8 纳税评估实践问题.ppt

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1、纳税评估实践问题探讨国家税务总局征管和科技发展司国家税务总局征管和科技发展司征管质量监控处征管质量监控处司京民司京民二二九年九月九年九月纳税评估工作实践问题探讨n n作为强化税源管理工作的重要举措，纳税评估作为强化税源管理工作的重要举措，纳税评估作为强化税源管理工作的重要举措，纳税评估作为强化税源管理工作的重要举措，纳税评估工作在我国税务系统全面试行以来，在各地、工作在我国税务系统全面试行以来，在各地、工作在我国税务系统全面试行以来，在各地、工作在我国税务系统全面试行以来，在各地、各级国、地税广大税务干部的积极探索、大胆各级国、地税广大税务干部的积极探索、大胆各级国、地税广大税务干部的积极探索

2、、大胆各级国、地税广大税务干部的积极探索、大胆实践和共同努力下取得了长足的进步。目前，实践和共同努力下取得了长足的进步。目前，实践和共同努力下取得了长足的进步。目前，实践和共同努力下取得了长足的进步。目前，这项工作正在全国迅速开展，方兴未艾。这项工作正在全国迅速开展，方兴未艾。这项工作正在全国迅速开展，方兴未艾。这项工作正在全国迅速开展，方兴未艾。n n但是，对于这样一个新生事物，还有许多值得但是，对于这样一个新生事物，还有许多值得但是，对于这样一个新生事物，还有许多值得但是，对于这样一个新生事物，还有许多值得我们思考和需要解决的问题，各地也在探索中我们思考和需要解决的问题，各地也在探索中我们

3、思考和需要解决的问题，各地也在探索中我们思考和需要解决的问题，各地也在探索中也提出了许多疑问。也提出了许多疑问。也提出了许多疑问。也提出了许多疑问。纳税评估工作实践问题探讨n n为此，我们在认真总结和研究各地在实践纳税评为此，我们在认真总结和研究各地在实践纳税评为此，我们在认真总结和研究各地在实践纳税评为此，我们在认真总结和研究各地在实践纳税评估管理办法的经验做法基础上，对大家关心的问估管理办法的经验做法基础上，对大家关心的问估管理办法的经验做法基础上，对大家关心的问估管理办法的经验做法基础上，对大家关心的问题及其研究和实践成果作了初步归纳。今天来的题及其研究和实践成果作了初步归纳。今天来的题

4、及其研究和实践成果作了初步归纳。今天来的题及其研究和实践成果作了初步归纳。今天来的都是理论和实践方面的专家和老师，更想听到你都是理论和实践方面的专家和老师，更想听到你都是理论和实践方面的专家和老师，更想听到你都是理论和实践方面的专家和老师，更想听到你们的真知灼见，因此希望采取互动交流的形式，们的真知灼见，因此希望采取互动交流的形式，们的真知灼见，因此希望采取互动交流的形式，们的真知灼见，因此希望采取互动交流的形式，故不敢称讲课，只是将一家之言，在这里提出来故不敢称讲课，只是将一家之言，在这里提出来故不敢称讲课，只是将一家之言，在这里提出来故不敢称讲课，只是将一家之言，在这里提出来与各位共同探讨

5、，不妥之处，欢迎当场指正。与各位共同探讨，不妥之处，欢迎当场指正。与各位共同探讨，不妥之处，欢迎当场指正。与各位共同探讨，不妥之处，欢迎当场指正。n n我将从以下六个方面展开探讨：我将从以下六个方面展开探讨：我将从以下六个方面展开探讨：我将从以下六个方面展开探讨：纳税评估工作实践问题探讨n n一、纳税评估的提出及其内涵的发展一、纳税评估的提出及其内涵的发展n n二、纳税评估在实践中的定位二、纳税评估在实践中的定位n n三、纳税评估结果处理的法律依据三、纳税评估结果处理的法律依据n n四、纳税评估与稽查的关系四、纳税评估与稽查的关系n n五、纳税评估专业化问题五、纳税评估专业化问题n n六、纳税

6、评估模型问题六、纳税评估模型问题纳税评估工作实践问题探讨n n一、纳税评估的提出及其内涵的发展一、纳税评估的提出及其内涵的发展n n我国纳税评估概念是从国外的我国纳税评估概念是从国外的“AssessmentAssessment”（“为征税对财产所作的评价、估价，被估定的金为征税对财产所作的评价、估价，被估定的金额额”等意），等意），“self-assessmentself-assessment”（自我评估）等（自我评估）等转译借鉴而来，亦有从转译借鉴而来，亦有从“Audit”Audit”，意即，意即“审计、审计、稽核、查帐稽核、查帐”等意转译而来，相关的概念还有：等意转译而来，相关的概念还有：

