13审计学原理(68页PPT).pptx

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1、第十三章 存货与仓储循环审计l第一节 存货与仓储循环的特性循环的特性l第二节第二节内部控制测试和交易的实质性程序内部控制测试和交易的实质性程序l第三节第三节存货审计存货审计 分析程序分析程序存货的监盘存货的监盘存货计价审计和截止测试存货计价审计和截止测试l第四节第四节应付职工薪酬审计应付职工薪酬审计l第五节第五节其他相关账户审计其他相关账户审计 第一节第一节存货与仓储循环的特性存货与仓储循环的特性（一）存货与仓储循环的主要业务活动（一）存货与仓储循环的主要业务活动（二）存货与仓储循环涉及的账户及凭证（二）存货与仓储循环涉及的账户及凭证一、一、存货与仓储循环涉及的主要业务活动循环涉及的主要业务活

2、动1、计划和安排生产、计划和安排生产2、发出原材料、发出原材料3、生产产品、生产产品4、核算产品成本、核算产品成本5、储存产成品、储存产成品6、发出产成品、发出产成品（一）存货与仓储循环的主要业务活动 存货记录1、制定生产计划2、领料3、制造4、验收入库5、成本计算6、存货记录（二）存货与仓储循环涉及的账户及（二）存货与仓储循环涉及的账户及凭证凭证l涉及的帐户涉及的帐户l涉及的主要凭证涉及的主要凭证1、涉及的主要账户应付职工薪酬应付职工薪酬库存商品库存商品2、涉及的凭证u 存货明细帐存货明细帐生产通知单领料单领料登记簿考勤统计表工资结算汇总表发料汇总表（材料费用分配表）工资费用分配表制造费用分

3、配表成本计算单第二节第二节内部控制测试和交易的内部控制测试和交易的实质性程序实质性程序 l存货与仓储循环内部控制及测试概述循环内部控制及测试概述l存货与仓储循环内部控制测试循环内部控制测试成本会计制度的测试成本会计制度的测试l直接材料成本测试直接材料成本测试l直接人工成本测试直接人工成本测试l制造费用测试制造费用测试l生产成本在完工产品与在产品之间分配的测试生产成本在完工产品与在产品之间分配的测试工薪内部控制的测试工薪内部控制的测试l交易的实质性程序交易的实质性程序内容提示练习：单选内容提示练习：单选l下列各项中，属于生产成本审计实质性程序下列各项中，属于生产成本审计实质性程序的是（的是（）（

4、）（2000年）年）A、对成本进行分析程序B、审查有关凭证是否进行适当审批C、审查有关记账凭证是否附有原始凭证，及原始凭证的顺序编号是否完整D、询问和观察存货的盘点及接触、审批程序第三节 存货审计l一、存货的特点及对审计的影响1、占流动资产比重大，种类数量繁多、占流动资产比重大，种类数量繁多lSo，耗时多，程序复杂，耗时多，程序复杂2、存货不同，品质特征和生产工艺流程不同、存货不同，品质特征和生产工艺流程不同lSo，对经验、专业胜任能力要求高，对经验、专业胜任能力要求高3、存存货货错错报报对对流流动动资资产产、营营运运资资本本、总总资资产产、销销售售成成本本、毛毛利利、净利润都产生直接影响，对

5、利润分配、所得税费用存在间接影响净利润都产生直接影响，对利润分配、所得税费用存在间接影响lSo，存存货货、产产品品生生产产、销销售售成成本本构构成成了了会会计计、审审计计中中最最为为普普遍、复杂和重要的问题。遍、复杂和重要的问题。l二、存货审计的实质性程序l三、相关工作底稿l四、潜在错报二、存货审计的实质性程序l1、取得或编制存货明细表，并与总账、明细账和报表数相核对l2、分析程序l3、监盘l4、存货的计价和产品成本测试l5、截止测试l6、检查存货跌价准备l7、确定存货在资产负债表中的披露是否恰当重要实质性程序：分析程序分析程序 l分析程序在生产循环审计中占有重要地位，注册会计师通常运用简单比

6、较法和比率法分析这两种分析程序方法，来获取审计证据，并协助其形成恰当的审计结论。l常用的方法有2种：1、简单比较法。简单比较法。2、比率分析法。比率分析法。l在在生生产产循循环环中中，注注册册会会计计师师运运用用的的比比率率通通常常是是存存货货周周转转率率和和毛利率毛利率。1.1.简单比较各期、各年内直接材简单比较各期、各年内直接材简单比较各期、各年内直接材简单比较各期、各年内直接材料、直接人工、制造费用、生料、直接人工、制造费用、生料、直接人工、制造费用、生料、直接人工、制造费用、生产成本、主营业务成本等项目产成本、主营业务成本等项目产成本、主营业务成本等项目产成本、主营业务成本等项目金额合

