2022年中级会计职称考试《中级会计实务》考点讲义--第十七章 持有待售的非流动资产、处置组和终止经营.pdf

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1、2 0 2 2年中级会计职称考试 中级会计实务考点讲义第十七章持有待售的非流动资产、处置组和终止经营第一节持有待售的非流动资产、处置组一、持有待售类别的分类原则（一）相关定义及分类的基本原则企业主要通过出售而非持续使用-项非流动资产或处置组收回其账面价值的，应当将其划分为持有待售类别。处置组，是指在一项交易中作为整体通过出售或其他方式-并处置的一组资产，以及在该交易中转让的与这些资产直接相关的负债。处置组所属的资产组或资产组组 合 按 照 企业会计准则第8号-资产减值分摊了企业合并中取得的商誉的，该处置组应当包含分摊至处置组的商誉。处置组中可能包含企业的任何资产和负债。（二）划分为持有待售类别

2、应满足的具体条件非流动资产或处置组划分为持有待售类别，应当同时满足下列条件：1.在当前状况下即可立即出售根据类似交易中出售此类资产或处置组的惯例，在当前状况下即可立即出售。为满足该条件，企业应当具有在当前状态下出售该非流动资产或处置组的意图和能力。提示：如果企业以非货币性资产交换形式换出非流动资产或处置组，且该交易具有商业实质，那么企业应当考虑相关非流动资产或处置组是否符合划分为持有待售类别的条件。同样地，如果企业以非流动资产或处置组作为换出资产进行债务重组，也可能符合划分为持有待售类别的条件。2.出售极可能发生，即企业已经就一项出售计划作出决议且获得确定的购买承诺，预计出售将在一年内完成。企

3、业出售非流动资产或处置组的决议一般需要由企业相应级别的管理层作出，如果有关规定要求企业相关权力机构或者监管部广 批准后方可出售，应当已经获得批准。企业已经获得确定的购买承诺，确定的购买承诺是企业与其他方签订的具有法律约束力的购买协议，该协议包含交易价格、时间和足够严厉的违约惩罚等重要条款，使协议出现重大调整或者撤销的可能性极小。预计自划分为持有待售类别起一年内，出售交易能够完成。【例题】G 企 业 在 X 市区繁华地段拥有一栋办公大楼，企业的主要业务部门均在该大楼内办公。由于发展战略发生改变，G 企业计划整体搬迁至Y 市。G 企 业 与 H 企业签订了办公大楼转让合同，附带约定条款。情形一：G

4、 企业将在腾空办公大楼后将其交付给H 企业,且腾空办公大楼所需时间是正常且符合交易惯例的。分析：（1）情形一，在出售建筑物前将其腾空属于出售此类资产的惯例，且腾空只占用常规所需时间，因此，即 使 G 企业的办公大楼当前尚未腾空，并不影响其满足在当前状况下即可立即出售的条件。情形二：G 企业将在Y 市兴建的新办公大楼竣工并装修完成前继续使用现有办公大楼，竣工并装修完成后将X市 大 楼 交 付 H企业。（2）情形二，“在 Y市兴建的新办公大楼竣工并装修完成前继续使用现有办公大楼”的条件不属于类似交易中出售此类资产的惯例，使得办公大楼在当前状况下不能立即出售，在新大楼竣工并装修完成前G 企业虽然已取

5、得确定的购买承诺，办公大楼仍然不符合持有待售类别的划分条件。（三）延长一年期限的例外条款因企业无法控制的下列原因之导致非关联方之间的交易未能在一年内完成，且有充分证据表明企业仍然承诺出售非流动资产或处置组的，企业应当继续将非流动资产或处置组划分为持有待售类别：1.意外设定条件买方或其他方意外设定导致出售延期的条件，企业针对这些条件已经及时采取行动，且预计能够自设定导致出售延期的条件起一年内顺利化解延期因素。【例题】E企业计划将整套钢铁生产厂房和设备出售给F企业,E和 F不存在关联关系，双方已于2021年 9 月 1 5 日签订了转让合同。因该厂区的污水排放系统存在缺陷，对周边环境造成污染。情形