7、“案头审计案头审计”(desk audit)(desk audit)、“办公室审计办公室审计”(office audit)(office audit)、实地核查（、实地核查（field auditfield audit）等。等。n n我国纳税评估的概念是国外概念的复合体。更接我国纳税评估的概念是国外概念的复合体。更接近于近于“Assessment”Assessment”（估价，评价，赋值）等本（估价，评价，赋值）等本意。意。纳税评估工作实践问题探讨n n新加坡：新加坡：新加坡：新加坡：纳税评估是税务局的核心工作（税务处纳税评估是税务局的核心工作（税务处纳税评估是税务局的核心工作（税务处纳税评估

8、是税务局的核心工作（税务处理部发放评税表，公司服务部和纳税人服务部评理部发放评税表，公司服务部和纳税人服务部评理部发放评税表，公司服务部和纳税人服务部评理部发放评税表，公司服务部和纳税人服务部评税，纳税人审计部复评，税务调查部处理重大涉税，纳税人审计部复评，税务调查部处理重大涉税，纳税人审计部复评，税务调查部处理重大涉税，纳税人审计部复评，税务调查部处理重大涉税案件）税案件）税案件）税案件）n n英英英英 国：国：国：国：申报申报申报申报-估税估税估税估税-纳税纳税纳税纳税-税务检查。税务检查。税务检查。税务检查。n n加拿大：加拿大：加拿大：加拿大：申报申报申报申报-纳税纳税纳税纳税-评税评

9、税评税评税-补税或退税。补税或退税。补税或退税。补税或退税。n n北欧三国挪威、瑞典和丹麦：北欧三国挪威、瑞典和丹麦：北欧三国挪威、瑞典和丹麦：北欧三国挪威、瑞典和丹麦：纳税评估是正式申纳税评估是正式申纳税评估是正式申纳税评估是正式申报前置环节，为纳税人提供自我纠正时间和机会。报前置环节，为纳税人提供自我纠正时间和机会。报前置环节，为纳税人提供自我纠正时间和机会。报前置环节，为纳税人提供自我纠正时间和机会。预申报预申报预申报预申报-纳税评估纳税评估纳税评估纳税评估-正式申报正式申报正式申报正式申报-犯罪调查。犯罪调查。犯罪调查。犯罪调查。纳税评估工作实践问题探讨n n舶来的是理念、名词和形式，

10、创新的是内舶来的是理念、名词和形式，创新的是内容、方法和程序容、方法和程序。n n由于法制环境、税制和征管制度差异，（如大多数国家纳税评估是在申报后纳税前进行）加之各国纳税评估核心体系处于保密状态，国外纳税评估可咨借鉴处不多，需立足我国实际有创造性的开展纳税评估。纳税评估工作实践问题探讨n问题的提出问题的提出1994年分税制与税收征管改革-适应市场经济和法制社会发展的必然产物。税收征管法律制度体系的建设与不断完善，新征管法及其实施细则的颁布实施，具有划时代意义地理清了征纳双方税收法律责任与义务，为税收征管新模式的建立奠定了法制基础。纳税评估工作实践问题探讨税收专管员税收专管员“征、管、查征、管

11、、查”权利集于一身不受制权利集于一身不受制约、征纳责任义务不清的约、征纳责任义务不清的“保姆式保姆式”的管理模式的管理模式受到挑战。征、管、查受到挑战。征、管、查“两分离两分离”和和“三分离三分离”的改革探索为新模式的提出指明了方向。的改革探索为新模式的提出指明了方向。n n我国我国9797年开始提出的年开始提出的“3030字字”税收征管模式税收征管模式：“以纳税申报和优化服务为基础，以计算机网络为以纳税申报和优化服务为基础，以计算机网络为依托，集中征收，重点稽查依托，集中征收，重点稽查”上门征收变为纳税上门征收变为纳税人自行申报纳税人自行申报纳税，反映了征管工作的内在要求。，反映了征管工作的

12、内在要求。n n在该模式下，正确申报成为税务机关依法实在该模式下，正确申报成为税务机关依法实在该模式下，正确申报成为税务机关依法实在该模式下，正确申报成为税务机关依法实施管理的前提。但是，由于对这一模式的错施管理的前提。但是，由于对这一模式的错施管理的前提。但是，由于对这一模式的错施管理的前提。但是，由于对这一模式的错误理解，加之税务检查资源的局限性，如何误理解，加之税务检查资源的局限性，如何误理解，加之税务检查资源的局限性，如何误理解，加之税务检查资源的局限性，如何对申报的正确性进行普遍的实时监控对申报的正确性进行普遍的实时监控对申报的正确性进行普遍的实时监控对申报的正确性进行普遍的实时监控

13、几乎成几乎成几乎成几乎成为管理的真空地带。由此，纳税评估成为该为管理的真空地带。由此，纳税评估成为该为管理的真空地带。由此，纳税评估成为该为管理的真空地带。由此，纳税评估成为该模式有效运行的内在要求（见下图）。模式有效运行的内在要求（见下图）。模式有效运行的内在要求（见下图）。模式有效运行的内在要求（见下图）。纳税评估工作实践问题探讨纳税评估工作实践问题探讨申报纳税申报纳税如实申报？如实申报？依申请依申请审批、备案等审批、备案等依职权依职权处理等处理等是是否否偷逃骗抗？偷逃骗抗？是税务稽查税务稽查否日常检查日常检查如何监如何监控？控？n n随着对税收经济关系及税收征管规律认识的深随着对税收经济