7、理性评价；金额合理性评价；金额合理性评价；金额合理性评价；2.2.编制分析费用项目分析表；编制分析费用项目分析表；编制分析费用项目分析表；编制分析费用项目分析表；比率分析法比率比率概念概念出现波动时出现波动时CPA的合理疑问的合理疑问存货周存货周转率转率是用以衡量销售能力是用以衡量销售能力和存货是否积压的指和存货是否积压的指标。标。有意或无意地减少存货储备；有意或无意地减少存货储备；存货管理或控制程序发生变动；存货管理或控制程序发生变动；存货成本项目发生变动；存货成本项目发生变动；存货核算方法发生变动；存货核算方法发生变动；存货跌价准备计提基础或冲销政策发生变动；存货跌价准备计提基础或冲销政策

8、发生变动；销售额发生大幅度变动；销售额发生大幅度变动；毛利率毛利率是反映盈利能力的主是反映盈利能力的主要指标，用以衡量成要指标，用以衡量成本控制及销售价格的本控制及销售价格的变化。变化。销售价格发生变动；销售价格发生变动；销售产品总体结构发生变动；销售产品总体结构发生变动；单位产品成本发生变动；单位产品成本发生变动；固定制造费用比重较大时生产和销售数量发生固定制造费用比重较大时生产和销售数量发生变动。变动。重要实质性程序：存货监盘重要实质性程序：存货监盘一、存货监盘的定义和作用一、存货监盘的定义和作用了解被审的有关情况了解被审的有关情况监盘计划监盘计划评价被审存货盘点计划评价被审存货盘点计划存

9、货存货制订监盘计划制订监盘计划监盘监盘观察观察监盘程序监盘程序抽查抽查二、存货监盘计划二、存货监盘计划1/2（一）制定存货监盘计划的基本要求注注册册会会计计师师应应根根据据被被审审单单位位存存货货的的特特点点、盘盘存存制制度度和和存存货货内内控控的的有有效效性性等等情情况况，在在评评价价被被审审单单位位存存货货盘盘点点计计划划的基础上，制定存货监盘计划。的基础上，制定存货监盘计划。与被审单位进行沟通与被审单位进行沟通监监盘盘程程序序包包括括控控制制测测试试与与实实质质性性程程序序两两种种方方式式，注注师师需需确定以哪种测试为主。确定以哪种测试为主。如果存货主要有少数项目构成如果存货主要有少数项

10、目构成实质性程序为主实质性程序为主大大多多数数情情况况下下控控制制测测试试为为主主，审审计计程程序序选选择择询询问问、观观察、抽查察、抽查二、存货监盘计划二、存货监盘计划2/2（二）制定存货监盘计划应实施的工作1、针对存货项目的重要程度，需要考虑：、针对存货项目的重要程度，需要考虑：（1）存货、净利润与其它资产的相对金额与内在联系）存货、净利润与其它资产的相对金额与内在联系（2）各类存货的相对金额）各类存货的相对金额（3）存放在各地点的相对金额）存放在各地点的相对金额2、与存货相关的内部控制（采购、验收、存储、领用、加工生产、装运）、与存货相关的内部控制（采购、验收、存储、领用、加工生产、装运

11、）3、存货的审计风险、存货的审计风险（1）固有风险）固有风险（2）控制风险）控制风险（3）检查风险）检查风险（4）重要性水平）重要性水平4、审审阅阅以以前前年年度度的的工工作作底底稿稿了了解解被被的的存存货货情情况况、存存货货盘盘点点程程序序及及以以前前年年度度遇遇到到的的重重大大问问题题，充充分分关关注注盘盘点点时时间间安安排排、识识别别周周转转缓缓慢慢的的存存货货、截截止止确确认、人员确定、多处存放等认、人员确定、多处存放等5、实地察看存货的存放场所、实地察看存货的存放场所熟悉、发现潜在问题熟悉、发现潜在问题6、利用专家的工作、利用专家的工作7、复核或与管理当局讨论其存货盘点计划、复核或与

12、管理当局讨论其存货盘点计划三、存货监盘程序三、存货监盘程序（一）观察程序（一）观察程序（P273）（二）抽查程序（二）抽查程序1、抽查的目的、抽查的目的l确定盘点计划是否适当执行（控制测试）确定盘点计划是否适当执行（控制测试）l证实存货实物总额（实质性程序）证实存货实物总额（实质性程序）2、抽查的范围、抽查的范围l所有盘点内容所有盘点内容以及以及难于盘点难于盘点或或隐蔽性较强隐蔽性较强的存货的存货l尽可能避免让被审单位了解自己将抽取测试的项目尽可能避免让被审单位了解自己将抽取测试的项目l不少于不少于10%3、抽查的方法、抽查的方法l从存货盘点记录中抽查从存货盘点记录中抽查存在性存在性l从存货实