6、一：E企业不知晓土地污染情况，2021年11月6日，F企业在对生产厂房和设备进行检查过程中发现污染,并要求E企业进行补救。E企业立即着手采取措施,预计至2022年10月底环境污染问题能够得到成功整治。分析：（1）情形一，在签订转让合同前，买卖双方并不知晓影响交易进度的环境污染问题，属于符合延长一年期限的例外事项，在2021年11月6日发现延期事项后，E企业预计将在一年内消除延期因素，因此仍然可以将处置组划分为持有待售类别。情形二：E企业知晓土地污染情况，在转让合同中附带条款，承诺将自2021年10月1日起开展污染清除工作，清除工作预计将持续8个月。（2）情形二，虽然买卖双方已经签订协议，但在污

7、染得到整治前，该处置组在当前状态下不可立即出售，不符合划分为持有待售类别的条件。情形三：E企业知晓土地污染情况，在协议中标明E企业不承担清除污染义务，并在确定转让价格时考虑了该污染因素，预计转让将于9个月内完成。（3）情形三，由于卖方不承担清除污染义务，转让价格已将污染因素考虑在内，该处置组于协议签署日即符合划分为持有待售类别的条件。2.发生罕见情况罕见情况主要指因不可抗力引发的情况、宏观经济形势发生急剧变化等不可控情况。因发生罕见情况，导致持有待售的非流动资产或处置组未能在一年内完成出售,企业在最初一年内已经针对这些新情况采取必要措施且重新满足了持有待售类别的划分条件。二、某些特定持有待售类

8、别分类的具体应用（一）专为转售而取得的非流动资产或处置组在取得日满足“预计出售将在-年内完成”的规定条件，且短期（通常为三个月）内很可能满足持有待售类别的其他划分条件的，企业应当在取得日将其划分为持有待售类别。（二）持有待售的长期股权投资1.出售部分或全部出售对子公司的权益性投资企业出售对子公司的权益性投资，根据是否丧失控制权分为两种情况。因出售对子公司的权益性投资等原因导致其丧失对子公司的控制权企业因出售对子公司的投资等原因导致其丧失对子公司控制权的，无论出售后企业是否保留部分权益性投资，应当在拟出售对子公司投资满足持有待售类别划分条件时，在母公司个别财务报表中将对子公司投资整体划分为持有待

9、售类别，在合并财务报表中将子公司所有资产和负债划分为持有待售类别。在处置部分投资后，对于保留的部分权益性投资，应当区分以下情祝处理:(1)如果企业对被投资企业施加共同控制或重大影响，在编制母公司个别财务报表时，应当按 照 企业会计准则第2号-长期股权投资有关成本法转权益法的规定进行会计处理，在编制合并财务报表时，应 当 按 照 企业会计准则第33号一合并财务报表的有关规定进行会计处理;(2)如果企业对被投资企业不具有控制、共同控制或重大影响,在编制母公司个别财务报表时，应 当 按 照 企业会计准则第22号一金融工具确认和计量进行会计处理，在编制合并财务报表时，应 当 按 照 企业会计准则第33

10、号一合并财务报表的有关规定进行会计处理。出售部分权益性投资后企业仍拥有对子公司的控制权在拟出售阶段对此类投资仍应将其整体作为长期股权投资核算，不将拟出售的部分划分为持有待售类别。2.出售部分或全部对联营企业或合营企业的权益性投资对联营企业或合营企业的权益性投资全部或部分分类为持有待售资产的，应当停止权益法核算;对于未划分为持有待售类别的剩余权益性投资，应当在划分为持有待售的那部分权益性投资出售前继续采用权益法进行会计处理，待划分为持有待售的那部分权益性投资出售后，根据是否具有共同控制或重大影响，按 照 企业会计准则第2号一长期股权投资 或 企业会计准则第22号-金融工具确认和计量的有关规定进行