14、关系及税收征管规律认识的深入，入，20042004年全国征管工作会议之后，完善为年全国征管工作会议之后，完善为“3434字字”模式模式：“以纳税申报和优化服务为基以纳税申报和优化服务为基础，以计算机网络为依托，集中征收，重点稽础，以计算机网络为依托，集中征收，重点稽查，强化管理查，强化管理”。即增加了。即增加了“强化管理强化管理”4 4个字。个字。n n“强化管理强化管理”，既是对，既是对税收征管的总要求税收征管的总要求，贯，贯穿于税收征管模式规定的各个管理环节，也是穿于税收征管模式规定的各个管理环节，也是对应于征管查分工强调要对应于征管查分工强调要加强税源管理加强税源管理。纳税。纳税评估就其

15、工作特性，成为强化税源管理措施的评估就其工作特性，成为强化税源管理措施的必然选择。必然选择。（见下图）（见下图）纳税评估工作实践问题探讨由由由由“3030字字字字”到到到到“3434字字字字”的的的的税收征管税收征管税收征管税收征管模式：模式：模式：模式：uu 以申报纳税和优化服务为基础以申报纳税和优化服务为基础以申报纳税和优化服务为基础以申报纳税和优化服务为基础uu以计算机网络为依托以计算机网络为依托以计算机网络为依托以计算机网络为依托uu集中集中集中集中征收征收征收征收uu重点稽查重点稽查重点稽查重点稽查uu强化管理强化管理强化管理强化管理税收征管总要求税收征管总要求加强税源管理加强税源管

16、理（纳税评估成为其（纳税评估成为其重要措施重要措施）纳税评估工作实践问题探讨n n新的视角新的视角n n如果说纳税评估过去是出于管理的需要，今天如果说纳税评估过去是出于管理的需要，今天如果说纳税评估过去是出于管理的需要，今天如果说纳税评估过去是出于管理的需要，今天则更重要的是出于服务策略的需要。则更重要的是出于服务策略的需要。则更重要的是出于服务策略的需要。则更重要的是出于服务策略的需要。n n改革开放，社会转型带来社会关系的巨大变化。改革开放，社会转型带来社会关系的巨大变化。n nF:F:社会关系的变革对征纳关系的影响社会关系的变革对征纳关系的影响.doc.docn n征纳双方的关系征纳双方

17、的关系-博弈关系博弈关系-社会政治关系社会政治关系的经济表现形式。的经济表现形式。n n博弈即策略博弈即策略-先哲的思想先哲的思想“圣王不设贼民之圣王不设贼民之策策”。F:F:资料引述资料引述-博弈关系博弈关系.doc.doc纳税评估工作实践问题探讨纳税评估工作实践问题探讨纳税评估工作实践问题探讨n n小平同志的著名论断小平同志的著名论断-好的制度可以使坏人好的制度可以使坏人变好，坏的制度可以是好人变坏。变好，坏的制度可以是好人变坏。n n聪明的管理者不会将绝大多数被管理者推向对聪明的管理者不会将绝大多数被管理者推向对立面。这既是从效率角度出发，也是从成本角立面。这既是从效率角度出发，也是从成

18、本角度考虑。更重要的是从公平与和谐的角度出发，度考虑。更重要的是从公平与和谐的角度出发，是构建和谐的征纳关系的有效途径。是构建和谐的征纳关系的有效途径。纳税评估工作实践问题探讨n n国际理念的影响与借鉴：国际理念的影响与借鉴：n n将将“把管理当服务，视公众为客户把管理当服务，视公众为客户”和执法与服和执法与服务相结合的现代企业管理理念引入政府部门的行务相结合的现代企业管理理念引入政府部门的行政管理，成为国际性的共识与趋势。政管理，成为国际性的共识与趋势。n n市场经济的发展要求政府管理包括税收管理与之市场经济的发展要求政府管理包括税收管理与之相适应。如相适应。如OECDOECD（经济合作与发

19、展组织）（经济合作与发展组织）早在早在19871987年的巴黎宣言中就提出年的巴黎宣言中就提出“把管理当服务，视把管理当服务，视把管理当服务，视把管理当服务，视公众为客户公众为客户公众为客户公众为客户”的理念，税收管理普遍从以税务当的理念，税收管理普遍从以税务当局为中心转到以纳税人为中心。局为中心转到以纳税人为中心。n n美国国内收入局（美国国内收入局（IRSIRS）19981998年提出年提出“客户满意客户满意客户满意客户满意应当成为税务局与纳税人每次接触（包括税收应当成为税务局与纳税人每次接触（包括税收执法）的一个目标执法）的一个目标”。n n请注意：请注意：IRSIRS的的S S是服务的