13、物中抽查从存货实物中抽查完整性完整性4、抽查结果的处理、抽查结果的处理l发现差异，查明原因，提请更正发现差异，查明原因，提请更正l考虑错误的潜在范围和重要程度，可能的话，增加抽查范围考虑错误的潜在范围和重要程度，可能的话，增加抽查范围l要求重新盘点，盘点范围可限制在某一特殊领域或某特定盘点小组要求重新盘点，盘点范围可限制在某一特殊领域或某特定盘点小组三、存货监盘程序三、存货监盘程序（三）需要特别关注的情况（三）需要特别关注的情况1、注册会计师应特别关注存货的移动情况，防止遗漏或重盘、注册会计师应特别关注存货的移动情况，防止遗漏或重盘2、注注册册会会计计师师应应关关注注存存货货的的状状况况，区区

14、分分毁毁损损、陈陈旧旧、过过时时及及残残次次存存货货，并并加加以以记录，以便事后追查及编制存货跌价准备明细表记录，以便事后追查及编制存货跌价准备明细表3、注注册册会会计计师师应应获获取取盘盘点点日日前前后后存存货货收收发发及及移移动动的的凭凭证证，检检查查存存货货记记录录与会计记录期末截止是否正确与会计记录期末截止是否正确（四）存货监盘结束时的工作（四）存货监盘结束时的工作再次观察盘点现场，确定是否全部盘点再次观察盘点现场，确定是否全部盘点取取得得并并检检查查已已填填用用、作作废废以以及及未未适适用用的的盘盘点点表表的的号号码码记记录录、确确定定其其是是否否连连续续编编号号，查查明明已已发发放

15、放的的表表单单是是否否全部收回，并与存货盘点的汇总记录进行核对全部收回，并与存货盘点的汇总记录进行核对数字调节数字调节四、特殊情况的处理四、特殊情况的处理（一）由于存货的性质和位置而无法实施监盘程序 应执行替代审计程序1、检查凭证或生产记录以及其它相关资料、检查凭证或生产记录以及其它相关资料2、检查资产负债表日后发生的销货交易凭证、检查资产负债表日后发生的销货交易凭证3、向顾客或供应商函证、向顾客或供应商函证（二）因不可预见因素导致无法在预定日期实施存货监盘或被审单位的期末存货盘点已经完成1、注册会计师应当评估存货内部控制的有效性、注册会计师应当评估存货内部控制的有效性2、对存货进行适当抽查、

16、对存货进行适当抽查3、提请被审单位另择日期重新盘点，同时测试在该期间发生的存货交易、提请被审单位另择日期重新盘点，同时测试在该期间发生的存货交易（三）委托其它单位保管或已作质押的存货，应向保管人或质押人函证（四）首次接受委托的情况1、查阅前任注册会计师的工作底稿、查阅前任注册会计师的工作底稿2、审阅上期存货盘点记录和文件、审阅上期存货盘点记录和文件3、抽查上期存货交易记录、抽查上期存货交易记录习题习题l有关存货审计的下列表述中，正确的是（有关存货审计的下列表述中，正确的是（）（2001年）年）A、对对存存货货进进行行监监盘盘是是证证实实存存货货“完完整整性性”和和“权利权利”认定的重要程序认定

17、的重要程序B、对对难难以以盘盘点点的的存存货货，应应根根据据企企业业存存货货收收发发制制度确认存货数量度确认存货数量C、存存货货计计价价审审计计的的样样本本应应着着重重选选择择余余额额较较小小且且价格变动不大的存货项目价格变动不大的存货项目D、存存货货截截止止测测试试的的主主要要办办法法是是抽抽查查存存货货盘盘点点日日前前后后的的购购货货发发票票与与验验收收报报告告（或或入入库库单单），确确定定每张发票均附有验收报告（或入库单）每张发票均附有验收报告（或入库单）重要实质性程序：存货计价审计和截止审计重要实质性程序：存货计价审计和截止审计项目项目内内容容存货存货计价计价审计审计1、样本的选择、样

18、本的选择。计价测试的样本，应从存货数量已经盘点，单价和总金额已经记入存货汇。计价测试的样本，应从存货数量已经盘点，单价和总金额已经记入存货汇总表的结存存货中选择。抽样时可采用分层抽样法，着重选结存余额大，价格变化较频繁的总表的结存存货中选择。抽样时可采用分层抽样法，着重选结存余额大，价格变化较频繁的项目。同时考虑所选择样本的代表性。项目。同时考虑所选择样本的代表性。2、计价方法的确认、计价方法的确认。注册会计师应掌握企业计价方法，并应对这种方法的合理性与一贯性。注册会计师应掌握企业计价方法，并应对这种方法的合理性与一贯性给予以关注，没有足够的理由，计价方法在同一会计年度内不得变动。给予以关注，