11、会计处理。原权益法核算的相关其他综合收益等应当在持有待售资产终止确认时，按 照 企业会计准则第2号一长期股权投资 有关处置长期股权投资的规定进行会计处理。【例题】G企业集团拟出售持有的部分长期股权投资，假设拟出售的股权符合持有待售类别的划分条件。情形一：G企业集团拥有子公司100%的股权，拟出售全部股权。分析：情形一，G企业集团应当在母公司个别财务报表中将拥有的子公司全部股权对应的长期股权投资划分为持有待售类别，在合并财务报表中将子公司所有资产和负债划分为持有待售类别。情形二：G企业集团拥有子公司100%的股权，拟出售55%的股权，出售后将丧失对子公司的控制权，但对其具有重大影响。情形二，G企

12、业集团应当在母公司个别财务报表中将拥有的子公司全部股权对应的长期股权投资划分为持有待售类别，在合并财务报表中将子公司所有资产和负债划分为持有待售类别。情形三：G企业集团拥有子公司100%的股权，拟出售25%的股权，出售后仍然拥有对子公司的控制权。情形三，由于G企业集团仍然拥有对子公司的控制权，该长期股权投资并不是“主要通过出售而非持续使用收回其账面价值”的，因此不应当将拟处置的部分股权划分为持有待售类别。情形四：G企业集团拥有子公司55%的股权，拟出售6%的股权，出售后将丧失对子公司的控制权，但对其具有重大影响。情形四与情形二类似，G企业集团应当在母公司个别财务报表中将拥有的子公司55%的股权

13、划分为持有待售类别，在合并财务报表中将子公司所有资产和负债划分为持有待售类别。情形五：G企业集团拥有联营企业35%的股权，拟出售30%的股权，G持有剩余的5%股权，且对被投资方不具有重大影响。情形五，G企业集团应当将拟出售的30%股权划分为持有待售类别，不再按权益法核算，而按照本章规定进行后续计量，剩 余5%的股权在前述30%的股权处置前，应当采用权益法进行会计处理，在前述30%的股权处置后，应当继续按照 企业会计准则第22号一一金融工具确认和计量有关规定进行会计处理。情形六：G企业集团拥有合营企业50%的股权，拟出售35%的股权，G持有剩余的15%股权，且对被投资方不具有共同控制或重大影响。

14、情形六与情形五类似，G企业集团应当将拟出售的35%股权划分为持有待售类别，不再按权益法核算，而按照本章规定进行后续计量，剩 余15%的股权在前述35%的股权处置前，应当采用权益法进行会计处理，在 前 述35%的股权处置后，应当按照 企业会计准第2 2 号一一金融工具确认和计量有关规定进行会计处理。（三）拟结束使用而非出售的非流动资产或处置组企业不应当将拟结束使用而非出售的非流动资产或处置组划分为持有待售类别。【例题】某 H纺织企业拥有一条生产某类布料的生产线，由于市场需求变化，该类布料的销量锐减，H企业决定暂停该生产线的生产，但仍然对其进行定期维护，待市场转好时重启生产。分析：由于生产线属于暂

15、停使用，H企业不应当将其划分为持有待售类别。【例题】2 X 2 1 年 9月 10日，甲公司董事会会议决议：（1）拟出售其子公司（乙公司）6 0%的股权，剩 余 2 0%股权仍对乙公司具有重大影响；（2）因甲公司经营战略发生变化，甲公司拟出售其原作为主要经营业务的资产组（包括固定资产和无形资产）。2 X 2 1 年 1 0 月 10日，甲公司与丙公司、丁公司分别签订的转让资产协议约定，甲公司应于2 X 2 2 年 5月 1日前办理完成转让乙公司6 0%股权过户登记手续，以及出售主要经营业务的资产组所涉及资产的所有权转让手续。不考虑其他因素，下列各项关于上述交易或事项在甲公司2 X 2 1 年度

16、财务报表列报的表述中，正 确 的 是（）。A.在个别资产负债表中应将拟出售乙公司6 0%股 权 在“持有待售资产”项目列示，剩 余 2 0%股 权 在“长期股权投资”项目列示B.拟转让业务所涉及的资产组的公允价值高于账面价值的差额在合并利润表的“公允价值变动收益”项目列示C.拟转让业务所涉及的所有资产在个别资产负债表中应按资产性质在“固定资产”和“无形资产”项目分别列示D.乙公司的资产总额和负债总额在合并资产负债表中分别在“持有待售资产”和“持有待售负债”项目列示【答案】D【解析】甲公司因出售乙公司投资丧失控制权，无论出售后企业是否保留部分权益性投资，应当在拟出售对子公司投资满足持有待售类别划