20、概念。是服务的概念。n n近来，近来，IRSIRS在其在其2006-20102006-2010战略规划战略规划又在此又在此基础上进一步提出基础上进一步提出“服务服务服务服务+执法执法执法执法=纳税遵从纳税遵从纳税遵从纳税遵从”的的理念。理念。注意：注意：这里是把这里是把服务服务放到放到执法执法之前之前n n也是也是“拨最多的鹅毛，听最少的鹅叫拨最多的鹅毛，听最少的鹅叫”这一古这一古老的税收管理艺术的体现方式。老的税收管理艺术的体现方式。纳税评估工作实践问题探讨纳税评估工作实践问题探讨n n这与我国当前构建和谐社会的指导思想和转变这与我国当前构建和谐社会的指导思想和转变行政职能、打造服务型政府的

21、基本思路有着内行政职能、打造服务型政府的基本思路有着内在的一致性。在的一致性。n n作为税务机关，在构建和谐社会这一大的指导作为税务机关，在构建和谐社会这一大的指导思想下，转变行政职能，实现管理方式从单纯思想下，转变行政职能，实现管理方式从单纯的打击防范型向管理服务型转变已经成为大家的打击防范型向管理服务型转变已经成为大家的共识。构建和谐的征纳关系，提高征纳双方的共识。构建和谐的征纳关系，提高征纳双方的税法遵从度已成为征纳双方的共同诉求。的税法遵从度已成为征纳双方的共同诉求。纳税评估工作实践问题探讨纳税评估工作实践问题探讨纳税评估工作实践问题探讨n n所有这些都为我们指明了这样一个重要而明智的

22、理念前提：n n在税务机关没有充分的证据证明纳税人具有偷逃在税务机关没有充分的证据证明纳税人具有偷逃税款的行为之前，应当相信多数纳税人是清白的，税款的行为之前，应当相信多数纳税人是清白的，并为这些至少看上去是守法的纳税人提供指导和并为这些至少看上去是守法的纳税人提供指导和服务，提供自我纠错的机会，从而避免将绝大多服务，提供自我纠错的机会，从而避免将绝大多数纳税人推向法律的对立面，形成法不责众、执数纳税人推向法律的对立面，形成法不责众、执法成本居高不下的尴尬局面。这也正是提出纳税法成本居高不下的尴尬局面。这也正是提出纳税评估的重要考量。评估的重要考量。n n因此，基于相信多数纳税人能够诚信纳税，

23、从而为其提供深层次纳税服务和自我纠错机会的纳税评估新概念应当确立。n n必须与时俱进，重新审视我们原来的观念，从新的视角对纳税评估定义进行修正。纳税评估工作实践问题探讨纳税评估工作实践问题探讨纳税评估工作实践问题探讨n n现行定义：现行定义：n n纳纳税税评评估估是是指指税税务务机机关关运运用用数数据据信信息息对对比比分分析析的的方方法法，对对纳纳税税人人和和扣扣缴缴义义务务人人（以以下下简简称称纳纳税税人人）纳纳税税申申报报（包包括括减减免免缓缓抵抵退退税税申申请请，下下同同）情情况况的的真真实实性性和和准准确确性性做做出出定定性性和和定定量量的的判判断断，并并采采取取进进一一步步征征管管措

24、措施施的的管管理理行行为为。（纳税评估管理办法（试行）纳税评估管理办法（试行）纳税评估工作实践问题探讨n n现定义评价现定义评价 该定义是一种比较宽泛的、描述性的定义，体现出对这一新生事物研究过程中前期探索性的特征。（留有余地）客观上存在着一定的缺陷性，比如：“数据信息对比分析的方法”的概括是否必要？一则有失准确和全面，二则后面的税务约谈、实地调查等核实方法是否也要写入定义？纳税评估工作实践问题探讨“纳税申报的真实性和准确性纳税申报的真实性和准确性”的提法是否恰的提法是否恰当？可否借鉴企业会计与中介审计间划分双方当？可否借鉴企业会计与中介审计间划分双方责任的办法，将纳税评估进行分析判断的对象责

25、任的办法，将纳税评估进行分析判断的对象定位于合法性与合理性，以分清征纳双方的责定位于合法性与合理性，以分清征纳双方的责任，或更具可行性。任，或更具可行性。在表述纳税评估概念的内涵上还欠清晰，没有在表述纳税评估概念的内涵上还欠清晰，没有体现纳税评估为纳税人提供自我纠错机会和深体现纳税评估为纳税人提供自我纠错机会和深层次纳税服务以及作为提高纳税遵从的基本措层次纳税服务以及作为提高纳税遵从的基本措施这几个重要特征，难以与其他税收征管手段施这几个重要特征，难以与其他税收征管手段进行本质上的区别。进行本质上的区别。纳税评估工作实践问题探讨n n对定义修改的探讨对定义修改的探讨n n纳税评估是指税务机关对