19、没有足够的理由，计价方法在同一会计年度内不得变动。3、计价审计。、计价审计。进行计价审计时，注册会计师首先应对存货价格的组成内容予以审核，然后进行计价审计时，注册会计师首先应对存货价格的组成内容予以审核，然后按照所了解的计价方法对所选择的存货样本进行计价审计。审计时，应排除已有计算程序和按照所了解的计价方法对所选择的存货样本进行计价审计。审计时，应排除已有计算程序和结果的影响，独立审计。在存货计价审计中，如果企业对期末存货采用成本现可变现净值孰结果的影响，独立审计。在存货计价审计中，如果企业对期末存货采用成本现可变现净值孰低的方法计价，则注册会计师应充分关注企业对存货可变现净值的确定。低的方法

20、计价，则注册会计师应充分关注企业对存货可变现净值的确定。存货存货截止截止审计审计1、所谓存货、所谓存货截止审计截止审计，就是检查截止到，就是检查截止到12月月31日，所购入存货已包括日，所购入存货已包括12月月31日存货盘点范日存货盘点范围内的存货。围内的存货。2、购货交易正确截止的关键在于存货实物纳入盘点范围的时间与存货引起的借贷双方会计、购货交易正确截止的关键在于存货实物纳入盘点范围的时间与存货引起的借贷双方会计科目的入账时间都处于同一会计期间。科目的入账时间都处于同一会计期间。货到单未到货到单未到实物入库纳入盘点实物入库纳入盘点单未到，平时不处理，期末暂估单未到，平时不处理，期末暂估单到

21、货未到单到货未到单到做账单到做账货未到，在途物资纳入盘点货未到，在途物资纳入盘点3、按照购货业务正确截止的基本要求，若未将年终在途货物列入当年存货盘点范围，只要、按照购货业务正确截止的基本要求，若未将年终在途货物列入当年存货盘点范围，只要相应的负债也同时记入次年账内，对审计报表的影响并不重要。相应的负债也同时记入次年账内，对审计报表的影响并不重要。4、购货业务年底截止测试的方法有两种：、购货业务年底截止测试的方法有两种：（1）抽查存货盘点日前后的购货发票与验收报）抽查存货盘点日前后的购货发票与验收报告；（告；（2）查阅验收部门的业务记录，凡接近年底购入的货物，必须查明其相应的购货发票）查阅验收

22、部门的业务记录，凡接近年底购入的货物，必须查明其相应的购货发票是否在同期入账。是否在同期入账。三、相关工作底稿1.存货审计程序表2.存货审定表3.存货余额明细表4.存货抽查情况表5.存货监盘表6.存货盘盈、盘亏、报废检查情况表7.存货计价测试表8.生产成本和销售成本检查表etc.四、潜在错报l存货成本计价中的错报随意变更存货计价方法，认为调节生产和销售成本，调节当期利润随意变更存货计价方法，认为调节生产和销售成本，调节当期利润存货成本项目的不合理分摊存货成本项目的不合理分摊虚计在产品完工程度虚计在产品完工程度l存货分类的错报以次等品充优等以次等品充优等以廉价品冒充贵重品以廉价品冒充贵重品以旧充

23、新以旧充新混淆不同批号、不同产地、不同价格的物资混淆不同批号、不同产地、不同价格的物资l对货到单未到的材料，不暂估入库l存货盘盈盘亏不作处理为调节利润，只处理盘盈或只处理盘亏为调节利润，只处理盘盈或只处理盘亏处理盘亏时，不转出相应的处理盘亏时，不转出相应的“进项税额进项税额”习题习题l1、甲注册会计师对某公司、甲注册会计师对某公司1999年度会计报年度会计报表进行审计时，实施存货截止测试程序可表进行审计时，实施存货截止测试程序可能查明（能查明（）（）（2000年）年）A、少计少计1999年度的存货和应付账款年度的存货和应付账款B、多计多计1999年度的存货和应付账款年度的存货和应付账款C、虚增

24、虚增1999年度的利润年度的利润D、虚减虚减1999年度的利润年度的利润【答案】【答案】ABCDl【解析】本题考点：实施存货截止测试程序的目的。【解析】本题考点：实施存货截止测试程序的目的。不同的单位，在存货项目上可能的错误是不同的。不同的单位，在存货项目上可能的错误是不同的。对于需要粉饰财务状况的企业（如上市公司），可对于需要粉饰财务状况的企业（如上市公司），可能会少计应付账款而多计存货，这样将导致被审计能会少计应付账款而多计存货，这样将导致被审计年度利润的虚增，对于企图偷税、漏税的企业，则年度利润的虚增，对于企图偷税、漏税的企业，则可能少计存货而多计应付账款，这样将导致被审计可能少计存货而

25、多计应付账款，这样将导致被审计年度的利润的虚减。可见，四个选项均应被选。年度的利润的虚减。可见，四个选项均应被选。第四节第四节应付职工薪酬审计应付职工薪酬审计1、应付职工薪酬审计目标应付职工薪酬审计目标（1）确定应付职工薪酬计提和支出的记录是否完整，确定应付职工薪酬计提和支出的记录是否完整，计提依据是否合理；计提依据是否合理；（2）确定应付职工薪酬期末余额是否正确；确定应付职工薪酬期末余额是否正确；（3）确定应付职工薪酬的披露是否恰当。确定应付职工薪酬的披露是否恰当。聘聘 用用 考考 勤勤 会计记录会计记录 工资发放工资发放 工资结算工资结算 工薪循环工薪循环2、应付职工薪酬重要的实质性程序l

