上市公司执行企业会计准则过程中遇到的疑难问题暨案例分析.ppt

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1、 上市公司执行企业会计准则过程中遇 到的疑难问题暨案例分析赵 耀一、财务报表的列报二、长期股权投资与金融资产的分类三、收益性支出与资本性支出的划分四、长期股权投资权益法核算的特殊问题五、丧失控制权情况下长期股权投资处置的会计处理六、政策性搬迁业务的财税处理 八、股份支付计划的取消与作废七、会计估计变更与前期差错更正的区分 十、融资融券业务的会计处理 九、企业接受捐赠与债务豁免的会计处理十一、发行股票交易费用的会计处理十二、会计估计变更的会计处理十三、合并范围的确定十四、合并财务报表内部交易的抵消 十五、金融负债与权益工具的区分问题1：财务报表的列报5 5（一）流动项目与非流动项目的区分【案例1

2、】甲公司2012年预付给供应商1000万元用于进口某造纸机器设备。2012年12月31日，该机器设备尚未到货。甲公司依据企业会计准则应用指南附录中的科目账务处理，将该笔1 000万元的预付设备采购款在“预付账款”科目进行核算。问题：用于购建固定资产的预付款项在资产负债表中应该如何列报？一、财务报表的列报|1.会计准则相关规定|财务报表列报准则规定，“资产满足下列条件之一的，应当归类为流动资产：|（1）预计在一个正常营业周期中变现、出售或耗用；|（2）主要为交易目的而持有；|（3）预计在资产负债表日起一年内（含一年，下同）变现；|（4）自资产负债表日起一年内，交换其他资产或清偿负债的能力不受限制

3、的现金或现金等价物”。一、财务报表的列报|（一）流动项目与非流动项目的区分|“负债满足下列条件之一的，应当归类为流动负债：|（1）预计在一个正常营业周期中清偿；|（2）主要为交易目的而持有；|（3）自资产负债表日起一年内到期应予以清偿；|（4）企业无权自主地将清偿推迟至资产负债表日后一年以上。”一、财务报表的列报|2.列报的要求|（1）企业会计准则应用指南附录中的科目账务处理主要用于规范日常财务核算中会计科目的使用，而在期末编制财务报表的时候，应该遵循企业会计准则基本准则的原则及企业会计准则第30号财务报表列报的相关规定进行列报。|【提示】会计科目使用与财务报表列报科目并非完全一致。一、财务报

4、表的列报|2.列报的要求|（2）一些资产类科目如果出现贷方余额，应该判断其是否符合负债的定义从而应该在报表中列示为负债，反之 一些负债类科目如果出现借方余额，应该判断其是否符合资产的定义从而应该在报表中列示为资产；|（3）一些非流动资产类项目如果预期将于资产负债表日起一年内或一个正常营业周期中变现，则应该判断其是否应该分类为流动资产。一、财务报表的列报|2.列报的要求|（4）财务报表中相关项目所反映的交易和事项，企业没有发生的，不得在该项目中按“0”填列，而应空置。这是因为这两者表示的经济意义不同。如以“0”填列，表明该项目所反映的交易或事项当期已经发生但余额为0。一、财务报表的列报|【案例1

5、解析】|根据企业会计准则第30号财务报表列报第十三条的有关规定，预计在资产负债表日起一年内（含一年）或一个正常营业周期中变现、出售或耗用的资产为流动资产。|企业需要从预付账款所包含的经济利益的实现方式和时间来分析其在资产负债表中的分类。|【案例1解析】在分析预付账款经济利益的预期实现方式时，不能与其所购买的资产割裂开来，预付账款经济利益的实现方式应该取决于其最终形成的资产的经济利益实现的时间及方式。|企业为购建固定资产而预付的款项，日常会计核算时在“预付账款”科目反映，在期末编制财务报表时，应分类为非流动资产，列示于其他非流动资产中，并在附注中披露其性质。一、财务报表的列报|【结论】公司不管日

6、常核算采用什么科目，在进行报表列报时，都应该按照企业会计准则第30号财务报表列报中关于流动性与非流动性的划分原则进行判断，合理确定相关项目在报表中的列报方式。一、财务报表的列报|【案例2】乙公司2012年年末“应交税费应交增值税”科目出现借方余额17000万元，系因购买机器设备支付的可抵扣的增值税进项税额未能在当年实现抵扣。根据乙公司的年度财务预算，其在2013年度实现的销售收入预计为2亿元，由此产生的增值税销项税额约为3400万元。|问题：待抵扣增值税进项税导致的应交增值税借方余额应该如何列报？一、财务报表的列报|【案例2解析】第一，应该以借方余额列示为负债（应交税费）还是重分类列示为资产？

