财务会计第5章持有至到期投资及长期股权投资(88页PPT).pptx

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1、第第5章章 持有至到期投资持有至到期投资 及长期股权投资及长期股权投资 本章要求掌握的主要内容有：本章要求掌握的主要内容有：持有至到期投资持有至到期投资 长期股权投资长期股权投资第一节第一节 持有至到期投资持有至到期投资一、持有至到期投资概述一、持有至到期投资概述 持持有有至至到到期期投投资资是是指指到到期期日日固固定定、回回收收金金额额固固定定或或可可确确定定，且且企企业业有有明明确确意意图图和和能能力力持持有有至至到期且有活跃市场的非衍生金融资产。到期且有活跃市场的非衍生金融资产。企企业业从从二二级级市市场场上上购购入入的的固固定定利利率率国国债债、浮浮动动利利率率公公司司债债券券等等，符

2、符合合持持有有至至到到期期投投资资条条件件的的，可可以以划划分分为为持持有有至至到到期期投投资资。持持有有至至到到期期投投资资通通常具有长期性质。常具有长期性质。持有至到期投资的特点：持有至到期投资的特点：（一）到期日固定、回收金额固定或可确定（一）到期日固定、回收金额固定或可确定（二）有明确意图持有至到期（二）有明确意图持有至到期（三）有能力持有至到期（三）有能力持有至到期（三）有能力持有至到期（三）有能力持有至到期 二、持有至到期投资的核算二、持有至到期投资的核算 设置设置“持有至到期投资持有至到期投资”账户账户 资产类，核算企业持有至到期投资的价值。资产类，核算企业持有至到期投资的价值。

3、设置以下明细账户：设置以下明细账户：“持有至到期投资”“成本”“利息调整”“应计利息”反映持有至到期投资的面值反映企业计提的到期一次还本付息持有至到期投资应计未付的利息总账明细账反映持有至到期投资初始确认时实际支付的金额与面值的差额；反映按实际利率与摊余成本确定的利息收入与按票面利率计算的应收利息的差额。企业取得持有至到期投资时企业取得持有至到期投资时：借：持有至到期投资借：持有至到期投资成本成本 （债券的面值）（债券的面值）借借：应应收收利利息息（支支付付的的价价款款中中包包含含的的已已到到付付息息期期但但尚尚未未领领取的债券利息）取的债券利息）借或贷借或贷:持有至到期投资持有至到期投资利息

4、调整利息调整 (差额差额)贷：银行存款贷：银行存款 (实际支付的金额实际支付的金额)资产负债表日：（计算利息）资产负债表日：（计算利息）A A：持有至到期投资为分期付息、一次还本债券投资的持有至到期投资为分期付息、一次还本债券投资的借：应收利息借：应收利息 （按票面利率计算的应收利息）（按票面利率计算的应收利息）借（贷）：持有至到期投资借（贷）：持有至到期投资利息调整利息调整 （差额）（差额）贷：投资收益贷：投资收益 （按（按实际利率法实际利率法计算确定的利息收入）计算确定的利息收入）B B：持有至到期投资为到期一次还本付息债券投资的持有至到期投资为到期一次还本付息债券投资的借：持有至到期投资

5、借：持有至到期投资应计利息应计利息 （按票面利率计算的应收（按票面利率计算的应收利息）利息）借（贷）：持有至到期投资借（贷）：持有至到期投资利息调整利息调整 （差额）（差额）贷：投资收益贷：投资收益 （按（按实际利率法实际利率法计算确定的利息收入）计算确定的利息收入）实实际际利利率率法法是是指指按按照照持持有有至至到到期期投投资资的的实实际际利利率率计计算算其摊余成本及各期利息收入或利息费用的方法。其摊余成本及各期利息收入或利息费用的方法。实实际际利利率率-是是使使所所购购买买债债券券的的未未来来现现金金流流量量的的现现值值等等于于该该债券的入账金额的折现率。债券的入账金额的折现率。计算公式为

6、：计算公式为：应收利息应收利息=票面价值票面价值*票面利率票面利率实际利息收入实际利息收入=每期期初摊余成本每期期初摊余成本*实际利率实际利率每期利息调整摊销金额每期利息调整摊销金额=实际利息收入实际利息收入-应收利息应收利息摊余成本，指将初始确认金额摊余成本，指将初始确认金额扣除已偿还的本金；扣除已偿还的本金；加上或减去采用实际利率法将该初始确认金额与到期日金额之间的差额进行摊销加上或减去采用实际利率法将该初始确认金额与到期日金额之间的差额进行摊销形成的累计摊销额形成的累计摊销额 扣除已发生的减值损失。扣除已发生的减值损失。到期兑现到期兑现 w在持有至到期投资到期时，利息调整金额已经摊销完毕