26、 获取或编制应付职工薪酬明细表，复核加计正确，并与报表数、总账数和明细账合计数核对是否相符。l 对本期工资费用的发生额情况进行分析程序；检检查查各各月月工工资资费费用用的的发发生生额额是是否否有有异异常常波波动动，若若有有，则则要要求求被被审审计计单单位位给予解释；给予解释；将将本本期期工工资资费费用用总总额额与与上上期期进进行行比比较较，要要求求被被审审计计单单位位解解释释其其增增减减变变动动原因，或取得公司管理当局关于员工工资水平的决议。原因，或取得公司管理当局关于员工工资水平的决议。l 检查工资的计提是否正确，分配方法是否与上期一致，并将应付职工薪酬计提数与相关成本、费用项目核对一致。l

27、如果被审计单位实行工效挂钩的，应取得有关主管部门确认的效益工资发放额的认定证明，并复核有关合同文件和实际完成的指标，检查其计提额是否正确l审查应付职工薪酬的披露是否恰当。第五节第五节其他相关账户审计其他相关账户审计l这里的重点在于：这里的重点在于：理理解解与与存存货货相相关关账账户户实实质质性性程程序序，针针对对实实物物类类账账户户验验收收存存在在性性应应采采取取现现场场观观察察实物盘点或者函询核实；实物盘点或者函询核实；测试不同实物计价方法是否正确；测试不同实物计价方法是否正确；查查阅阅资资产产负负债债表表日日前前后后若若干干天天的的实实物物增增减减变变动动的的有有关关账账簿簿记记录录和和实

28、实物物凭凭证证，检检查有无跨期现象。查有无跨期现象。检检查查被被审审计计单单位位是是否否于于期期末末对对存存货货作作检检查查分分析析，存存货货跌跌价价准准备备计计提提的的依依据据、方方法是否合理，前后各期是否一致；法是否合理，前后各期是否一致；计算及会计处理是否正确。计算及会计处理是否正确。l涉及的主要帐户涉及的主要帐户资资产产类类（库库存存商商品品、原原材材料料、材材料料成成本本差差异异、材材料料采采购购或或在在途途物物资资、存存货货跌跌价价准准备备、发出商品、商品进销差价、委托加工物资、委托代销商品、受托代销商品）发出商品、商品进销差价、委托加工物资、委托代销商品、受托代销商品）负债类（应

29、付职工薪酬、受托代销商品款）负债类（应付职工薪酬、受托代销商品款）成本类（生产成本、制造费用）成本类（生产成本、制造费用）损益类（主营业务成本）损益类（主营业务成本）存货监盘案例存货监盘案例l某某公公司司是是一一个个拥拥有有遍遍布布全全国国37个个销销售售网网点点的的陶陶瓷瓷制制造造和和销销售售企企业业，也也是是大大华华会会计计师师事事务务所所的的老老客客户户。注注册册会会计计师师李李某某担担任任某某公公司司2002年年度度会会计计报报表表审审计计的的项项目目经经理理，他他计计划划从从37个个网网点点中中选选出出4个个进进行行盘盘点点，于于是是他他提提前前数数月月通通知知该该公公司司拟拟要要参

30、参与与盘盘点点的的销销售售网网点点，当当该该公公司司盘盘点点工工作作准准备备就就绪绪后后，李李某某委委派派张张雷雷等等4名名助助理理人人员员（都都是是新新毕毕业业的的大大学学生生）前前去去参参与与该该公公司司的的4个个网网点点的的存存货货盘盘点点。张张雷雷等等人人员员在在广广州州等等4个个网网点点发发现现仓仓库库里里堆堆放放着着陶陶瓷瓷制制品品的的大大箱箱子子，箱箱子子的的外外表表贴贴着着“数数量量：68，品品质质：一一等等品品”的的标标示示，他他们们清清点点了了大大箱箱子子的的数数量量，发发现现清清点点数数量量和和销销售售网网点点报报告告来来的的在在途途数数量量相相加加，与与账账面面存存货货

31、数数量量一一致致，就就形形成成了了存存货货监监盘盘的的工工作作底底稿稿，交交给给项项目目经经理理李李某某，李李某某粗粗略略的的看看了了该该底底稿稿，就就据据此此确确认认了了该该公公司司存存放放在在各各个个网网点的陶瓷制品点的陶瓷制品892万元。万元。l讨论，项目经理李某的审计程序存在那些问题。讨论，项目经理李某的审计程序存在那些问题。案案情情扩扩展展l事实上，该公司由于被往来款项拖累，事实上，该公司由于被往来款项拖累，2002年度现金流年度现金流量严重不足，影响生产，致使各个销售网点缺乏存货，量严重不足，影响生产，致使各个销售网点缺乏存货，销售网点的仓库里只有销售网点的仓库里只有20万元以往年

