定意见否定意见。公。公司股票因连续两年净资产为负值，于司股票因连续两年净资产为负值，于199819

19、98年年4 4月月3030日日开始实行特别处理（开始实行特别处理（STST）。）。284.注册会计师应当了解被审计单位是否存在与下注册会计师应当了解被审计单位是否存在与下列方面有关的目标和战略，并考虑相应的经营风列方面有关的目标和战略，并考虑相应的经营风险：险：（1）行业发展，及其可能导致的被审计单）行业发展，及其可能导致的被审计单位不具备足以应对行业变化的人力资源和位不具备足以应对行业变化的人力资源和业务专长等风险；业务专长等风险；（2）开发新产品或提供新服务，及其可能）开发新产品或提供新服务，及其可能导致的被审计单位产品责任增加等风险；导致的被审计单位产品责任增加等风险；（3）业务扩张，及

20、其可能导致的被审计单）业务扩张，及其可能导致的被审计单位对市场需求的估计不准确等风险；位对市场需求的估计不准确等风险；（4）新颁布的会计法规，及其可能导致的）新颁布的会计法规，及其可能导致的被审计单位执行法规不当或不完整，或会被审计单位执行法规不当或不完整，或会计处理成本增加等风险；计处理成本增加等风险；29（5）监管要求，及其可能导致的被审）监管要求，及其可能导致的被审计单位法律责任增加等风险；计单位法律责任增加等风险；（6）本期及未来的融资条件，及其可）本期及未来的融资条件，及其可能导致的被审计单位由于无法满足能导致的被审计单位由于无法满足融资条件而失去融资机会等风险；融资条件而失去融资机

21、会等风险；（7）信息技术的运用，及其可能导致）信息技术的运用，及其可能导致的被审计单位信息系统与业务流程的被审计单位信息系统与业务流程难以融合等风险。难以融合等风险。经营风险对重大错报风险的影响经营风险对重大错报风险的影响多数经营风险多数经营风险最终都会产生财务后果，最终都会产生财务后果，从而影响财务报表。注册会计师应当根从而影响财务报表。注册会计师应当根据被审计单位的具体情况考虑经营风险据被审计单位的具体情况考虑经营风险是否可能导致财务报表发生重大错报。是否可能导致财务报表发生重大错报。但但注册会计师注册会计师没有责任识别没有责任识别或评估对财或评估对财务报表没有影响的经营风险。务报表没有影

22、响的经营风险。管理层通常制定识别和应对经营风险的管理层通常制定识别和应对经营风险的策略，注册会计师应当了解被审计单位策略，注册会计师应当了解被审计单位的风险评估过程。的风险评估过程。30315.被审计单位内部或外部对财务业绩的衡量和评价被审计单位内部或外部对财务业绩的衡量和评价可能对管理层产生压力，促使其采取行动改善财可能对管理层产生压力，促使其采取行动改善财务业绩或歪曲财务报表。务业绩或歪曲财务报表。在了解被审计单位财务业绩衡量和评价情况时，在了解被审计单位财务业绩衡量和评价情况时，注册会计师应当关注下列信息：注册会计师应当关注下列信息：（1）关键业绩指标；）关键业绩指标；（2）业绩趋势；）

23、业绩趋势；（3）预测、预算和差异分析；）预测、预算和差异分析；（4）管理层和员工业绩考核与激励性报酬政策；）管理层和员工业绩考核与激励性报酬政策；（5）分部信息与不同层次部门的业绩报告；）分部信息与不同层次部门的业绩报告；（6）与竞争对手的业绩比较；）与竞争对手的业绩比较；（7）外部机构提出的报告。）外部机构提出的报告。教材教材180页页 风险评估工作底稿风险评估工作底稿32课堂例题课堂例题W W公司主要从事小型电子消费品的生产和销售，公司主要从事小型电子消费品的生产和销售，产品销售以产品销售以W W公司仓库为交货地点。公司仓库为交货地点。W W公司日常公司日常交易采用自动化信息系统和手工控制

24、相结合的交易采用自动化信息系统和手工控制相结合的方式进行。系统自方式进行。系统自20206 6年以来没有发生变化。年以来没有发生变化。公司产品主要销售给国内各主要城市的电子消公司产品主要销售给国内各主要城市的电子消费品经销商。费品经销商。A A和和B B注册会计师负责审计注册会计师负责审计W W公司公司20207 7年度财务报表。年度财务报表。资料一：资料一：A A和和B B注册会计师在审计工作底稿中记注册会计师在审计工作底稿中记录了所了解的录了所了解的W W公司及其环境的情况，部分内公司及其环境的情况，部分内容摘录如下：容摘录如下：（1 1）在）在20206 6年度实现销售收入增长年度实现销

25、售收入增长10%10%的基础上，的基础上，W W公司董事会确定的公司董事会确定的20207 7年销售收入增长目标为年销售收入增长目标为20%20%。W W公司管理层实行年薪制公司管理层实行年薪制，总体薪酬水平根，总体薪酬水平根据上述目标的完成情况上下浮动。据上述目标的完成情况上下浮动。W W公司所处行业公司所处行业20207 7年的平均销售增长率是年的平均销售增长率是12%12%。（2 2）W W公司的产品面临快速更新换代的压力，市场公司的产品面临快速更新换代的压力，市场竞争激烈。为巩固市场占有率，竞争激烈。为巩固市场占有率，W W公司于公司于20207 7年年4 4月将主要产品（月将主要产品