7、，在持有至到期投资到期时，利息调整金额已经摊销完毕，“持有至到期投资持有至到期投资”科目的余额为债券面值。科目的余额为债券面值。借：银行存款借：银行存款 贷：持有至到期投资贷：持有至到期投资成本成本 例例1 1：Y Y企企业业20002000年年1 1月月1 1日日购购入入B B企企业业同同日日发发行行的的五五年年期期债债券券，票票面面利利率率1212，债债券券面面值值10001000元元，企企业业按按10451045元元的的价价格格购购入入8080张张，另另支支付付有有关关税税费费400400元元，该该债债券券每每年年付付息息一一次次，最最后后一一年年还还本本金金并并付付最最后后一一次次利利

8、息息。假假设设Y Y企业按年计算利息，企业按年计算利息，A A企业实际利率为企业实际利率为10.6610.66。投资初始确认金额投资初始确认金额(801045+400)84000 (801045+400)84000 债券面值债券面值(801000)80000 (801000)80000 借：持有至到期投资借：持有至到期投资成本成本 80000 80000 利息调整利息调整 4000 4000 贷：银行存款贷：银行存款 84000 84000例例1：Y企企业业2000年年1月月1日日购购入入B企企业业同同日日发发行行的的五五年年期期债债券券，票票面面利利率率12，债债券券面面值值1000元元，企

9、企业业按按1045元元的的价价格格购购入入80张张，另另支支付付有有关关税税费费400元元，该该债债券券每每年年付付息息一一次次，最最后后一一年年还还本本金金并并付付最最后后一一次次利利息息。假假设设Y企企业业按按年年计计算算利利息息，A企业实际利率为企业实际利率为10.66。第一年末：应收利息：第一年末：应收利息：8000012 8000012=9600 =9600 按实际利率：按实际利率：8400010.668400010.66=8954.4=8954.4 差额：差额：8954.49600=-645.6 8954.49600=-645.6 借：应收利息借：应收利息 9600 9600 贷：

10、投资收益贷：投资收益 8954.4 8954.4 持有至到期投资持有至到期投资利息调整利息调整 645.6 645.6年初摊余成本例例1 1：Y Y企业企业20002000年年1 1月月1 1日购入日购入B B企业同日发行的五年企业同日发行的五年期债券，票面利率期债券，票面利率1212，债券面值，债券面值10001000元，企业按元，企业按10451045元的价格购入元的价格购入8080张，另支付有关税费张，另支付有关税费400400元，元，该债券该债券每年付息一次每年付息一次，最后一年还本金并付最后一次，最后一年还本金并付最后一次利息。假设利息。假设Y Y企业按年计算利息，企业按年计算利息，

11、A A企业实际利率为企业实际利率为10.6610.66。第二年末：应收利息：第二年末：应收利息：9600 9600 按实际利率：按实际利率：（84000645.684000645.6=83354.4=83354.4）10.6610.66=8885.58=8885.58 差额：差额：8885.58 9600=-714.42 8885.58 9600=-714.42 借：应收利息借：应收利息 9600 9600 贷：投资收益贷：投资收益 8885.58 8885.58 持有至到期投资持有至到期投资利息调整利息调整 714.42 714.42年初摊余成本例例1：Y企业企业2000年年1月月1日购入日

12、购入B企业同日发行的五年企业同日发行的五年期债券，票面利率期债券，票面利率12，债券面值，债券面值1000元，企业按元，企业按1045元的价格购入元的价格购入80张，另支付有关税费张，另支付有关税费400元，该债券元，该债券每每年付息一次年付息一次，最后一年还本金并付最后一次利息。，最后一年还本金并付最后一次利息。假设假设Y企业按年计算利息，企业按年计算利息，A企业实际利率为企业实际利率为10.66。第三年末：第三年末：应收利息：应收利息：9600 9600 按实际利率：按实际利率：（83354.4714.4283354.4714.42=82639.98=82639.98）10.6610.66