17、分条件时，在甲公司个别财务报表中将对乙公司投资整体（8 0%股权）划分为持有待售类别，在合并财务报表中将乙公司所有资产和负债分别在“持有待售资产”项 目 及“持有待售负债”项目列报，选 项 A错误，选 项 D正确；划分为持有待售类别时，若划分为持有待售的资产组公允价值高于账面价值，企业不需要对账面价值进行调整，因此，无须确认“公允价值变动收益”项目，选 项B错误；拟转让业务所涉及的所有资产在个别资产负债表中应在“持有待售资产”项目列报，选 项C错误。【例题】甲公司持有乙公司80%股权，能够对乙公司实施控制。2 X 2 1年12月20 B,甲公司与无关联关系的丙公司签订股权转让协议，拟将所持乙公

18、司60%股权转让给丙公司，转让后甲公司将丧失对乙公司的控制，但能够对乙公司施加重大影响。截 至2 X 2 1年1 2月3 1日，上述股权转让尚未成功，甲公司预计将在3个月内完成转让。假定甲公司所持乙公司股权投资在2 X 2 1年12月3 1日满足划分为持有待售类别的条件，不考虑其他因素，下列各项关于甲公司会计处理的表述中，错误的 有（）。A.自满足划分为持有待售类别的条件起不再将乙公司纳入2义2 1年度合并财务报表的合并范围B.在2 X 2 1年1 2月3 1日个别财务报表中将所持乙公司80%股权投资在“一年内到期的非流动资产”项目列示C.在2 X 2 1年1 2月3 1日个别财务报表中将所持

19、乙公司60%股权投资在“持有待售资产”项目列示，将所持有乙公司20%股权投资在“长期股权投资”项目列示D.在2义2 1年1 2月3 1日合并财务报表中将所持乙公司60%股权投资在“持有待售资产”项目列示，将所持有乙公司20%股权投资在“长期股权投资”项目列示【答案】ABCD【解析】甲公司在未转让60%股权投资前仍要编制合并财务报表的，选 项A错误；在2 X 2 1年1 2月3 1日个别财务报表中将所持乙公司80%股权投资 在“持有待售资产”项目列示，选 项B错误；出售对子公司的投资满足持有待售类别的划分条件，无论企业是否保留非控制的权益性投资，应当在拟出售的对子公司投资满足持有待售类别划分条件

20、时，在母公司个别财务报表中将对子公司投资整体划分为持有待售类别，而不是仅将拟处置的投资划分为持有待售类别；在合并财务报表中将子公司所有资产和负债划分为持有待售类别，而不是仅将拟处置的投资对应的资产和负债划分为持有待售类别，选 项C和D错误。【例题】2 X 2 1年1 2月1 5日，甲公司与乙公司签订具有法律约束力的股权转让协议，将其持有子公司一丙公司70%股权转让给乙公司。甲公司原持有丙公司90%股权，转让完成后，甲公司将失去对丙公司的控制，但能够对丙公司实施重大影响。截 至2义2 1年1 2月3 1日，上述股权转让的交易尚未完成。假定甲公司就出售的对丙公司投资满足持有待售类别的条件。不考虑其

21、他因素，下列各项关于甲公司2X2 1年12月3 1日合并资产负债表列报的表述中，正确的是（）。A.对丙公司全部资产和负债按其净额在持有待售资产或持有待售负债项目列报B.将丙公司全部资产在持有待售资产项目列报，全部负债在持有待售负债项目列报C.将拟出售的丙公司70%股权部分对应的净资产在持有待售资产或持有待售负债项目列报，其余丙公司20%股权部分对应的净资产在其他流动资产或其他流动负债项目列报D.将丙公司全部资产和负债按照其在丙公司资产负债表中的列报形式在各个资产和负债项目分别列报【答案】B【解析】母公司出售部分股权，丧失对子公司控制权，但仍能施加重大影响的，应当在母公司个别报表中将拥有的子公司