7、在考虑某一项目在资产负债表中列报为资产还是负债时，应当首先根据企业会计准则基本准则中有关资产和负债的定义进行判断。|根据企业会计准则基本准则给出的资产和负债的定义，应交增值税的借方余额已经不再符合负债的定义，而是符合资产的定义，因此在资产负债表中应当重分类为一项资产，而不应当作为负债项目的抵减项进行列报。一、财务报表的列报|【案例2解析】第二，如何判断其流动性分类：根据企业会计准则第30号财务报表列报第十三条的有关规定，应当从待抵扣增值税进项税所包含的经济利益实现的方式和时间对其流动性进行分析。待抵扣增值税进项税为企业带来的经济利益在于其未来用于抵扣增值税销项税时，减少企业支付增值税产生的经济

8、利益的流出。一、财务报表的列报|【案例2解析】|乙公司预计能够于2013年用于抵扣的待抵扣增值税进项税3400万元应当在资产负债表中分类为流动资产，列示为“其他流动资产”，而其余的13600万元，由于其经济利益不能在一年内实现，应当分类为非流动资产，列示为“其他非流动资产”。一、财务报表的列报|（二）现金流量的分类|【案例3】甲公司为上市公司，2012年8月，甲公司因销售商品取得6个月到期的银行承兑汇票1000万元。为了加快资金回笼，甲公司于2012年12月31日将该票据贴现，取得现金995万元。|问题：甲公司在编制2012年度现金流量表时，因贴现银行承兑汇票而取得的现金995万元应该如何进行

9、分类？一、财务报表的列报|（二）现金流量 的分类|1.会计准则的相关规定|根据企业会计准则第31号现金流量表的有关要求，现金流量表应当分别按经营活动，投资活动和筹资活动列报现金流量。其中，投资活动是指企业长期资产的购建和不包括在现金等价物范围内的投资及其处置活动，例如购建长期资产、对外投资、取得投资收益等；一、财务报表的列报|（二）现金流量的分类|筹资活动是指导致企业资本及债务规模和构成发生变化的活动，例如吸收投资、取得借款、偿还债务和分配利润等；|经营活动是指企业投资活动和筹资活动以外的所有交易和事项，例如采购、销售商品、支付工资及支付各项税费等。一、财务报表的列报|（二）现金流量的分类|2

10、.列报的要求|企业在编制现金流量表时，应当首先根据现金流量表准则给出的原则对于产生该现金流量的业务活动的性质进行区分，进而确定现金流量的分类。一、财务报表的列报|（二）现金流量的分类|【案例3解析】|（1）企业的应收票据一般是通过销售商品或提供劳务取得的，如果不提前贴现，而是持有至到期再进行承兑，其现金流入通常可认定为与经营活动有关的现金流量。一、财务报表的列报|（二）现金流量的分类|（2）一种观点认为，票据贴现产生的现金流入应当作为筹资活动的现金流量，因为在贴现的票据不符合终止确认条件的情况下，因票据贴现取得的现金被确认为短期借款，另外，如果企业确实因有融资的需求而将持有的票据向银行贴现以取

11、得现金，那么将票据贴现产生的现金全部作为筹资活动的现金流量能反应出该交易的实质。一、财务报表的列报|（二）现金流量的分类|（3）一种观点认为，票据贴现产生的现金流入应当作为经营活动的现金流量，因为无论是票据到期收回现金还是向银行贴现而提前收回现金，该现金流量的产生都缘于企业销售商品的行为；销售商品是企业的经营活动，因此其产生的现金流量也应当分类经营活动现金流量。一、财务报表的列报|（二）现金流量的分类|（4）在应收票据贴现且不符合金融资产终止确认条件的情况下，贴现现金流作为筹资活动流入似乎更符合准则中筹资活动的定义，但是从实务中很多贴现活动的经济实质来看，作为经营活动流入似乎更能够反映其实质。

12、一、财务报表的列报|（三）其他综合收益的列报|【案例4】下列各项是否属于其他综合收益？|A.溢价发行股票形成的资本公积|B.因享有联营企业其他综合收益形成的资本公积|C.可供出售金融资产公允价值变动形成的资本公积|D.以权益结算的股份支付在等待期内形成的资本公积一、财务报表的列报|（三）其他综合收益的列报|1.企业会计准则解释第3号规定，企业应当在利润表“每股收益”项下增列“其他综合收益”项目和“综合收益总额”项目。“其他综合收益”项目，反映企业根据企业会计准则规定未在损益中确认的各项利得和损失扣除所得税影响后的净额。“综合收益总额”项目，反映企业净利润与其他综合收益的合计金额。一、财务报表的