13、=8809.42=8809.42 差额：差额：8809.42 9600=-790.58 8809.42 9600=-790.58 借：应收利息借：应收利息 9600 9600 贷：投资收益贷：投资收益 8809.42 8809.42 持有至到期投资持有至到期投资利息调整利息调整 790.58790.58年初摊余成本例例1：Y企业企业2000年年1月月1日购入日购入B企业同日发行的五年企业同日发行的五年期债券，票面利率期债券，票面利率12，债券面值，债券面值1000元，企业按元，企业按1045元的价格购入元的价格购入80张，另支付有关税费张，另支付有关税费400元，该元，该债券债券每年付息一次每

14、年付息一次，最后一年还本金并付最后一次利，最后一年还本金并付最后一次利息。假设息。假设Y企业按年计算利息，企业按年计算利息，A企业实际利率为企业实际利率为10.66。第四年末：第四年末：应收利息：应收利息：96009600按按 实实 际际 利利 率率：（82639.98790.5882639.98790.58=81849.4=81849.4）10.6610.66=8725.15=8725.15 差额：差额：8725.15 9600=-874.85 8725.15 9600=-874.85 借：应收利息借：应收利息 9600 9600 贷：投资收益贷：投资收益 8725.15 8725.15 持

15、有至到期投资持有至到期投资利息调整利息调整 874.85 874.85年初摊余成本第五年末：第五年末：应收利息：应收利息：9600 9600 持有至到期投资持有至到期投资利息调整年初账面余额利息调整年初账面余额 ：4000-4000-645.6-714.42-790.58-874.85=974.55645.6-714.42-790.58-874.85=974.55 借：应收利息借：应收利息 9600 9600 贷：投资收益贷：投资收益 8625.458625.45 持有至到期投资持有至到期投资利息调整利息调整 9 974.5574.55到期收回面值：到期收回面值：借：银行存款借：银行存款 80

16、000 80000 贷：持有至到期投资贷：持有至到期投资成本成本 80000 80000 例例2200722007年年1 1月月1 1日日，甲甲公公司司购购买买了了一一项项债债券券，剩剩余余年年限限5 5年年，划划分分为为持持有有至至到到期期投投资资,公公允允价价值值为为9090万万元元,交交易易费费用用为为5 5万万元元，每每年年按按票票面面利利率率可可收收得得固固定定利利息息4 4万万元元。该该债债券券在在第第五五年年兑兑付付(不不能能提提前前兑兑付付)时时可得本金可得本金110110万元。实际利率万元。实际利率r6.96%r6.96%。（1 1）20072007年年1 1月月1 1日：日

17、：借：持有至到期投资借：持有至到期投资成本成本 1 100 000 1 100 000 贷：持有至到期投资贷：持有至到期投资利息调整利息调整 150 000 150 000 贷：银行存款贷：银行存款 950 000 950 000（2 2）20072007年年1212月月3131日：日：应收利息：应收利息：40 000 40 000 按实际利率：按实际利率：950 0006.96950 0006.96=66 100=66 100 差额：差额：66 10040 000=26 100 66 10040 000=26 100借：应收利息借：应收利息 40 000 40 000 持有至到期投资持有至到

18、期投资利息调整利息调整 26 100 26 100 贷：投资收益贷：投资收益 66 100 66 100借：银行存款借：银行存款 40 000 40 000 贷：应收利息贷：应收利息 40 000 40 000年初摊余成本（3 3）20082008年年1212月月3131日：日：应收利息：应收利息：40 000 40 000 按实际利率：按实际利率：(950000+26100(950000+26100=976100)=976100)6.966.96=67 900=67 900 差额：差额：67 90040 000=27 900 67 90040 000=27 900借：应收利息借：应收利息 4

19、0 000 40 000 持有至到期投资持有至到期投资利息调整利息调整 27 900 27 900 贷：投资收益贷：投资收益 67 900 67 900借：银行存款借：银行存款 40 000 40 000 贷：应收利息贷：应收利息 40 000 40 000年初摊余成本（4 4）20092009年年1212月月3131日：日：应收利息：应收利息：40 000 40 000 按实际利率：按实际利率：(976100+27900(976100+27900=1004000)=1004000)6.966.96=69 900=69 900 差额：差额：69 90040 000=29 900 69 9004

20、0 000=29 900借：应收利息借：应收利息 40 000 40 000 持有至到期投资持有至到期投资利息调整利息调整 29 900 29 900 贷：投资收益贷：投资收益 69 900 69 900借：银行存款借：银行存款 40 000 40 000 贷：应收利息贷：应收利息 40 000 40 000年初摊余成本（5 5）20102010年年1212月月3131日：日：应收利息：应收利息：40 000 40 000 按实际利率：按实际利率：(1004000+29900(1004000+29900=1033900)=1033900)6.966.96=71 900=71 900 差额：差额