22、股权整体划分为持有待售类别，在合并财务报表中将子公司的所有资产和负债划分为持有待售类别分别进行列报。三、持有待售类别的计量非流动资产或处置组的计量图示如下：非流动资产或处置组计量非流动资产按照相关会计准则规定计量非流动资产的账面价值（前）t（2）非流动资产按照账面价值与公允价值减去出售费用后的净额孰低计量（时）t减值在划分为持有待售类别后确认的资产减值损失金额内转回（后）处置组-W -（1）企业将处置组首次划分为持有待售类别前，应当按照相关会计准则规定计量处置组中各项资产和负债的账面价值（前）也将处置组作为一个整体按照账面价值与公允价值减去出售费用后的净额孰低计量（时）。（3）持有待售资产减值

23、损失首先抵减商誉，然后按比例抵减处置组中适用本准则中的各项非流动资产 J/资产负债表日重新计量持有待售的处置组时，应当首先按照相关会计准则规定计量处置组中不适用本准则计量规定的资产和负债的账面价值，然后按照本准则的规定进行会计处理。减值在划分为持有待售类别后确认的资产减值损失金额内转回（后）（一）划分为持有待售类别前的计量企业将非流动资产或处置组首次划分为持有待售类别前，应当按照相关会计准则规定计量非流动资产或处置组中各项资产和负债的账面价值。【例题】2020年12月3 1日，A企业与B企业签署转让协议，拟 在4个月内将其所拥有的一项生产用专业设备转让。该设备的原值为50万元，每月计提折旧2万

24、元，截 至2020年11月30日已计提折旧26万元，经减值测试，2020年12月3 1日专业设备的可收回金额为20万元。假定该设备满足划分为持有待售类别的其他条件。.分析：2020年12月3 1日，A企业应当将该设备划分为持有待售类别，并 按 照 企业会计准则第4号一固定资产对该固定资产计提12月份折旧2万元，按 照 企业会计准则第8号-资产减值 对该固定资产计提减值损失2万元。2020年12月3 1日，该设备在划分为持有待售类别前的账面价值为20万元，此后不再计提折旧。该设备划分为持有待售类别前，其账务处理如下：借:制 造 费 用20 000贷:累计折旧20 000借:资产减值损失20 00

25、0贷:固定资产减值准备 20 000（500 000-260 000-20 000）-200 000（二）划分为持有待售类别时的计量1.将原非流动资产或处置组划分为持有待售企业初始计量持有待售的非流动资产或处置组时，其账面价值高于公允价值减去出售费用后的净额的，应当将账面价值减记至公允价值减去出售费用后的净额，减记的金额确认为资产减值损失，计入当期损益，同时计提持有待售资产减值准备。出售费用是企业发生的可以直接归属于出售资产或处置组的增量费用，出售费用直接由出售引起，并且是企业进行出售所必需的，如果企业不出售资产或处置组，该费用将不会产生。出售费用包括为出售发生的特定法律服务、评估咨询等中介费

26、用，也包括相关的消费税城市维护建设税、土地增值税和印花税等,但不包括财务费用和所得税费用。有些情况下，公允价值减去出售费用后的净额可能为负值，持有待售的非流动资产或处置组中资产的账面价值应当以减记至零为限。是否需要确认相关预计负债，应 当 按 照 企业会计准则第13号一一或有事项的规定进行会计处理。(1)将各类资产的账面价值转入持有待售资产(以固定资产为例)借:持有待售资产累计折旧固定资产减值准备贷:固定资产(2)将负债的账面价值转入持有待售负债(以应付账款为例)借:应付账款贷:持有待售负债 比较账面价值与公允价值减去出售费用后的净额如果其账面价值小于其公允价值减去出售费用后的净额，企业不需要