13、列报|（三）其他综合收益的列报|2.其他综合收益的特点：|（1）引起净资产增减变动；|（2）与所有者投入无关；|（3）暂时无法计入利润的利得和损失；|（4）随资产或事项最终结转至利润；一、财务报表的列报|（三）其他综合收益的列报|3.其他综合收益的内容：|可供出售金融资产产生的利得（或损失）、按照权益法核算的在被投资单位其他综合收益中所享有的份额、现金流量套期工具产生的利得（或损失）、外币财务报表折算差额、投资性房地产转换时产生的增值额等。|【提示】“资本公积其他资本公积”科目下核算的项目不完全属于其他综合收益的列报内容。一、财务报表的列报|【案例4解析】选项A所有者资本投入导致的实收资本（或

14、股本）与资本公积（资本溢价）的增加；选项B因享有联营企业其他综合收益形成的资本公积属于其他综合收益；|选项C可供出售金融资产公允价值变动形成的资本公积属于其他综合收益；选项D以权益结算的股份支付在等待期内形成的资本公积计入“资本公积其他资本公积”科目，但不属于其他综合收益的列报内容。一、财务报表的列报3232 1.企业应注重区分核算科目与报表列报的区别，原则上不管日常核算采用什么科目，在进行报表列报时，都应该按照企业会计准则财务报表列报，合理确定相关项目在报表中的列报方式。一、财务报表的列报3333 2.企业对现金流量的分类应关注业务的实质。3.“资本公积其他资本公积”科目下核算的项目不完全属

15、于其他综合收益的列报内容。一、财务报表的列报问题2：长期股权投资与金融资产区分3434|【案例5】2001年甲公司购买了乙公司2%的股权，对乙公司没有控制、共同控制或者重大影响，由于该2%股权的公允价值无法可靠计量，甲公司将该项投资作为长期股权投资且采用成本法进行会计核算。2012年8月1日，乙公司首次公开发行股票并开始上市交易，甲公司的持股比例被稀释为0.8%，且甲公司持有的股份没有限售条件。|问题：甲公司对乙公司0.8%的股权投资应该如何分类？二、长期股权投资与金融资产的分类二、长期股权投资与金融资产的分类|（一）长期股权投资核算范围|企业会计准则第2号长期股权投资应用指南规定，长期股权投

16、资的范围包括：|1.企业持有的能够对被投资单位实施控制的权益性投资；|2.企业持有的能够与其他合营方一同对被投资单位实施共同控制的权益性投资；|3.企业持有的能够对被投资单位施加重大影响的权益性投资；二、长期股权投资与金融资产的分类|（一）长期股权投资核算范围|4.企业对被投资单位不具有控制、共同控制或重大影响、在活跃市场上没有报价，且公允价值不能可靠计量的权益性投资。|除上述情况以外，企业持有的其他权益性投资应当按照企业会计准则第22号金融工具确认和计量的规定处理。二、长期股权投资与金融资产的分类|（二）金融资产的分类二、长期股权投资与金融资产的分类|企业会计准则实施问题专家工作组意见|三、

17、问：如何正确地进行交易性金融资产和可供出售金融资产的分类和会计处理？|答:交易性金融资产主要是指企业为了近期内出售而持有的金融资产。通常情况下，企业以赚取差价为目的从二级市场购入的股票、债券和基金等，应当分类为交易性金融资产。相对于交易性金融资产而言，可供出售金融资产的持有意图不明确。二、长期股权投资与金融资产的分类|（三）限售股的分类|1.1.企业在股权分置改革过程中持有对被投资单位在重大影响以上的股权，应当作为长期股权投资，视对被投资单位的影响程度分别采用成本法或权益法核算；|企业在股权分置改革过程中持有对被投资单位不具有控制、共同控制或重大影响的股权，应当划分为可供出售金融资产，其公允价

18、值与账面价值的差额，在首次执行日应当追溯调整，计入资本公积。-企业会计准则解释第1 1号二、长期股权投资与金融资产的分类|2.2.企业持有上市公司限售股权（不包括股权分置改革中持有的限售股权），对上市公司不具有控制、共同控制或重大影响的，应当按照企业会计准则第2222号金融工具确认和计量的规定，将该限售股权划分为可供出售金融资产或以公允价值计量且其变动计入当期损益的金融资产。-企业会计准则解释第3 3号二、长期股权投资与金融资产的分类二、长期股权投资与金融资产的分类|【案例5 5解析】|（1 1）根据企业会计准则第2222号金融工具的确认和计量关于金融资产重分类的限制规定，不允许将其他类金融资