26、纳税人和扣缴义纳税评估是指税务机关对纳税人和扣缴义务人（以下简称纳税人）纳税申报情况的务人（以下简称纳税人）纳税申报情况的合法性合法性和和合理性合理性做出定性和定量的分析与做出定性和定量的分析与判断，判断，为纳税人提供自我纠错机会，以提为纳税人提供自我纠错机会，以提高税法遵从程度高税法遵从程度的行政管理的行政管理服务服务行为。行为。纳税评估工作实践问题探讨n n二、关于纳税评估的定位二、关于纳税评估的定位关于评估定位归纳起来主要有三个问题：一是纳税评估是否是行政管理行为？其法理依据是什么？二是评估工作范围应涉及所有涉税事项还是仅限于纳税申报？三是纳税评估应仅限于疑点筛选还是应延伸到约谈和实地调

27、查等疑点核实环节？这些环节的行为是否是行政执法行为？又如何看待和处理？纳税评估工作实践问题探讨n n（一）关于评估是何种行政行为（一）关于评估是何种行政行为从目前的定位来看，提出开展纳税评估，是基于服务服务+执法执法=纳税遵从纳税遵从这一理念，相信大多数纳税人通过教育和提供改正机会是可以提高税法遵从程度为前提的。纳税评估工作实践问题探讨n n其现实目的:一是将税收征管着眼点放在税源管理上，通过对纳税人生产经营等税源信息进行分析，结合约谈和实地调查等核实手段，判断纳税申报的合理性，体现对税源层面的监控和管理；二是运用管理与服务结合的手段，对纳税人普遍存在的非主观故意性申报错误提供自行改正机会，以

28、提高效率，降低征纳成本，规避执法和减少纳税人违法风险；三是为税务稽查提供案源，提高打击涉税犯罪的准确性等。纳税评估工作实践问题探讨n n目前，大家存疑的主要是定义中关于管理行为的提法。认为既然是管理行为，就是行政执法行为，目前我国税收相关法律中没有纳税评估的字眼，也即没有对纳税评估授权，因此其没有合法性。纳税评估工作实践问题探讨n n对此，我们认为，纳税评估无疑是行政管理行为。但行政行为是有所区别的。根据行政权说，行政行为是行政主体运用行政权所作的具有法律意义（或对行政相对人产生影响）的行为，包括行政法律行为和行政事实行为。纳税评估工作实践问题探讨n n行政法律行为是指行政主体做出的以对外发生

29、法律效力为目的行政行为；行政事实行为是指行政主体以不产生法律约束力、而以影响或改变事实状态为目的的行为。行政法与行政诉讼法，北京大学出版社2007年1月版。纳税评估工作实践问题探讨n n不同行政行为的合法要件有所不同，行政法律行为要求有明确的法律、法规的授权，即“法无授权不得行”。行政事实行为同样不能违反法律、法规的规定，但在法学界，一般认为不是所有的行政事实行为都要获得法律、法规的授权。纳税评估工作实践问题探讨n n实践表明，国际上大量的包括行政指导在内的行政事实行为，可以在没有法律授权的情况下实施。行政事实行为具有以下特征：一是该行为不具法律效力，但事实上对行政相对人的权利和义务产生影响；

30、二是有些影响是通过行政相对人对行政事实行为的接受来实现的，如果相对人拒绝接受，行政主体不能进行强制（如行政指导）；三是一般没有严格的法定程序和调查取证要求。纳税评估工作实践问题探讨n n如此来看，纳税评估完全符合行政事实行为的定义和相关特征，可归入提高纳税人纳税遵从的行政指导行为（建议其自行改正），并可在没有明确法律授权情况下实施。纳税评估工作实践问题探讨n n关于行政指导行为是否有法律依据，可以从1999年11月24日由最高人民法院审判委员会第1088次会议通过，2000年3月10日起施行的最高人民法院关于执行中华人民共和国行政诉讼法若干问题的解释中找到答案。该解释对中华人民共和国行政诉讼法

31、受案范围这样列举：纳税评估工作实践问题探讨n n第一条公民、法人或者其他组织对具有国家行政职权的机关和组织及其工作人员的行政行为不服，依法提起诉讼的，属于人民法院行政诉讼的受案范围。n n公民、法人或者其他组织对下列行为不服提起诉讼的，不属于人民法院行政诉讼的受案范围：纳税评估工作实践问题探讨n n（一）行政诉讼法第十二条规定的行为；n n（二）公安、国家安全等机关依照刑事诉讼法的明确授权实施的行为；n n(三)调解行为以及法律规定的仲裁行为；n(四四)不具有强制力的行政指导行为；不具有强制力的行政指导行为；n n从上述列举可以看出，行政指导行为是得到高法认可的概念，并且是不属于行政受案范围即