26、（C C产品）的销售价格下调了产品）的销售价格下调了8%8%至至10%10%。另外，另外，W W公司在公司在20207 7年年8 8月推出了月推出了D D产品（产品（C C产品的产品的改良型号），市场表现良好，计划在改良型号），市场表现良好，计划在20208 8年全面年全面扩大产量，并在扩大产量，并在20208 8年年1 1月停止月停止C C产品的生产。为产品的生产。为了加快资金流转，了加快资金流转，W W公司于公司于20208 8年年1 1月针对月针对C C产品开产品开始实施新一轮的降价促销，平均降价幅度达到始实施新一轮的降价促销，平均降价幅度达到10%10%。34 （3 3）W W公司财务

27、总监已为公司财务总监已为W W公司工作超过公司工作超过6 6年，于年，于20207 7年年9 9月劳动合同到期后被月劳动合同到期后被W W公司公司的竞争对手高薪聘请。由于工作压力大，的竞争对手高薪聘请。由于工作压力大，W W公司会计部门人员流动频繁，除会计主管公司会计部门人员流动频繁，除会计主管服务期超过服务期超过4 4年外，其余人员的平均服务期年外，其余人员的平均服务期少于少于2 2年。年。（4 4）W W公司销售的产品均由经客户认可的公司销售的产品均由经客户认可的外部运输公司实施运输，运输由外部运输公司实施运输，运输由W W公司承担，公司承担，但运输途中风险仍由客户自行承担。由于但运输途中

28、风险仍由客户自行承担。由于受能源价格上涨影响，受能源价格上涨影响，20207 7年的运输单价年的运输单价比上年平均上升了比上年平均上升了15%15%，但运输商同意将运，但运输商同意将运费结算周期从原来的费结算周期从原来的3030天延长至天延长至6060天。天。（5 5）20207 7年度年度W W公司主要原料的价格与上公司主要原料的价格与上年基本持平，供应商也没有大的变化，年基本持平，供应商也没有大的变化，但由于技术要求发生变化，但由于技术要求发生变化，D D产品所耗高产品所耗高档金属材料比档金属材料比C C产品略有上升，使得产品略有上升，使得D D产产品的原材料成本比品的原材料成本比C C产

29、品上升了产品上升了3%3%（6 6）除了于）除了于20206 6年年1212月借入的月借入的2 2年期、年年期、年利率利率6%6%的银行借款的银行借款50005000万元外，万元外，W W公司没公司没有其他借款。上述长期借款专门用于扩有其他借款。上述长期借款专门用于扩建现有的一条生产线，以满足建现有的一条生产线，以满足D D产品的生产品的生产需要。该生产线总投资产需要。该生产线总投资65006500万元，万元，20206 6年年1212月开工，月开工，20207 7年年7 7月完工投入月完工投入使用。（假设不考虑利息收入）使用。（假设不考虑利息收入）36要求要求：针对资料一（：针对资料一（1）

30、至（）至（6）项，结合资）项，结合资料二，假定不考虑其他条件，请逐项指出资料料二，假定不考虑其他条件，请逐项指出资料一所列事项是否可能表明存在重大错报风险。一所列事项是否可能表明存在重大错报风险。如果认为存在，请简要说明理由，并分别说明如果认为存在，请简要说明理由，并分别说明该风险是属于财务报表层次还是认定层次。如该风险是属于财务报表层次还是认定层次。如果认为属于认定层次，请指出相关事项与何种果认为属于认定层次，请指出相关事项与何种交易或账户的何种认定相关。交易或账户的何种认定相关。（1）是。销售增长目标与同行）是。销售增长目标与同行业其他公司相比偏高，并且管理业其他公司相比偏高，并且管理层的

31、薪酬与销售增长目标挂钩，层的薪酬与销售增长目标挂钩，可能导致管理层多计销售收入。可能导致管理层多计销售收入。该风险属于认定层次，与营业收该风险属于认定层次，与营业收入的发生、应收账款的存在认定入的发生、应收账款的存在认定相关。相关。39（2）是。关键管理人员的变动）是。关键管理人员的变动和缺乏有经验的会计人员可能表和缺乏有经验的会计人员可能表明存在重大错报风险。明存在重大错报风险。该风险属于财务报表层次。该风险属于财务报表层次。40（3）是。）是。C产品在产品在2007年的毛利年的毛利率为率为8.1%，在，在2008年年1月价格下月价格下调调10%后，后，C产品的可变现净值小产品的可变现净值小

32、于成本，可能高估了存货成本。于成本，可能高估了存货成本。该风险属于认定层次，与存货的计该风险属于认定层次，与存货的计价和分摊、资产减值损失的完整性价和分摊、资产减值损失的完整性认定相关认定相关。41（4）是。）是。2007年的产品总销量大年的产品总销量大于于2006年，并且运输单价平均上升年，并且运输单价平均上升了了15%，但是运费只上升了，但是运费只上升了4.3%，可能低估了，可能低估了2007年的运费。年的运费。2007的运费没有大的变化可能表明销量变的运费没有大的变化可能表明销量变化不大，高估销售收入。化不大，高估销售收入。该风险属于认定层次，与销售费用和该风险属于认定层次，与销售费用和应付账款的完整性、营业收入的发生、应付账款的完整性、营业收入的发生、应收账款的存在认定相关。应收账款的存在认定相关。42（5）否）否（6）是。工程）是。工程7月完工，但资本化月完工，但资本化了了10个月的利息支出，可能高估了个月的利息支出，可能高估了固定资产成本、低估了固定资产成本、低估了2007年的年的财务费用。财务费用。该风险属于认定层次，与固定资产该风险属于认定层次，与固定资产的的计价和分摊计价和分摊、财务费用的完整性、财务费用的完整性认定相关。认定相关。43