27、对账面价值进行调整。如果账面价值大于其公允价值减去出售费用后的净额。借:资产减值损失贷:持有待售资产减值准备【承上例】假设该设备的可收回金额等于其公允价值减去出售费用后的净额，固定资产减值准备余额为2万元，在将该设备划分为持有待售类别时，其账务处理如下:借：固定资产清理200 000累 计 折 旧280 000固定资产减值准备20 000贷：固 定 资 产500 000借：持有待售资产固 定 资 产200 000贷：固定资产清【例题】2017年3月1日，L公司购入非关联的M公司的全部股权，支付价款1600万元。购入该股权之前，L公司的管理层已经作出决议，一旦 购 入M公司,将在一年内其出售给N

28、公司，M公司当前状况下即可立即出售。预 计L公司还将为出售该子公司支付12万元的出售费用。L公司与N公司计划于2017年3月31日签署股权转让合同。情形一：L公司与N公司初步议定股权转让价格为1 620万元。(1)情形一：M公司是专为转售而取得的子公司，其不划分为持有待售类别情况下的初始计量金额应当为1 600万元，当日公允价值减去出售费用后的净额为1 608万元，按照两者孰低计量。L公司2017年3月1日的账务处理如下：借：持有待售资产一一长期股权投资16 000 000贷：银 行 存 款16 000 000情形二：L公司尚未与N公司议定转让价格，3月1日股权公允价值与支付价款1 600万元

29、一致。(2)情形二：M公司是专为转售而取得的子公司，其不划分为持有待售类别情况下的初始计量金额为1 600万元，当日公允价值减去出售费用后的净额为1 588万元，按照两者孰低计量。L公司2017年3月1日的账务处理如下：借：持有待售资产一一长期期股权投资15 880 000资产减值损失120 000贷：银 行 存 款16 000 000(三)划分为持有待售类别后的计量1.持有待售的非流动资产的后续计量资产负债表日重新计量持有待售的非流动资产时，其账面价值高于公允价值减去出售费用后的净额的，应当将账面价值减记至公允价值减去出售费用后的净额，减记的金额确认为资产减值损失，计入当期损益，同时计提持有

30、待售资产减值准备。后续资产负债表日持有待售的非流动资产公允价值减去出售费用后的净额增加的，以前减记的金额应当予以恢复，并在划分为持有待售类别后确认的资产减值损失金额内转回，转回金额计入当期损益。划分为持有待售类别前确认的资产减值损失不得转回。持有待售的非流动资产不应计提折旧或摊销。【例题】2 X 2 1年9月末，甲公司董事会通过一项决议，拟将持有的一项闲置管理用设备对外出售。甲公司10月3日与独立第三方签订出售协议。拟将该设备以4 100万元的价值出售给独立第三方，预计出售过程中将发生的处置费用为100万元。该设备为甲公司于2义19年7月购入，原价为6000万元，预计使用10年，预计净残值为零

31、，采用年限平均法计提折旧，至签订协议时已计提折旧1 350万元,未计提减值准备。至2X21年12月3 1日，该设备出售尚未完成，但甲公司预计将于2 X 2 2年第一季度完成。不考虑其他因素，下列各项关于甲公司因该设备对其财务报表影响的表述中，正 确 的 有（）。A.甲公司2 X 2 1年年末因持有该设备应计提6 5 0万元减值准备B.该设备在2 X 2 1年年末资产负债表中应以4 0 0 0万元的价值列报为流动资产C.甲公司2 X 2 1年对该设备计提的折旧6 0 0万元计入当期损益D.甲公司2 X 2 1年年末资产负债表中因该交易应确认4 1 0 0万元应收款【答案】AB【解析】该设备划分为

32、持有待售时的原账面价值=6 0 0 0-1 3 5 0=4 6 5 0（万元），预计售价减处置费用的净额=4 1 0 0-1 0 0=4 0 0 0 （万元），甲公司应计提的减值准备=4 6 5 0-4 0 0 0=6 5 0 （万元），选 项A正确；甲公司将该设备作为流动资产列示，列示金额为4 0 0 0万元，选 项B正确;2 X 2 1年度该设备计提折旧的金额=6 0 0 0/1 0X 1 0/1 2=5 0 0 （万元），选 项C错误；2 X 2 1年年末资产负债表中不确认应收款，选项D错误。2,持有待售的处置组的后续计量企业在资产负债表日重新计量持有待售的处置组时，应当首先按照相关会计