32、不是行政执法行为。纳税评估工作实践问题探讨n n此外，行政处罚法第二十七条规定：“违法行为轻微并及时纠正，没有造成危害后果的，不予行政处罚。”n n根据上述立法本意，纳税人主动补正申报补税的行为，应视为“违法行为轻微及时纠正，没有造成危害后果，不予行政处罚”，所以我们认为，税务机关可以提请纳税人自行改正，并不予处罚。纳税评估工作实践问题探讨n n当然，如果通过修订征管法，赋予税务机关开展纳税评估工作以明确的法律授权，赋予纳税评估提请纳税人自行改正错误这一机制以明确的法律地位，则更有利于推动纳税评估工作的有效开展。明确这一定位十分重要，是以下几个问题的思考前提。n n目前，总局征管科技司正在积极

33、推动征管法尽快修订并将此列为修订的重要内容。纳税评估工作实践问题探讨n n（二）评估工作范围应涉及所有涉税事项（二）评估工作范围应涉及所有涉税事项还是仅限于纳税申报还是仅限于纳税申报按照传统的“征管查”的分工，其中的“管理”包括若干具体环节，主要包括税务登记、发票、其他账簿凭证等涉税事项，是否申报以及是否及时、足额申报，减免缓抵退税的受理、备案或审批，是否纳税及是否足额纳税等。纳税评估工作实践问题探讨n n从国际上看，与这些环节相关联的税收不遵从行为可分三类：1、未申报或未及时申报（对应申报遵从filing compliance）；2、未足额申报（对应报告遵从reporting complia

34、nce），3、未足额缴纳税款（对应缴纳遵从payment compliance）。n n此外，与之相关的还有未办理或变更税务登记。很多国家开展的类似我国纳税评估的工作主要针对第二类，即未足额申报情形。纳税评估工作实践问题探讨n n我国也应将纳税评估定位于纳税人是否足额申报环节，理由为：一是97年我国实行以纳税申报和优化服务为基础的“30字”税收征管模式以来(后完善为34字)，税收管理工作是建立在假定纳税人足额申报基础上的，对其是否足额申报这一环节缺乏实时有力的监控措施，而纳税评估可从税源角度分析判断纳税人是否合理申报，这一优势使纳税评估成为强化税源管理措施的内在要求和必然选择。纳税评估工作实践

35、问题探讨n n二是对未足额申报之外的其他税收不遵从行为，我国已分别有针对性管理手段，如清理漏征漏管户、加强税务登记信息动态管理，迟报催缴，行政处罚，欠税管理以及税收保全、税收强制等措施，如在评估中发现这些不遵从情形，即可转入既定的工作程序处理，而不必将其纳入评估的工作范围。纳税评估工作实践问题探讨n n（三）纳税评估是否延伸到约谈和疑点核（三）纳税评估是否延伸到约谈和疑点核实环节问题实环节问题长期以来存在两种观点，一种观点是将纳税评估定位于进行税收数据分析和涉税疑点的筛选，为税收管理员调查核实或税务稽查提供指向，即纳税评估应注重对税源的分析，通过与申报情况比对发现涉税疑点，而不应该直接进行约谈

36、或实地调查。纳税评估工作实践问题探讨n n这种定位其利为：n n将纳税评估完全定位于税务机关的内部管理行为，不涉及税务检查及相关法律依据问题，不涉及税款入库等事项，有利于规避执法风险。纳税评估工作实践问题探讨n n其弊为：n n1.不能体现纳税评估提请纳税人自行改正错误这一基本定位。n n2.将疑点核实环节与评估割裂开来，不利于评估工作开展，不利于监控核实结果和提高疑点分析水平。n n3.解决不了前文提到的纳税人是否足额申报谁来管的问题。纳税评估工作实践问题探讨n n另一种观点即是现行评估管理办法中的规定，将税务约谈、实地调查及其后的结果处理等工作作为纳税评估的工作程序。我们意见仍是沿用现有的

37、评估定位。至于其弊端主要集中在对其结果处理上的合法性质疑，将在下文进行专门解析。纳税评估工作实践问题探讨n n小结：综上所述，纳税评估在性质上定位小结：综上所述，纳税评估在性质上定位于行政事实行为，其切入点或称表现形式于行政事实行为，其切入点或称表现形式是提供深层次的纳税服务，立足于提请纳是提供深层次的纳税服务，立足于提请纳税人自行改正，只要纳税人接受就不存在税人自行改正，只要纳税人接受就不存在缺乏法律依据问题；在工作着眼点上定位缺乏法律依据问题；在工作着眼点上定位于审核分析评价纳税人当期是否合理合法于审核分析评价纳税人当期是否合理合法申报，一般不溯及以往和其他环节；申报，一般不溯及以往和其他

38、环节；纳税评估工作实践问题探讨n n在处理上可以延伸到约谈和调查核实环节在处理上可以延伸到约谈和调查核实环节（即检查权的应用），只要程序合法就不（即检查权的应用），只要程序合法就不存在法律问题。存在法律问题。n n这一定位，是下文具体分析评估及处理是否具有法理依据的基础。纳税评估工作实践问题探讨n n三、关于纳税评估结果处理的法律依据三、关于纳税评估结果处理的法律依据n n目前大家普遍提出纳税评估缺乏法律依据的另一个问题实质是涉及到评估结果处理的法律责任（即执法风险）问题，这是大家在评估实践中和我们在修订办法时面临的必须解决的一大困惑。n n问题源于现行办法的规定：纳税评估工作实践问题探讨n