19、产后续再重分类为以公允价值计量且变动计入当期损益的金融资产（交易性金融资产）。二、长期股权投资与金融资产的分类二、长期股权投资与金融资产的分类|（2 2）金融资产的定义是一个广义的定义而不是仅仅指企业会计准则第2222号金融工具的确认和计量准则核算范围内的资产，当某项金融资产的公允价值起初不能可靠计量而持有过程中转变为可以可靠计量时，其应当同样适用于金融资产重分类的限制规定。二、长期股权投资与金融资产的分类|（3 3）在国际财务报告准则体系中，企业持有的不具有控制、共同控制、重大影响，且其公允价值不能可靠计量的股权投资，只有一种处理方法，即作为按成本计量的可供出售金融资产进行核算。当其公允价值

20、能够可靠计量时，就转为以公允价值计量的可供出售金融资产，转变日其公允价值和原账面价值的差额计入资本公积。二、长期股权投资与金融资产的分类|（4 4）因此，企业持有的不具有控制、共同控制、重大影响，且其公允价值不能可靠计量的股权投资，应当作为其他长期股权投资，按成本计量。其后，如果这些被投资单位股权的公允价值能够可靠计量了，就不再符合按照成本计量的要求，应该转为可供出售金融资产，转变时原账面价值和公允价值的差额应当计入资本公积。二、长期股权投资与金融资产的分类4949 企业持有的不具有控制、共同控制、重大影响，且其公允价值不能可靠计量的股权投资，应当作为其他长期股权投资，按成本计量。其后，如果这

21、些被投资单位股权的公允价值能够可靠计量了，应该转为可供出售金融资产、转变时原账面价值和公允价值的差额应当计入资本公积。问题3：收益性支出与资本性支出的划分5050|【案例6 6】甲公司以生产销售童装为主营业务，为促进童装销售，该公司投资拍摄动漫影视作品，获得了国产电视动画片发行许可证，并在省版权局进行了版权登记。|甲公司将影视作品制作支出确认为存货；并在销售童装产品时，按每月实现的销售收入占预计总销量收入的比例对影视剧投资支出金额进行摊销，确认为营业成本。|问题：甲公司的上述会计处理是否正确？三、收益性支出与资本性支出的划分|（一）会计准则相关规定|1.1.企业会计准则讲解（20102010）

22、对于企业发生的广告营销相关费用的会计处理作出了明确规定，企业采购用于广告营销活动的特定商品，向客户预付货款未取得商品时，应作为预付账款进行会计处理，待取得相关商品时计入当期损益（销售费用）。企业取得广告营销性质的服务比照该原则进行处理。三、收益性支出与资本性支出的划分|2 2根据美国会计准则汇编ASC926ASC926，从事电影制作和发行的企业应将影片的制作支出计入“影片成本”科目，并从影片推出之日起，将影片成本按计划收入比例法与“最终营业收入”配比，进行摊销。但强调ASC926ASC926只适用于电影企业，且影片制作的目的为独立盈利。否则，相关费用应视为广告费用。三、收益性支出与资本性支出的

23、划分|（二）监管的规定|上市公司执行企业会计准则监管问题解答规定：公司投资动漫影视作品的支出，其会计处理应根据影视作品的制作目的和盈利模式确定：|1.1.公司投资动漫影视作品的主要目的是推广相关动漫玩具形象，促进其销售，实质上是一种广告营销手段，有关动漫影视作品的制作支出应比照广告费用支出处理；三、收益性支出与资本性支出的划分|2.2.影视作品的制作目的是为通过版权销售获取经济利益流入，且在实质上具有作为影视产品独立盈利的能力，则公司可参照电影企业会计核算办法（财会【20042004】1919号）的相关规定，对影视作品的投资支出进行资本化处理。三、收益性支出与资本性支出的划分|（三）会计处理原

24、则|.企业发生的支出应当资本化为一项资产（即资本化）还是应当计入当期损益（即费用化），判断的依据在于该项支出是否符合资产的定义以及资产的确认条件。|一项支出是否符合资产的定义及资产的确认条件不仅取决于支出的性质，也取决于交易的目的。三、收益性支出与资本性支出的划分|（二）会计处理原则|.对于从事影视作品制作的电影企业，如果其制作影视作品的目的是通过销售影视作品著作权、发行权和放映权等获取盈利，且在实质上具有作为影视产品独立盈利的能力，则其发生的影视作品制作支出将在企业销售著作权、发行权和放映权时给企业带来经济利益，符合资产的定义和确认条件，对影视作品制作支出资本化。三、收益性支出与资本性支出的