21、：71 90040 000=31 900 71 90040 000=31 900借：应收利息借：应收利息 40 000 40 000 持有至到期投资持有至到期投资利息调整利息调整 31 900 31 900 贷：投资收益贷：投资收益 71 900 71 900借：银行存款借：银行存款 40 000 40 000 贷：应收利息贷：应收利息 40 000 40 000年初摊余成本（6 6）20112011年年1212月月3131日：日：应收利息：应收利息：40 000 40 000 持有至到期投资持有至到期投资利息调整年初账面余额利息调整年初账面余额：-150 000+26 100+27 900+

22、29 900+31 900=-34 200-150 000+26 100+27 900+29 900+31 900=-34 200借：应收利息借：应收利息 40 000 40 000 持有至到期投资持有至到期投资利息调整利息调整 34 200 34 200 贷：投资收益贷：投资收益 74 200 74 200同时同时:收回本金及最后一年利息收回本金及最后一年利息借：银行存款借：银行存款 1 1 1 100 00000 000 贷：持有至到期投资贷：持有至到期投资成本成本 1 100 000 1 100 000借：银行存款借：银行存款 40 000 贷：应收利息贷：应收利息 40 000 三、持

23、有至到期投资减值三、持有至到期投资减值 表明持有至到期投资发生减值的客观证据，是指持有至到期投表明持有至到期投资发生减值的客观证据，是指持有至到期投资初始确认后实际发生的、对该项投资的预计未来现金流量有影资初始确认后实际发生的、对该项投资的预计未来现金流量有影响，且企业能够对该影响进行可靠计量的事项。包括：响，且企业能够对该影响进行可靠计量的事项。包括：（一）发行方发生严重财务困难；（一）发行方发生严重财务困难；（二）发行方违反了合同条款，如偿付利息发生违约或逾期等；（二）发行方违反了合同条款，如偿付利息发生违约或逾期等；（三）发行方很可能倒闭或进行其他财务重组；（三）发行方很可能倒闭或进行其

24、他财务重组；（四）因发行方发生重大财务困难，该金融资产无法在活（四）因发行方发生重大财务困难，该金融资产无法在活跃市场继续交易；跃市场继续交易；（五）其他表明金融资产发生减值的客观证据。（五）其他表明金融资产发生减值的客观证据。对于持有至到期投资，有客观证据表明其发生了对于持有至到期投资，有客观证据表明其发生了减值的，应当根据其账面价值与预计未来现金流量现减值的，应当根据其账面价值与预计未来现金流量现值之间的差额计算确认减值损失。值之间的差额计算确认减值损失。借：资产减值损失借：资产减值损失 贷：持有至到期投资减值准备贷：持有至到期投资减值准备 对于持有至到期投资确认减值损失后，如有客观对于持

25、有至到期投资确认减值损失后，如有客观证据表明该持有至到期投资价值已恢复，证据表明该持有至到期投资价值已恢复，原确认的减原确认的减值损失应当予以转回，计入当期损益。值损失应当予以转回，计入当期损益。但是，该转回但是，该转回后的账面价值不应当超过假定不计提减值准备情况下该后的账面价值不应当超过假定不计提减值准备情况下该持有至到期投资在转回日的摊余成本。持有至到期投资在转回日的摊余成本。第二节第二节 长期股权投资长期股权投资 一、长期股权投资概述一、长期股权投资概述概念概念 是指通过投资取得被投资企业股权，投是指通过投资取得被投资企业股权，投资企业成为被投资企业的股东，按所持股资企业成为被投资企业的

26、股东，按所持股份比例享有权益并承担责任。份比例享有权益并承担责任。长期股权投资具有如下特点：长期股权投资具有如下特点：长期持有，通常不能随意出售长期持有，通常不能随意出售 获取经济利益获取经济利益,并承担相应的风险并承担相应的风险 相对于长期债权投资而言，投资风险较大相对于长期债权投资而言，投资风险较大二、二、长期股权投资的类型长期股权投资的类型 指指有有权权决决定定一一个个企企业业的的财财务务和和经经营营政政策策，并并能能据据以以从从该该企企业业的的经经营营活活动动中中获取利益。获取利益。投投资资企企业业能能够够对对被被投投资资单单位位实实施施控控制制的的为为母母公公司司，被被投投资资单单位