32、度没有销售出去的万元以往年度没有销售出去的等外品以及残次品。等外品以及残次品。l该公司虚构存货该公司虚构存货872万元的手段极为简单：万元的手段极为简单：盘盘点点时时把把散散放放在在不不同同处处所所的的存存货货集集中中到到注注册册会会计计师师拟拟要要参参与盘点的与盘点的4个销售网点个销售网点大箱子里有的是空的，有的装的是等外品及残次品大箱子里有的是空的，有的装的是等外品及残次品直接虚报在途存货直接虚报在途存货案例分析案例分析l本案中，注册会计师监盘方法不当主要表现在以下几个本案中，注册会计师监盘方法不当主要表现在以下几个方面方面存货监盘范围过小，存货监盘范围过小，37个销售网点只选择了个销售网

33、点只选择了4个进行监盘个进行监盘抽点前预先通知客户，使客户有了造假的准备时间抽点前预先通知客户，使客户有了造假的准备时间陶瓷制品是易碎的存货，没有实施特殊的监盘程序陶瓷制品是易碎的存货，没有实施特殊的监盘程序实地清点时没有开箱验证、清点数量并观察其品质情况实地清点时没有开箱验证、清点数量并观察其品质情况对于客户报来的在途存货，没有追加审验程序加以确认对于客户报来的在途存货，没有追加审验程序加以确认项目经理没有认真指导和控制助理人员实施监盘项目经理没有认真指导和控制助理人员实施监盘l以上这些都导致监盘程序形同虚设，无法查证处被审计以上这些都导致监盘程序形同虚设，无法查证处被审计单位虚构的存货单位

34、虚构的存货问题探讨问题探讨l实务中，被审单位虚构存货的方法主要有：实务中，被审单位虚构存货的方法主要有：装存货的容器或箱子是空的，或堆放时中间是空的装存货的容器或箱子是空的，或堆放时中间是空的装装存存货货的的容容器器或或箱箱子子外外表表贴贴的的是是误误导导性性的的标标识识，里里面面装装的的是是下下脚料、呆滞品或低价品脚料、呆滞品或低价品把把他他人人寄寄销销、他他人人存存放放、租租赁赁的的存存货货以以及及已已经经销销售售出出去去的的但但没有提货的商品包括在盘点范围中没有提货的商品包括在盘点范围中移动存放在不同处所的存货，重复盘点移动存放在不同处所的存货，重复盘点更改计量单位或者在存货计量工具和方

35、法上弄虚作假更改计量单位或者在存货计量工具和方法上弄虚作假多计在产品的完工程度多计在产品的完工程度虚构在途存货虚构在途存货l对于这些作假方式，注册会计师只要合理安排监盘，采用对于这些作假方式，注册会计师只要合理安排监盘，采用适当的监盘方法，是能够查证出来的适当的监盘方法，是能够查证出来的问题探讨问题探讨l在审计实务中，注册会计师对于以下具有特殊性质的存在审计实务中，注册会计师对于以下具有特殊性质的存货，应当实施特殊的监盘方法予以确认：货，应当实施特殊的监盘方法予以确认：易腐烂、易变质和易碎的存货易腐烂、易变质和易碎的存货时髦或者更新换代快的存货时髦或者更新换代快的存货高新科技或者具有高、精、尖

36、性质的存货高新科技或者具有高、精、尖性质的存货在流水作业线上或者流动性较强的存货在流水作业线上或者流动性较强的存货存放处所特殊的存货存放处所特殊的存货计量方法和计量工具特殊的存货计量方法和计量工具特殊的存货l注册会计师在监盘这些存货时，应该借助对以往存货变注册会计师在监盘这些存货时，应该借助对以往存货变动情况的统计分析以及对制造、运输和保管存货的成本动情况的统计分析以及对制造、运输和保管存货的成本和费用分析，通过实地察看存货，必要时借助专家的工和费用分析，通过实地察看存货，必要时借助专家的工作来确认存货的数量和状况作来确认存货的数量和状况思考题1、说明存货与仓储循环审计目标2、存货审计程序及应

37、用3、主营业务成本审计程序及应用课堂讨论案例l案例背景案例背景A公公司司主主要要从从事事机机械械生生产产和和销销售售，有有产产品品自自营营出出口口权权，公公司司主主要要生生产产A、B、C3种种电电机机和和D、E两两种种吊吊机机。2003年年实实现现销销售售收收入入8.8亿亿元元，比比上上年年增增加加11，其其中中出出口口销销售售收收入入1.2亿亿元元；实实现现净净利利润润0.73亿元。亿元。远远禾禾会会计计师师事事务务所所自自2002年年开开始始接接受受A公公司司董董事事会会委委托托，对对A公公司司进进行行年年度度会会计计报报表表审审计计。2004年年1月月15日日1月月25日日，远远禾禾会会