25、划分|（二）会计处理原则|电影企业影视作品制作支出应在“生产成本”科目归集，制作完成并已取得许可证作品的生产成本结转至“库存商品“科目，并在实现作品销售收入时结转为销售成本。|对于一次性卖断全部著作权的影视作品，在取得卖断价款时，应将其全部实际成本一次性结转销售成本。三、收益性支出与资本性支出的划分|（二）会计处理原则|.一般企业投资拍摄影视作品的目的是推销产品，促进相关产品的销售，则应视为一种营销手段，由于其未来给企业带来经济利益的可能性和金额有很大不确定性，不符合资产的确认条件，应当比照广告费用支出进行会计处理，即广告费应当在发生时计入当期损益。三、收益性支出与资本性支出的划分|【案例6

26、6解析】|甲公司以生产销售童装为主营业务，投资拍摄动漫影视作品的目的是为了促进童装销售，不是通过销售影视作品著作权、发行权、放映权盈利。|因此，甲公司的影视作品拍摄支出应比照广告费用处理。三、收益性支出与资本性支出的划分6161 企业发生的支出应当资本化为一项资产还是应当计入当期损益，判断的依据在于该项支出是否符合资产的定义，以及资产的确认条件。一项支出是否符合资产的定义及资产的确认条件不仅取决于支出的性质，也取决于交易的目的。三、收益性支出与资本性支出的划分问题4：长期股权投资权益法核算的特殊问题6262|【案例7 7】20112011年1 1月1 1日，甲公司以11001100万元现金取得

27、乙公司股份400400万股，占乙公司总股份的25%25%，并对乙公司形成重大影响。20112011年1 1月1 1日，乙公司可辨认净资产公允价值为40004000万元。20122012年7 7月1 1日，乙公司向丙公司定向增发新股400400万股，丙公司以20002000万元现金认购。增发股份后，甲公司对乙公司仍具有重大影响。20112011年1 1月1 1日到20122012年6 6月3030日期间，以20112011年1 1月1 1日乙公司可辨认净资产公允价值为基础计算，乙公司累计实现净利润800800万元，不考虑其他因素。|问题：甲公司应该如何进行会计处理？四、长期股权投资权益法核算的特

28、殊问题|（一）会计准则规定|1.1.企业会计准则长期股权投资规定，采用权益法核算时，投资企业对于被投资单位除净损益以外所有者权益的其他变动，在持股比例不变的情况下，应按照持股比例与被投资单位除净损益以外所有者权益的其他变动中归属于本企业的部分，相应调整长期股权投资的账面价值，同时增加或减少资本公积。四、长期股权投资权益法核算的特殊问题|（一）会计准则规定|2.2.国际会计准则第2828号联营企业第1919段A A规定，“如果投资单位对被投资单位的持股比例下降，但该被投资单位仍为投资单位的联营企业时，投资单位应当按比例将原在其他综合收益中确认的利得和损失结转至当期损益。”四、长期股权投资权益法核

29、算的特殊问题|（一）会计准则规定|3.3.国际财务报告准则解释委员会在其20122012年3 3月的讨论会议中又再次指出，“当主体在联营企业中的股权比例减少时，无论是直接还是间接减少，其影响应当计入当期损益”。四、长期股权投资权益法核算的特殊问题|（二）监管的规定|上市公司执行企业会计准则监管问题解答规定，对于原以权益法核算的长期股权投资，如果持股比例下降后对被投资单位仍具有重大影响，剩余投资仍应按照权益法核算。其中，出售部分股权导致持股比例下降的，实际取得价款与按出售股权比例计算应结转长期股权投资账面价值之间的差额计入当期损益；四、长期股权投资权益法核算的特殊问题|由于被投资单位增发股份、投

30、资方未同比例增资导致持股比例下降的，持股比例下降部分视同长期股权投资处置，按新的持股比例确认归属于本公司的被投资单位增发股份导致的净资产增加份额，与应结转持股比例下降部分的长期股权投资账面价值之间的差额计入当期损益。四、长期股权投资权益法核算的特殊问题|【案例7 7解析】|2011年1月1日，甲公司取得乙公司的长期股权投资，采用权益法核算，确认长期股权投资成本为1100万元，包括商誉100万元。|借：长期股权投资-成本 1100|贷:银行存款 1100四、长期股权投资权益法核算的特殊问题|【案例7解析】|2011年1月至2012年6月，甲公司累计确认投资收益80025%=200（万元）|借：长