27、位为为其其子子公公司司，投投资资企企业业应应当当将将子子公公司司纳纳入入合合并并财财务务报报表表的的合合并并范范围。围。二、二、长期股权投资的类型长期股权投资的类型控控制制包包括括：投投资资企企业业直直接接拥拥有有被被投投资资单单位位50%50%以以上上的的表表决决权权资资本本，以以及及虽虽然然直直接接拥拥有有50%50%或或以以下下的的表表决决权权，但但具具有有实实质质控控制制权权。投投资资企企业业是是否否具具有有实实质质控控制制权权，可可以以通通过过以以下下情情况况判判定定：（1 1）通通过过与与被被投投资资单单位位其其他他投投资资者者之之间间的的协协议议，拥拥有有被被投投资资单单位位半半

28、数数以以上上的的表表决决权权。（2 2）根根据据公公司司章章程程或或协协议议，有有权权决决定定被被投投资资单单位位的的财财务务和和经经营营政政策策。（3 3）有有权权任任免免被被投投资资单单位位的的董董事事会会或或类类似似机机构构的的多多数数成成员员。（4 4）在在被被投投资资单单位位的的董董事事会会或或类类似似机机构构占占多多数数表决权。表决权。二、二、长期股权投资的类型长期股权投资的类型是是指指按按照照合合同同约约定定与与其其他他投投资资者者对对被被投投资资企企业业所所共共有有的的控控制制，一一般般来来说说，具具有有共共同同控控制制权权的的各各投投资资方方所所持持有有的的表表决决权权资资本

29、本相相同同。投投资资企企业业与与其其他他方方对对被被投投资资单单位位实实施施共共同同控控制制的的，被投资单位为其合营企业。被投资单位为其合营企业。二、二、长期股权投资的类型长期股权投资的类型 指指对对一一个个企企业业的的财财务务和和经经营营政政策策有有参参与与决决策策的的权权力力，但但并并不不能能够够控控制制或或者者与与其其他他方方一一起起共共同同控控制制这这些些政政策策的的制制定定。投投资资企企业业能能够够对对被被投投资资单单位位施施加加重重大大影影响响的的,被被投投资资单单位位为为其其联联营营企企业业 。二、二、长期股权投资的类型长期股权投资的类型当当直直接接拥拥有有被被投投资资单单位位2

30、0%20%或或以以上上至至50%50%的的表表决决权权资资本本时时，一一般般认认为为对对被被投投资资单单位位具具有有重重大大影影响响，此此外外，虽虽然然直直接接拥拥有有被被投投资资单单位位20%20%以以下下的的表表决决权权资资本本，但但符合下列情况之一的，也具有重大影响：符合下列情况之一的，也具有重大影响：（1 1）在在被被投投资资单单位位的的董董事事会会或或类类似似的权力机构中派有代表。的权力机构中派有代表。（2 2）参与被投资单位的政策制定过程。）参与被投资单位的政策制定过程。（3 3）向被投资单位派出管理人员。）向被投资单位派出管理人员。（4 4）依依赖赖投投资资企企业业的的技技术术资

31、资料料。（5 5）其其他他能能足足以以证证明明投投资资企企业业对对被投资单位具有重大影响的情形。被投资单位具有重大影响的情形。二、二、长期股权投资的类型长期股权投资的类型具体表现为：具体表现为：（1 1）投投资资企企业业直直接接拥拥有有被被投投资资单单位位20%20%以以下下的的表表决决权权资资本本，同同时时不不存在其他实施重大影响的途径。存在其他实施重大影响的途径。（2 2）投投资资企企业业直直接接拥拥有有被被投投资资单单位位20%20%或或以以上上的的表表决决权权资资本本，但但实实质质上上对对被被投投资资单单位位不不具具有有控控制制、共共同控制和重大影响。同控制和重大影响。在在活活跃跃市市

32、场场中中没没有有报报价价，公公允允价价值值不不能能可可靠靠计计量量的的权权益益性性投投资资 三三、长期股权投资初始计量、长期股权投资初始计量（一）（一）企业合并形成的长期股权投资企业合并形成的长期股权投资 1 1、同同一一控控制制下下的的企企业业合合并并形形成成的的长长期期股股权权投投资资初初始成本的计量始成本的计量同同一一控控制制下下的的企企业业合合并并，是是指指参参与与合合并并的的各各方方在在合合并并前前后后均均受受同同一一方方或或相相同同的的多多方方最最终终控控制制，且该控制并非暂时性的。且该控制并非暂时性的。暂时性：一般是指合并前后均在暂时性：一般是指合并前后均在1 1年以内，年以内，