33、准则规定计量处置组中的流动资产、适用其他准则计量规定的非流动资产和负债的账面价值。在进行上述计量后，企业应当比较持有待售的处置组整体账面价值与公允价值减去出售费用后的净额，如果账面价值高于其公允价值减去出售费用后的净额,应当将账面价值减记至公允价值减去出售费用后的净额，减记的金额确认为资产减值损失，计入当期损益，同时计提持有待售资产减值准备。对于持有待售的处置组确认的资产减值损失金额，如果该处置组包含商誉，应当先抵减商誉的账面价值，再根据处置组中适用本章计量规定的各项非流动资产账面价值所占比重，按比例抵减其账面价值。后续资产负债表日持有待售的处置组公允价值减去出售费用后的净额增加的，以前减记的

34、金额应当予以恢复，并在划分为持有待售类别后适用本准则计量规定的非流动资产确认的资产减值损失金额内转回，转回金额计入当期损益。提 示1：已抵减的商誉账面价值，以及适用本准则计量规定的非流动资产在划分为持有待售类别前确认的资产减值损失不得转回。提 示2；持有待售的处置组中的非流动资产不应计提折旧或摊销，持有待售的处置组中负债的利息和其他费用应当继续予以确认。.(四)不再继续划分为持有待售类别的计量非流动资产或处置组因不再满足持有待售类别的划分条件而不再继续划分为持有待售类别或非流动资产从持有待售的处置组中移除时，应当按照以下两者孰低计量:(1)划分为持有待售类别前的账面价值，按照假定不划分为持有待

35、售类别情况下本应确认的折旧、摊销或减值等进行调整后的金额;可收回金额。(五)终止确认企业终止确认持有待售的非流动资产或处置组时，应当将尚未确认的利得或损失计入当期损益。四、持有待售类别的列报持有待售资产和负债不应当相互抵销。“持有待售资产”和“持有待售负债”应当分别作为流动资产和流动负债列示。第二节终止经营一、终止经营的定义终止经营，是指企业满足下列条件之一的、能够单独区分的组成部分，且该组成部分已经处置或划分为持有待售类别：(1)该组成部分代表一项独立的主要业务或一个单独的主要经营地区；(2)该组成部分是拟对一项独立的主要业务或一个单独的主要经营地区进行处置的一项相关联计划的一部分;(3)该

36、组成部分是专为转售而取得的子公司。提示：判断终止经营的要点：能够单独区分，指经营活动和现金流量能够单独区分；要有一定规模；时点要求:处置(主要业务终止)或者划分为持有待售。【例题】某快餐A企业在全国拥有500家零售门店，A决定将其位于Z市 的8家零售门店中的一家门店C出 售，并于2017年8月14日与B企业正式签订了转让协议，假设该门店C符合持有待售类别的划分条件。判 断C是 否 构 成A的终止经营。分析：尽管门店C是一个处置组，也符合持有待售类别的划分条件，但由于它只是一个零售点，不能代表一项独立的主要业务或一个单独的主要经营地区，也不构成拟对一项独立的主要业务或一个单独的主要经营地区进行处

37、置的一项相关联计划的一部分，因此该处置组并不构成企业的终止经营。【例题】下列项目中，不属于终止经营的有（）。A.甲公司在全国拥有5 0 0 家规模相同的零售门店，甲公司决定将其位于某市的8家零售门店中的一家门店出售，并 于 2 X 2 0 年 1 0 月 2 7 日与乙公司正式签订了转让协议B.乙集团拥有一家经营药品批发业务的子公司A公司，药品批发构成乙集团的一项独立的主要业务，且 A公司在全国多个城市设立了营业网点。由于经营不善，乙集团决定停止A公司的所有业务。至 2 义2 0 年 1 0 月 2 7 日，已处置了 A公司所有存货并辞退了所有员工，但仍有一些债权等待收回，部分营业网点门店的租