31、期股权投资-损益调整 200|贷:投资收益 200|2012年6月30日，甲公司对乙公司长期股权投资账面价值为1100+200=1300（万元）。|四、长期股权投资权益法核算的特殊问题|甲公司向C公司定向发行股份后，A公司在甲公司所持股份比例变为：400（1600+400）=20%。甲公司因定向发行股份所有者权益增加2000万元，归属于A公司的份额为200020%=400万元。|A公司对甲公司持股比例减少25%-20%=5%，相当于处置5%25%=20%的长期股权投资，视同处置长期股权投资的账面价值为130020%=260（万元）。四、长期股权投资权益法核算的特殊问题|本案例中，应结转持股比例

32、下降部分的长期股权投资账面价值（即260万元）与按新的持股比例确认归属于本公司的被投资单位增发股份导致的净资产增加份额（即400万元）的差额共计140万元，因此，长期股权投资账面价值应当调增140万元，同时确认140万元投资收益。四、长期股权投资权益法核算的特殊问题|长期股权投资账面价值调增400-260=140万元（其中“长期股权投资成本”调减1100*20%=220万元，“长期股权投资损益调整”调增400-200*20%=360万元），同时确认140万元投资收益。|借：长期股权投资损益调整 360|贷：长期股权投资成本 220|投资收益 140四、长期股权投资权益法核算的特殊问题问题5：丧

33、失控制权情况下长期股权投资处置的会计处理7474|【案例8 8】20207 7年1 1月1 1日，甲公司支付600600万元取得乙公司100%100%的股权，投资当时乙公司可辨认净资产的公允价值为500500万元，有商誉100100万元。20207 7年1 1月1 1日至20208 8年1212月3131日，乙公司的净资产增加了7575万元，其中按购买日公允价值计算实现的净利润5050万元，持有可供出售金融资产的公允价值升值2525万元。|20209 9年1 1月8 8日，甲公司转让乙公司60%60%的股权，收取现金480480万元存入银行，转让后甲公司对乙公司的持股比例为40%40%，能对其

34、施加重大影响。五、丧失控制权情况下长期股权投资处置的会计处理|20209 9年1 1月8 8日，即甲公司丧失对乙公司的控制权日，乙公司剩余40%40%股权的公允价值为320320万元。假定甲、乙公司提取盈余公积的比例均为10%10%。假定乙公司未分配现金股利，并不考虑其他因素。|问：甲公司对上述业务如何进行会计处理？五、丧失控制权情况下长期股权投资处置的会计处理|（一）会计准则规定|企业会计准则第2号第十六条规定，处置长期股权投资，其账面价值与实际取得价款的差额，应当计入当期损益。采用权益法核算的长期股权投资，因被投资单位除净损益以外所有者权益的其他变动而计入所有者权益的，处置该项投资时应当将

35、原计入所有者权益的部分按相应比例转入当期损益。五、丧失控制权情况下长期股权投资处置的会计处理|企业会计准则解释第4号规定，企业因处置部分股权投资或其他原因丧失了对原有子公司控制权的，应当区分个别财务报表和合并财务报表进行相关会计处理：|在个别财务报表中，对于处置的股权，应当按照企业会计准则第2号长期股权投资的规定进行会计处理；同时，对于剩余股权，应当按其账面价值确认为长期股权投资或其他相关金融资产。处置后的剩余股权能够对原有子公司实施共同控制或重大影响的，按有关成本法转为权益法的相关规定进行会计处理。五、丧失控制权情况下长期股权投资处置的会计处理|在合并财务报表中，对于剩余股权，应当按照其在丧

36、失控制权日的公允价值进行重新计量。处置股权取得的对价与剩余股权公允价值之和，减去按原持股比例计算应享有原有子公司自购买日开始持续计算的净资产的份额（包括商誉）之间的差额，计入丧失控制权当期的投资收益。与原有子公司股权投资相关的其他综合收益，应当在丧失控制权时转为当期投资收益。五、丧失控制权情况下长期股权投资处置的会计处理|【案例8解析】|（1）甲公司个别财务报表的处理|确认部分股权处置收益|借：银行存款480|贷：长期股权投资（60060%）360|投资收益 120五、丧失控制权情况下长期股权投资处置的会计处理五、丧失控制权情况下长期股权投资处置的会计处理五、丧失控制权情况下长期股权投资处置的

37、会计处理|对剩余股权改按权益法核算：|借：长期股权投资30|贷：盈余公积（50 40%10%）2|利润分配（50 40%90%）18|资本公积（25 40%）10|调整后，在个别财务报表中，剩余股权的账面价值为270（600 40%30）万元。五、丧失控制权情况下长期股权投资处置的会计处理|（2）甲公司合并财务报表的处理：|合并财务报表中应确认的投资收益=（480+320）-（500+75+100）+25=150（万元)。净资产净资产长期投资长期投资600600500500600+75500+75480+320五、丧失控制权情况下长期股权投资处置的会计处理由于个别财务报表中已经确认了12012