38、计计师师事事务务所所派派出出以以杨杨虎虎为为项项目目经经理理，以以注注册册会会计计师师李李伟伟、张张山山为为组组员的审计小组，对该公司员的审计小组，对该公司2003年的会计报表进行了审计。年的会计报表进行了审计。A公公司司本本年年生生产产销销售售正正常常。与与其其相相关关的的固固有有风风险险较较小小。根根据据A公公司司的的情情况况，初初步步确确定定该该公公司司2003年年会会计计报报表表审审计计的的整整体体重重要要性性水水平平按按未未审审计计资资产产总总额额的的0.7%计计算算确确定定，为为3260000元元。分分配配确确定定的的存存货货重重要性水平为要性水平为920000元。元。l根据分工，

39、张山负责生产循环的审计测试与取证工作。案例内容和过程案例内容和过程l一、相关内部控制的了解与描述一、相关内部控制的了解与描述l注册会计师张山采用多种方式，了解A公司生产循环相关的内部控制：一是一是询问询问负责本业务循环的有关人员；负责本业务循环的有关人员；二二是是取取得得该该公公司司内内部部管管理理制制度度手手册册，查查阅阅是是否否有有相相关关的的内内部部管理制度；管理制度；三是填写了生产循环三是填写了生产循环内部控制调查表内部控制调查表。l经过了解和分析，A公司的生产循环内部控制在整体上适当、合理，能够防止、发现和纠正特定会计报表认定的重大错报或漏报。虽存在少数缺陷，但不会对会计报表的相关认

40、定产生重大影响，于是决定初步依赖生产循环的内部控制，对其内部控制进行测试。l限于篇幅，以下只介绍存货的内部控制测试，并以库存商品为例说明存货的实质性测试。二、存货的内部控制测试二、存货的内部控制测试l为了证实存货内部控制是否有效，注册会计师张山进行了控制测试。他随机抽查4月、6月、10月发生的生产业务，发现都是根据经批准的生产计划执行：抽样检查也表明：(1)收入的物资均由质量检验部门收入的物资均由质量检验部门检验检验，并有相关，并有相关入库手续入库手续。(2)物资入库时均经过物资入库时均经过计量计量并并签发入库单签发入库单(3)发出材料均根据规定的手续处理并发出材料均根据规定的手续处理并及时记

41、录及时记录仓库保管账。仓库保管账。(4)仓仓库库每每月月末末编编制制收收、发发、存存报报表表并并报报财财务务部部、供供应应部部、销销售售部部等等相关部门。相关部门。(5)所有物资均设有永续盘存记录。所有物资均设有永续盘存记录。(6)物资保管，包括分检、堆放、卫生笔仓储条件等良好。物资保管，包括分检、堆放、卫生笔仓储条件等良好。(7)财务部门至少每年末会同物资部门共同进行财务部门至少每年末会同物资部门共同进行盘点盘点。(8)物物资资盘盘盈盈、盘盘亏亏、毁毁损损、报报废废等等按按规规定定审审批批处处理理，但但存存在在不不及及时时的的问题。问题。l控制测试的结果表明：存货循环的内部控制执行情况良好，

42、控制风险低。由于相应的固有风险不高、控制风险低，因此，在实质性测试中，可接受较高水平的检查风险。l其实质性测试策略是：在性质上，以分析程序和交易测试为主；在性质上，以分析程序和交易测试为主；在审计时间上，可以期中审计为主；在审计时间上，可以期中审计为主；在在审审计计范范围围上上，可可以以只只需需较较少少的的样样本本和和较较少少的的证据。证据。三、存货的实质性测试三、存货的实质性测试l(1)张山首先从财务部门取得各类存货项目明细表，经复核与总账数、明细账合计余额核对相符。(存货项目明细表略)l(2)监盘存货项目，验证存货是否真实存在并与账面记录相符。A公司的年末存货盘点事前作了规划，张山等人员未

43、能于2003年12月31日亲临现场观察监督A公司盘点计划的执行，于是在外勤工作时审核了客户的盘点记录和方法，并决定在2004年1月18日监督企业实地盘点，并倒推计算出资产负债表日的存货数量与企业在2003年12月31日的盘点结果一致。(库存商品期末盘存情况如表13-1所示)表13-1 库存商品期末盘存情况表 索引号：Y4-16 产产 品品名名 称称单单审定后审定后单位成本单位成本账面记录账面记录盘存结果盘存结果盘盈盘盈(亏亏)情况情况数数量量金额金额数量数量金额金额数量数量金额金额品质情品质情况况A台台 2 826 601.13 1028 266 011.31028 266011.3正常正常B

44、台台214 9345010 746 7004910 531 766-1-214 934正常正常C台台 134 662.777910 638 358.83791 718 491.20正常正常D台台 114 566.08141 603 925.1215756 412.801114 566.08积压积压E台台68 764.8011756 412.801151 911 040.13积压积压合计合计台台52 011 408.05-100 367.92审计说明：审计说明：盘点已按计划进行；盘点已按计划进行；仓库账记录完整；仓库账记录完整；有有2种产种产品存在积压情况；品存在积压情况；有有1种产品盘盈种产品