33、非暂时性是指合并前后均应超过非暂时性是指合并前后均应超过1 1年。年。同同一一控控制制下下企企业业合合并并不不属属于于交交易易事事项项，而而是是资资产产和和负负债债的的重重新新组组合合，因因此此其其合合并并作作价价往往往往不不公允公允。（1 1）合并方以支付现金、转让非现金资产或承担债务）合并方以支付现金、转让非现金资产或承担债务方式作为合并对价的。方式作为合并对价的。应当在合并日按照取得被合并方应当在合并日按照取得被合并方所有者权益账面所有者权益账面价值的份额价值的份额作为长期股权投资的初始投资成本。作为长期股权投资的初始投资成本。长期股权投资初始投资成本与支付的现金、转让长期股权投资初始投

34、资成本与支付的现金、转让的非现金资产以及所承担债务账面价值之间的差额，的非现金资产以及所承担债务账面价值之间的差额，应当调整资本公积；资本公积不足冲减的，调整留应当调整资本公积；资本公积不足冲减的，调整留存收益。存收益。“合并日合并日”是指取得被合并方控制权的日期。是指取得被合并方控制权的日期。例例4 444某企业集团内一子公司某企业集团内一子公司A A公司以账面价值为公司以账面价值为20002000万元，公万元，公允价值为允价值为32003200万元的无形资产作为对价，取得同一集团内另外一万元的无形资产作为对价，取得同一集团内另外一家企业家企业B B公司公司60%60%的股权。合并日的股权。

35、合并日B B公司的账面所有者权益总额为公司的账面所有者权益总额为30003000万元。万元。这种合并属于同一控制下的企业合并，长期股权投资的成本这种合并属于同一控制下的企业合并，长期股权投资的成本应按投资方在被投资单位账面所有者权益中所占份额应按投资方在被投资单位账面所有者权益中所占份额18001800万元万元（300060%300060%）计量，差额）计量，差额200200万元（万元（2000200018001800）应调整资本公积）应调整资本公积和留存收益。和留存收益。账务处理如下：账务处理如下：借：长期股权投资借：长期股权投资公司公司 18 000 000 18 000 000 资本公积

36、资本公积资本溢价资本溢价 2 000 000 2 000 000 贷：无形资产贷：无形资产 20 000 000 20 000 000若若A A公司资本公积不足冲减则冲减盈余公积和未分配利润。公司资本公积不足冲减则冲减盈余公积和未分配利润。（2 2）合并方以发行权益性证券作为对价的。）合并方以发行权益性证券作为对价的。应按所取得的被合并方应按所取得的被合并方账面所有者权益的份额账面所有者权益的份额作为长作为长期股权投资的成本。期股权投资的成本。该成本与所发行股份面值总额之间的差额调整资该成本与所发行股份面值总额之间的差额调整资本公积和留存收益，按照发行股份的面值总额作为本公积和留存收益，按照发

37、行股份的面值总额作为股本，长期股权投资初始投资成本与所发行股份面股本，长期股权投资初始投资成本与所发行股份面值总额之间的差额调整资本公积，资本公积不足冲值总额之间的差额调整资本公积，资本公积不足冲减的，调整留存收益。减的，调整留存收益。例例4 455甲公司和乙公司均属于甲公司和乙公司均属于A A公司下的两个子公司，公司下的两个子公司，20072007年年5 5月，甲公司发行月，甲公司发行600600万股普通股（每股面值万股普通股（每股面值1 1元）作为对价从元）作为对价从A A公司公司取得乙企业取得乙企业60%60%的股权，合并日乙企业账面所有者权益总额为的股权，合并日乙企业账面所有者权益总额

38、为13001300万元。万元。这种情况，属于同一控制下的企业合并。长期股权投资初始成本这种情况，属于同一控制下的企业合并。长期股权投资初始成本应按所享有乙公司所有者权益账面价值总额的份额应按所享有乙公司所有者权益账面价值总额的份额780780万元万元（130060%130060%）计量。）计量。甲公司做会计分录如下：甲公司做会计分录如下：借：长期股权投资借：长期股权投资乙公司乙公司 7 800 000 7 800 000 贷：股本贷：股本 6 000 000 6 000 000 资本公积资本公积资本溢价资本溢价 1 800 000 1 800 000（3 3）同一控制下企业合并形成的长期股权投