38、0万元的投资收益，在合并财务报表中作如下调整：|将60%的长期股权投资成本法调整为权益法|借：长期股权投资 45 （75*60%）|贷：未分配利润 30 （50*60%）|资本公积 15 （25*60%）|合并报表层面长期股权投资的账面价值|=600+75=675（万元）五、丧失控制权情况下长期股权投资处置的会计处理对剩余股权按丧失控制权日的公允价值重新计量的调整借：长期股权投资 320 320贷：长期股权投资（675 675 40%40%）270270投资收益 50 50【提示】按照公允价值重新买入40%40%的股权。五、丧失控制权情况下长期股权投资处置的会计处理|调整个别报表投资收益|借：

39、投资收益 45 45|贷：长期股权投资 45 45|合并起来：|借：投资收益 45 45 （757560%60%）|贷：未分配利润-年初 30 30（505060%60%）|资本公积 15 15（252560%60%）五、丧失控制权情况下长期股权投资处置的会计处理|从资本公积转出其他综合收益2525万元，重分类转入投资收益：|借：资本公积 25 25|贷：投资收益 25 25 五、丧失控制权情况下长期股权投资处置的会计处理|【案例解析2】|甲公司个别财务报表的处理：|确认部分股权投资处置收益|借：银行存款 480|贷：长期股权投资 360（60060%）|投资收益 120五、丧失控制权情况下长

40、期股权投资处置的会计处理|【案例解析】|甲公司个别财务报表的处理：|对剩余股权改按权益法核算|借：长期股权投资 30|贷：利润分配未分配利润 20（5040%）|资本公积 10（2540%）五、丧失控制权情况下长期股权投资处置的会计处理|合并报表的处理：按照权益法重新认定（合并报表追溯）208年12月31日|借：长期股权投资 75 （45+30）|贷：未分配利润 50 （30+20）|资本公积 25 （15+10）|长期股权投资=600+75=675（万元）。五、丧失控制权情况下长期股权投资处置的会计处理|合并报表的处理：|合并报表中终止确认该项长期股权投资：|出售100%的部分：|借：银行存

41、款 800（480+320）|贷：长期股权投资 675|投资收益 125五、丧失控制权情况下长期股权投资处置的会计处理|同时：|借：资本公积 25|贷：投资收益 25|合并报表应确认的总的投资收益|=125+25=150（元）。|新买40%的部分：|借：长期股权投资 320|贷：银行存款 320五、丧失控制权情况下长期股权投资处置的会计处理|差哪补哪|合并报表需要调整做的处理（在个别报表的基础上）：|（1）60%的部分：|借：长期股权投资 45|贷：未分配利润（净利润）30|资本公积 15五、丧失控制权情况下长期股权投资处置的会计处理|差哪补哪|合并报表需要调整做的处理（在个别报表的基础上）：

42、|调增后：（需要处理的）|借：投资收益 45|贷：长期股权投资 45|【注】个别报表中冲销了360万元，合并报表应冲销405万元，所以还应调整冲销45万元）。五、丧失控制权情况下长期股权投资处置的会计处理|【注】这两笔分录合并到一起，合并财务报表中的调整分录：|借：投资收益 45|贷：未分配利润 30|资本公积 15五、丧失控制权情况下长期股权投资处置的会计处理|（2）40%部分|借：长期股权投资 320|贷：长期股权投资 270（67540%）|投资收益 50五、丧失控制权情况下长期股权投资处置的会计处理|（3）同时：|借：资本公积 25|贷：投资收益 25|故合并财务报表在个别财务报表的基

43、础上应调增确认的投资收益=50+2545=30（万元）。五、丧失控制权情况下长期股权投资处置的会计处理问题6：政策性搬迁业务的财税处理9797|【案例9 9】20122012年1010月，甲企业发生政策性搬迁业务，取得搬迁补偿收入50005000万元（其中征用土地补偿40004000万元，安置职工补偿250250万元，停业补偿750750万元）。搬迁中拆除厂房净值、灭失土地使用权折余价值共30003000万元，20122012年支付搬迁设备拆卸、运输、安装费用350350万元，职工安置费150150万元。20132013年1212月1 1日用搬迁补偿资金重置固定资产10001000万元。201

44、32013年1212月完成搬迁，当月开始生产。重置固定资产税法按5 5年折旧，预计净残值为零，直线法计提折旧。假设以前年度均盈利且已按规定向主管税务机关报送政策性搬迁相关资料。六、政策性搬迁业务的财税处理|（一）会计准则规定|企业会计准则解释第3 3号|1.1.企业因城镇整体规划、库区建设、棚户区改造、沉陷区治理等公共利益进行搬迁，收到政府从财政预算直接拨付的搬迁补偿款，应作为专项应付款处理。|2.2.属于对企业在搬迁和重建过程中发生的固定资产和无形资产损失、有关费用性支出、停工损失及搬迁后拟新建资产进行补偿的，应自专项应付款转入递延收益，并按照企业会计准则第1616号政府补助进行会计处理。企