45、盘盈1台，另有台，另有1种产品种产品盘亏盘亏1台；台；对盘盈、盘亏的存货，企业已充分合理的对盘盈、盘亏的存货，企业已充分合理的解释，并已经过授权批准进行了适当的会计处理，在会解释，并已经过授权批准进行了适当的会计处理，在会计报表作了披露。计报表作了披露。审计结论：审计结论：经调整后，期末库存商品的真实性可以确认。经调整后，期末库存商品的真实性可以确认。l(3)抽查存货发出的原始凭证是否齐全、内容是否完整、计价是否完整。张山抽查了5月、12月发出库存商品汇总表，复核汇总表的编制，其结果正确：复核A、B、C、D、E等各种产品发出成本的计算，结果正确；检查其账务处理正确。l(4)根据被审计单位存货计

46、价方法，抽查年末结存量比较大的存货的计价是否正确。经查阅，A公司以前对库存商品完工入库时按实际生产成本入账，发出时按加权平均法计价。经抽查5月、12月的凭证和账务记录，库存商品计价方法本年没有改变，并与以往年度保持一致。l(5)审查低值易耗品与固定资产的划分是否合理，其摊销方法及摊销金额的确定是否正确。审审计计人人员员首首先先了了解解低低值值易易耗耗品品与与国国家家决决算算的的划划分分标标准准，了了解解到到A公公司司将将凡凡是是符符合合下下列列条条件件之之一一的的劳劳动动资资料料，均均作作为为低值易耗品：低值易耗品：l单位价值单位价值3000元及以下；元及以下；l使用年限低于一年。使用年限低于

47、一年。对对取取得得低低值值易易耗耗品品按按实实际际成成本本核核算算，对对发发出出低低值值易易耗耗品品按按加加权权平平均均法法计计价价，并并采采用用“一一次次推推销销法法”核核算算低低值值易易耗品的耗用，均符合企业会计制度的规定。耗品的耗用，均符合企业会计制度的规定。审审计计人人员员抽抽查查了了5月月、12月月两两种种主主要要低低值值易易耗耗品品(甲甲工工具具和和乙乙工工具具)的的明明细细记记录录，并并追追查查至至凭凭证证，复复核核其其计计算算正正确、会计处理正确。摊销方法保持了一贯性。确、会计处理正确。摊销方法保持了一贯性。l(6)抽查产成品入库单，核对其品种、数量和实际成本与生产成本的结转是

48、否一致，对此，审计人员抽查了6月、8月、12月三个月完工产品入库情况，测试程序和结果如下：抽抽查查各各月月完完工工产产品品入入库库单单汇汇总总表表，复复核核其其汇汇总总正正确。确。检查各入库单，其手续合规、内容完整。检查各入库单，其手续合规、内容完整。各各入入库库单单汇汇总总数数量量与与仓仓库库账账一一致致，与与生生产产情情况况统统计表一致。计表一致。将将当当月月产产品品成成本本计计算算与与库库存存商商品品明明细细账账中中的的成成本本记录核对，两者一致。记录核对，两者一致。l(7)抽查产成品发出凭证，核对其品种、数量和实际成本主营业务成本的结转是否一致。张山抽查了6月、8月、12月三个月产品销

49、售情况，未发现异常：抽查各月产品出库单汇总表，复核其汇总正确。抽查各月产品出库单汇总表，复核其汇总正确。检查各出库单，其手续合规、内容完整。检查各出库单，其手续合规、内容完整。各各出出库库单单汇汇总总数数量量与与仓仓库库账账一一致致，与与销销售售部部门门情情况况统统计表一致。计表一致。复复核核当当月月已已出出库库产产品品成成本本计计算算，与与库库存存商商品品明明细细账账中中的的成成本本记记录录核核对对一一致致，与与主主营营业业务务成成本本明明细细账账核对一致。核对一致。l 但在生产成本审计中，查明A公司为了调节年度利润，在12月份采用假投料方式和低估期末在产品完工程度的方式，虚增了12月份A、

50、B、C3种产品的完工产品共9700000元。经重新计算，确认12月份主营业务成本和库存商品成本因此各虚增了6333333元和3366337元。应作以下调整：l借：生产成本 9 700 000l 贷：库存商品 9 700 000l借：库存商品 6 333 333l 贷：主营业务成本 6 333 333 l(8)检查存货跌价损失准备计提和结转的依据、方法和会计处理是否正确，是否经授权批准。经经了了解解，A公公司司采采用用单单个个存存货货项项目目比比较较法法计计提提存存货货跌跌价价准准备备。公公司司在在每每年年12月月31日日对对存存货货进进行行盘盘点点，逐逐一一查查明明各各种种因因积积压压、陈陈旧