39、资发生的）同一控制下企业合并形成的长期股权投资发生的相关费用相关费用（会计审计费用、法律咨询费用、评估（会计审计费用、法律咨询费用、评估费用等）费用等）应直接计入当期损益。应直接计入当期损益。借：管理费用借：管理费用 贷：银行存款贷：银行存款2 2、非同一控制下企业合并形成的长期股权投资成本的、非同一控制下企业合并形成的长期股权投资成本的初始计量初始计量 非同一控制下的企业合并是指参与合并的各方在合并非同一控制下的企业合并是指参与合并的各方在合并前后不属于同一方或相同的多方最终控制的情况下进行的前后不属于同一方或相同的多方最终控制的情况下进行的合并。合并。该种合并该种合并是非关联的企业是非关联

40、的企业之间进行的，以市价为基之间进行的，以市价为基础，交易作价础，交易作价相对公平合理相对公平合理的企业合并。的企业合并。（1 1）因非同一控制下的企业合并，取得被投资方股）因非同一控制下的企业合并，取得被投资方股份的份的 应按所应按所放弃的资产、发生或承担的负债的公允价放弃的资产、发生或承担的负债的公允价值值计量，付出资产公允价值与账面价值的差额计入计量，付出资产公允价值与账面价值的差额计入合并当期损益。合并当期损益。例例4 466甲企业以所持有的部分非流动资产为对价，自乙企业的甲企业以所持有的部分非流动资产为对价，自乙企业的控股股东处购入乙企业控股股东处购入乙企业70%70%的股权，作为合

41、并对价的非流动资产的股权，作为合并对价的非流动资产的账面价值为的账面价值为78007800万元，其目前市场价格为万元，其目前市场价格为1200012000万元。万元。长期股权投资的成本为长期股权投资的成本为1200012000万元，万元，42004200万元计入合并当期万元计入合并当期损益。损益。会计分录如下：会计分录如下：借：长期股权投资借：长期股权投资乙企业乙企业 120 000 000 120 000 000 贷：有关资产账户贷：有关资产账户 78 000 000 78 000 000 营业外收入营业外收入 42 000 000 42 000 000 （2 2）非同一控制合并中形成长期股

42、权投资发生的相关费用计）非同一控制合并中形成长期股权投资发生的相关费用计入管理费用。入管理费用。（二）其他方式取得的长期股权投资（二）其他方式取得的长期股权投资1 1、以支付现金取得的长期股权投资，应当按照实际、以支付现金取得的长期股权投资，应当按照实际支付的购买价款作为初始投资成本。支付的购买价款作为初始投资成本。初始投资成本包括与取得长期股权投资直接相关的费用、初始投资成本包括与取得长期股权投资直接相关的费用、税金及其他必要支出，但实际支付的价款中包含的已宣告税金及其他必要支出，但实际支付的价款中包含的已宣告但尚未领取的现金股利，应作为应收项目单独核算。但尚未领取的现金股利，应作为应收项目

43、单独核算。例例4 477A A公司从证券市场购买公司从证券市场购买B B公司公司8%8%的股份，共的股份，共计计100100万股，准备长期持有。每股买价万股，准备长期持有。每股买价6.86.8元，其中元，其中含有已宣告尚未支付的现金股利含有已宣告尚未支付的现金股利0.40.4元，另需支付交元，另需支付交易手续费及印花税易手续费及印花税0.40.4万元，款项用银行存款支付。万元，款项用银行存款支付。长期股权投资成本应为长期股权投资成本应为640.4640.4万元。万元。借：长期股权投资借：长期股权投资B B公司公司 6 404 000 6 404 000 应收股利应收股利B B公司公司 400

44、000 400 000 贷：银行存款贷：银行存款 6 804 000 6 804 000 2 2、以发行权益性证券取得的长期股权投资应当按照发行权益、以发行权益性证券取得的长期股权投资应当按照发行权益性证券的公允价值作为初始投资成本。性证券的公允价值作为初始投资成本。例例4 488W W上市公司以发行股票上市公司以发行股票100100万股的方式取得万股的方式取得X X公司公司5%5%的股的股份，份，W W公司股票的发行价为每股公司股票的发行价为每股4.54.5元，另支付相关税费元，另支付相关税费0.30.3万元。万元。长期股权投资的初始投资成本为长期股权投资的初始投资成本为450.3450.3