39、n“发现纳税人有偷税、逃避追缴欠税、骗取出口退税、抗税或其他需要立案查处的税收违法行为嫌疑的，要移交税务稽查部门处理”。n n这一规定的前提是对“政策和程序理解偏差等一般性问题”及“不具有偷税等违法嫌疑，无需立案查处”这类情形进行依法判断。n n根据税收征管法，因纳税人的责任造成不缴或少缴税款的行为主要有两类：纳税评估工作实践问题探讨n n一是第52条“因纳税人、扣缴义务人计算错误等失误，未缴或者少缴税款的”，二是63条“纳税人伪造、变造、隐匿、擅自销毁账簿、记账凭证，或者在账簿上多列支出或者不列、少列收入，或者经税务机关通知申报而拒不申报或者进行虚假的纳税申报，不缴或者少缴应纳税款的，是偷税

40、”。纳税评估工作实践问题探讨n n简言之只有两种情形，一种是计算错误等失误，另一种是偷税行为。n n通过对评估案例的研究，前者情形非常少见，绝大多数少申报少纳税情形都存在多列支出或者不列、少列收入问题，即都存在偷税嫌疑。因此，评估移交稽查环节上就出现了“执法两难”困境，即执法尴尬和执法风险。纳税评估工作实践问题探讨n n前者表现为：如果评估案件严格按征管法对偷税的界定，简单地、不加区别地、为了规避风险逃避责任，一律全部移交稽查，则税务稽查不堪重负，纳税评估作用也得不到发挥，形同虚设；n n后者表现为：如果不按偷税界定移交稽查，则带来行政不作为或作为不当等执法风险。纳税评估工作实践问题探讨n n

41、对此，经过调研和广泛讨论征求意见，我们认为，这一问题必须具体问题具体分析，不能笼统地或武断地认为纳税评估处理结果缺乏法律依据。大家讨论比较趋于一致的看法是：n n一是纳税评估本身不存在法律依据不足问题。纳税评估工作实践问题探讨n n做出这一判断的理由主要基于：纳税评估是税务机关开展管理的一种形式（或方式），纳税评估作为一个名词，其本意是对纳税人的申报纳税情况做出审核、分析、判断和评价，由此判断纳税人是否依法如实足额纳税，并提请自行改正，是一种行政指导行为（见前文）。纳税评估工作实践问题探讨n n在没有对其结果做出具有法律意义的处理决定之前，并不存在是否合法或违法等问题。n n二是只有税务机关根

42、据评估的结果，按照法律规定对相对人做出行政处理或处罚时，才涉及到法律依据问题。而对纳税人涉税问题进行处理处罚，是税法赋予税务机关的法定权力。纳税评估工作实践问题探讨n n因此，看评估是否合法，主要不是看评估本身本身是否合法，而是看税务机关据此分析结果做出处理的结论和程序是否合法。n n按照办法规定，经评估分析（包括评估模型分析）出的涉税疑点，其处理形式主要有以下两种：一是就疑点约谈和调查核实；二是提请纳税人自我改正。具体分析如下：纳税评估工作实践问题探讨n n1、纳税评估管理办法规定的约谈、辅导和调查核实是否有法律依据？征管法第一章总则第六条规定：“纳税人、扣缴义务人和其他有关单位应当按照国家

43、有关规定如实向税务机关提供与纳税和代扣代缴、代收代缴税款有关的信息”。第五十四条规定：税务机关有权进行下列税务检查:纳税评估工作实践问题探讨n n检查纳税人的账簿、记账凭证、报表和有关资料，检查扣缴义务人代扣代缴、代收代缴税款账簿、记账凭证和有关资料；n n到纳税人的生产、经营场所和货物存放地检查纳税人应纳税的商品、货物或者其他财产，检查扣缴义务人与代扣代缴、代收代缴税款有关的经营情况；纳税评估工作实践问题探讨n n责成纳税人、扣缴义务人提供与纳税或者代扣代缴、代收代缴税款有关的文件、证明材料和有关资料；n n询问询问纳税人、扣缴义务人与纳税或者代扣代缴、代收代缴税款有关的问题和情况；n n”

44、。纳税评估工作实践问题探讨n n征管法第五十六条、五十七条规定：n n“纳税人、扣缴义务人必须接受税务机关依法进行的税务检查，如实反映情况，提供有关资料，不得拒绝、隐瞒。税务机关依法进行税务检查时，有权向有关单位和个人调查纳税人、扣缴义务人和其他当事人与纳税或者代扣代缴、代收代缴税款有关的情况，有关单位和个人有义务向税务机关如实提供有关资料及证明材料。”纳税评估工作实践问题探讨n n小结：提供相关信息是纳税人的法定义务，提供相关信息是纳税人的法定义务，这就为税务机关通过约谈或调查的形式依这就为税务机关通过约谈或调查的形式依法向纳税人取得相关涉税信息提供了法律法向纳税人取得相关涉税信息提供了法律