45、业取得的搬迁补偿款扣除转入递延收益的金额后如有结余的，应当作为资本公积处理。六、政策性搬迁业务的财税处理 （二）税务处理的规定 1.1.国家税务总局关于企业政策性搬迁或处置收入有关企业所得税处理问题的通知(国税函【20092009】118118号）2.2.国家税务总局关于企业政策性搬迁所得税管理办法的公告 （20122012年第4040号）3.3.国家税务总局关于企业政策性搬迁所得税有关问题的公告(国家税务总局公告20132013年第1111号)六、政策性搬迁业务的财税处理|新旧文件最大的变化点：搬迁所得的计算及重置资产的折旧|4040号公告规定：企业的搬迁收入扣除搬迁支出（主要包括安置职工费

46、用、停工费用等，不包括重置资产）后的余额，为企业的搬迁所得；企业发生的购置资产支出，不得从搬迁收入中扣除。六、政策性搬迁业务的财税处理|118118号文件规定：准予其搬迁或处置收入扣除固定资产重置或改良支出、技术改造支出和职工安置支出后的余额，计入企业应纳税所得额。|重置资产无论在搬迁收入中是否准予扣除，均可以按现行规定计提折旧。六、政策性搬迁业务的财税处理|国家税务总局公告2013年第11号规定，凡在国家税务总局2012年第40号公告生效前已经签订搬迁协议且尚未完成搬迁清算的企业政策性搬迁项目，企业在重建或恢复生产过程中购置的各类资产，可以作为搬迁支出，从搬迁收入中扣除。但购置的各类资产，应

47、剔除该搬迁补偿收入后，作为该资产的计税基础，并按规定计算折旧或费用摊销。六、政策性搬迁业务的财税处理|【案例9 9解析】|（1 1）20122012年1010月取得搬迁补偿收入|会计处理：|借：银行存款或其他应收款 50005000|贷：专项应付款 50005000六、政策性搬迁业务的财税处理|【案例9 9解析】|（1 1）20122012年1010月取得搬迁补偿收入|税务处理：|搬迁收入暂不计入当期应纳税所得额，不存在财税差异，不需要纳税调整。六、政策性搬迁业务的财税处理|（2 2）拆除厂房净值、灭失土地使用权折余价值处理|会计处理：|借：营业外支出 30003000|贷：固定资产清理、无形

48、资产 30003000|借：专项应付款 30003000|贷：递延收益 30003000|借：递延收益 30003000|贷：营业外收入 30003000六、政策性搬迁业务的财税处理|税务处理：|搬迁支出暂不计入当期应纳税所得额，因此拆除厂房等形成的资产损失30003000万不得税前扣除，应作调增处理。20122012年度纳税申报表附表三第4242行“1 1、财产损失”第1 1列填30003000万，第2 2列填0 0，第3 3列填30003000万；|搬迁收入暂不计入当期应纳税所得额，因此递延收益形成的30003000万营业收入作纳税调减处理。20122012年度纳税申报表附表三第1111行

49、“1010、确认为递延收益的政府补助”第1 1列填30003000万，第2 2列填0 0，第4 4列填30003000万。六、政策性搬迁业务的财税处理|（3 3）支付搬迁设备拆卸运输安装费和职工安置费用|会计处理：|借：管理费用 500500|贷：银行存款 500500|借：专项应付款 500500|贷：递延收益 500500|借：递延收益 500500|贷：营业外收入 500500六、政策性搬迁业务的财税处理|税务处理：|同上，20122012年度纳税申报表附表三第4040行“2020、其他”第1 1列填500500万，第2 2列填0 0，第3 3列填500500万；|附表三第1111行“1

50、010、确认为递延收益的政府补助”第1 1列填500500万，第2 2列填0 0，第4 4列填500500万。六、政策性搬迁业务的财税处理|（4 4）20132013年1212月重置固定资产|会计处理：|借：固定资产 10001000|贷：在建工程或银行存款 10001000|借：专项应付款 10001000|贷：递延收益 10001000|税务处理：会计处理未产生损益，不需要纳税调整。六、政策性搬迁业务的财税处理|（5 5）20132013年1212月结转搬迁补偿收入余额|会计处理：|借：专项应付款 500500|贷：资本公积 500500六、政策性搬迁业务的财税处理|（5 5）201320