45、万元（万元（1004.51004.50.30.3）。）。借：长期股权投资借：长期股权投资X X公司公司 4 503 000 4 503 000 贷：股本贷：股本 1 000 000 1 000 000 资本公积资本公积资本溢价资本溢价 3 500 000 3 500 000 银行存款银行存款 3 000 3 000 3 3、投资者投入的长期股权投资，应当按照投资合同或协、投资者投入的长期股权投资，应当按照投资合同或协议约定的价值作为初始投资成本，但合同或协议约定价值议约定的价值作为初始投资成本，但合同或协议约定价值不公允的除外。不公允的除外。4 4、通过非货币性资产交换取得的长期股权投资，其初

46、、通过非货币性资产交换取得的长期股权投资，其初始投资成本应当按照企业会计准则第始投资成本应当按照企业会计准则第7 7号号非货币非货币性资产交换确定。性资产交换确定。5 5、通过债务重组取得的长期股权投资，其初始投资成、通过债务重组取得的长期股权投资，其初始投资成本应当按照企业会计准则第本应当按照企业会计准则第1212号号债务重组确债务重组确定。定。四、长期股权投资的后续计量四、长期股权投资的后续计量 企企业业取取得得长长期期股股权权投投资资后后，其其核核算算方方法法有有两两种种，即即“成本法成本法”和和“权益法权益法”（一）成本法（一）成本法1 1、成本法的特点、成本法的特点 成本法成本法指投

47、资按投资成本计价的方法。指投资按投资成本计价的方法。在在成成本本法法下下，长长期期股股权权投投资资以以取取得得时时的的初初始始投投资资成成本本计计价价；其其后后除除了了投投资资企企业业追追加加投投资资外外，长长期股权投资的账面价值一般应当保持不变。期股权投资的账面价值一般应当保持不变。2 2、成本法的适用范围、成本法的适用范围 企企业业持持有有的的长长期期股股权权投投资资，在在下下列列情情况况下下应应采采用成本法进行核算：用成本法进行核算：（1 1）投投资资企企业业能能够够对对被被投投资资单单位位实实施施控控制制的的长长期期股权投资。股权投资。（2 2）投投资资企企业业对对被被投投资资单单位位

48、不不具具有有共共同同控控制制或或重重大大影影响响，并并且且在在活活跃跃市市场场中中没没有有报报价价、公公允允价价值值不能可靠计量不能可靠计量的长期股权投资。的长期股权投资。日常核算采用成本法，日常核算采用成本法，合并报表时采用权益法调整合并报表时采用权益法调整 3 3、成本法下的账务处理（新修改）、成本法下的账务处理（新修改）设置设置“长期股权投资长期股权投资”账户。账户。（1 1）在初始投资或追加投资时，按照初始投资或追加投资时的初）在初始投资或追加投资时，按照初始投资或追加投资时的初始投资成本作为长期股权投资的账面价值。始投资成本作为长期股权投资的账面价值。（2 2）被投资单位宣告分派的利

49、润或现金股利，投资企业按）被投资单位宣告分派的利润或现金股利，投资企业按应享有的部分，确认为当期投资收益。应享有的部分，确认为当期投资收益。20092009年年6 6月，财政部发布月，财政部发布“企业会计准则解释第企业会计准则解释第3 3号号”，规规定采用成本法核算的长期股权投资，除取得投资时实际支付的价定采用成本法核算的长期股权投资，除取得投资时实际支付的价款或对价中包含的已宣告但尚未发放的现金股利或利润外，投资款或对价中包含的已宣告但尚未发放的现金股利或利润外，投资企业应当按照享有被投资单位宣告发放的现金股利或利润确认投企业应当按照享有被投资单位宣告发放的现金股利或利润确认投资收益，资收益

50、，不再划分是否属于投资前和投资后被投资单位实现的净不再划分是否属于投资前和投资后被投资单位实现的净利润。利润。例例4 49 9 B B公公司司于于20112011年年4 4月月2 2日日购购入入C C公公司司股股份份2000020000股股,每每股股价价格格1515元元，另另支支付付相相关关税税费费22502250元元，B B公公司司购购入入C C公公司司股股份份占占C C公公司司有有表表决决权权股股份份的的0.5%0.5%，并并准准备备长长期期持持有有。C C公公司司于于20112011年年5 5月月5 5日宣告分派日宣告分派20102010年度的现金股利，每股年度的现金股利，每股0.40.