45、前提，税务机关有权进行询问和税务检查前提，税务机关有权进行询问和税务检查等等也为税务机关提供了充分法律依据。等等也为税务机关提供了充分法律依据。纳税评估工作实践问题探讨n n税务机关向纳税人提出约谈和实地调查核实，实质上是税法规定的询问权和税务检查权应用，是典型的行政执法行为。但为了更好地体现税务机关的管理与服务宗旨，构建和谐的征纳关系，提高征纳双方的税法遵从度，我们在纳税评估过程中，有意识地将这种执法形式赋予了比较利于纳税人接受的名称（调查核实）。纳税评估工作实践问题探讨n n因此，约谈、调查是税务机关对刚性权力的柔性运用的特殊形式。只要程序合法则不存执法风险等问题。税务人员在对纳税人进行调

46、查时，应严格依据实体法和程序法有关规定，按税务机关统一安排施行，并应携带和出示相关证件和文书，以防范程序违法。（很有点美国警匪大片常见台词的味道：“你有权保持沉默，你所说的每一句话都将成为法庭的证言”）纳税评估工作实践问题探讨n n2、经评估提请纳税人自行补正申报、补缴税款将会面临那些风险？这里选择了大家集中关心的两个问题分析：n n（1）经评估提请纳税人自行补正申报、补缴税款后，是否还要对往期少缴税款行为进行处罚问题？纳税评估工作实践问题探讨n n对此，还是需要根据问题的性质做出是否处罚的决定。如果是非主观性质并在税务机关做出处理前自我纠正的，前文讨论行政行为的法律性质时已做了回答。具体还可

47、参照我局对高检的复函（国家税务总局办公厅关于呼和浩特市昌隆食品有限公司有关涉税行为定性问题的复函国税办函2007513号）中答复意见：纳税评估工作实践问题探讨n n“税收征管法未具体规定纳税人自我纠正少缴税行为的性质问题，在处理此类情况时，仍应按税收征管法关于偷税应当具备主观故意、客观手段和行为后果应当具备主观故意、客观手段和行为后果的规定进行是否偷税的定性进行是否偷税的定性。税务机关在实施检查前纳税人自我纠正属补报补缴少缴的税款，不能证明纳税人存在偷税的主不能证明纳税人存在偷税的主观故意，不应定性为偷税观故意，不应定性为偷税。”即如果不能定为偷税的，纳税人自行补缴的，不应予以处罚。纳税评估工

48、作实践问题探讨n n（2）经评估不作为偷税处理，提请纳税人补正申报后，该纳税人（可能是同一性质涉税款项）又被稽查局查处，并认定属于偷税性质，是否应追究评估人员执法责任？这是个很现实的问题，要根据实际情况区别对待：n n一是属于有证据证明评估人员玩忽职守或有意瞒报税款性质的，应根据有关规定追究责任，这在办法中已有规定；纳税评估工作实践问题探讨n n二是没有证据证明是评估工作人员故意以权谋私，属于评估人员水平不高而造成的问题，不宜追究法律责任，而应采取批评教育、加强培训、提高水平等行政方式解决。总之要特别注意不能将经查实属于纳税人自身补正申报、补缴税款不实造成的问题，简单地推定为税务人员个人主观故

49、意行为后果，必须注重证据，避免将纳税人的责任转移到税务人员身上。纳税评估工作实践问题探讨n n四、关于评估与稽查的关系四、关于评估与稽查的关系n n关于评估与稽查的关系主要集中在评估案件按照什么标准移交问题上。n n（一）关于移交标准（一）关于移交标准现行纳税评估管理办法规定，凡属偷逃骗税和需要立案查处的应当移交税务稽查部门处理，这一定性标准执行中的问题存在的风险已在前文表述，在此不再赘述。纳税评估工作实践问题探讨n n但对此如何处理，基于上述的分析，我们考虑，可否采取“原则上按性质判断，具体上可按照事实是否清楚、证据是否充分”区别对待的办法。简言之叫做“性质决定论、证据判定说”。n n具体讲

50、可以有三种形式：纳税评估工作实践问题探讨n n1、经评估，有证据证明纳税人行为属于偷税性质、违法事实清楚，一律由稽查部门查处（即坚守原办法规定）；2、属于涉嫌偷税，但违法事实不清楚，需要进一步系统检查的，或纳税人拒不配合调查核实的移交稽查局查处；纳税评估工作实践问题探讨n n3、属于涉嫌，但缺乏有效证据证明纳税人偷税，不能构成立案检查且经约谈纳税人愿意自我纠正，补正申报补缴税款的，可以由纳税人先行自我改正，并按规定交纳滞纳金，税务机关保留进一步检查的权利（要害是税务机关在评估处理时不下检查结论，而是以行政指导的行为影响纳税人自我纠正）。纳税评估工作实践问题探讨n n为此，将对现行办法中“对纳税