38、约尚未到期，仍需支付租金费用C.丙集团正在关闭其主要从事放贷业务的子公司B公司，自 2 X 2 0 年 2月 1日起，B公司不再贷出新的款项，但仍会继续收回未结贷款的本金和利息，直到原设定的贷款期结束D.丁公司决定关闭从事工程承包业务的W 分部，要 求 W 分部在完成现有承包合同后不再承接新的承包合同【答案】ACD【解析】选 项 A,不代表一项独立的主要业务或一个单独的主要经营地区，不属于终止经营；选 项 B,主要 业务终止，属于终止经营；选 项 C和选项D,业务未完结，不属于终止经营。二、终止经营的列报企业应当在利润表中分别列示持续经营损益和终止经营损益。不符合终止经营定义的持有待售的非流动

39、资产或处置组所产生的相关损益，应当在利润表中作为持续经营损益列报：（1）企业初始计量或在资产负债表日重新计量持有待售的非流动资产或处置组时，因账面价值高于其公允价值减去出售费用后的净额而确认的资产减值损失。（2）后续资产负债表日持有待售的非流动资产或处置组公允价值减去出售费用后的净额增加，因恢复以前减记的金额而转回的资产减值损失。持有待售的非流动资产或处置组的处置损益。终止经营的相关损益应当作为终止经营损益列报，列报的终止经营损益应当包含整个报告期间，而不仅包含认定为终止经营后的报告期间。相关损益具体包括：（1）终止经营的经营活动损益，如销售商品、提供服务的收入、相关成本和费用等。（2）企业初

40、始计量或在资产负债表日重新计量符合终止经营定义的持有待售的处置组时，因账面价值高于其公允价值减去出售费用后的净额而确认的资产减值损失。（3）后续资产负债表日符合终止经营定义的持有待售处置组的公允价值减去出售费用后的净额增加，因恢复以前减记的金额而转回的资产减值损失。终止经营的处置损益。终止经营处置损益的调整金额，可能引起调整的情形包括:最终确定处置条款，如与买方商定交易价格调整额和补偿金;消除与处置相关的不确定因素，如确定卖方保留的环保义务或产品质量保证义务;履行与处置相关的职工薪酬支付义务等。企业还应当在附注中披露终止经营的相关信息。【例题】2 X 2 1 年 1 0 月 1日，甲公司与交易

41、对手方签订股权出售协议，协议约定甲公司出售其全资子公司乙公司8 0%的股权。2 X 2 2 年 3月 1 5 日，双方办理了股权过户登记手续、董事会改选、支付股权转让款等事项。乙公司的经营地区在华南，是甲公司的一个单独的主要经营地区。处置乙公司股权后，甲公司将退出华南地区。甲公司2 X 2 1 年度财务报告经批准于2 X 2 2 年 4月 1 5 日对外报出。甲公司在编制 2 X 2 1 年度财务报表时，下列各项会计处理的表述中，正 确 的 是（）。A.比较合并财务报表中，将乙公司2 X 2 0 年度的经营损益列报为终止经营损益B.合并财务报表中，终止经营损益为乙公司2 X 2 1 年 1 0

42、 月 至 1 2 月的经营损益C.个别财务报表中，将持有的乙公司长期股权投资的8 0%重分类为持有待售资产D.合并财务报表中，不再将乙公司纳入2 X 2 1 年度合并范围【答案】A【解析】乙公司是甲公司的一个单独的主要经营地区，能够单独区分，且划分为持有待售类别，符合终止经营的定义。从财务报表可比性出发，对于当期列报的终止经营，甲公司应当在当期财务报表中，将原来作为持续经营损益列报的信息重新作为可比会计期间的终止经营损益列报，选 项 A 正确；甲公司拟出售乙 公 司 的 8 0%股权，符合终止经营的确认条件。甲公司出售对乙公司的投资等原因导致丧失对乙公司的控制权，且乙公司符合终止经营定义的，应

43、当在合并利润表中列报相关终止经营损益，列报的终止经营损益应当包含整个报告期间，而不仅包含认定为终止经营后的报告期间，选项B错误；甲公司因出售对乙公司的投资等原因导致其丧失对乙公司的控制权，应当在拟出售的对乙公司投资满足持有待售类别划分条件时，在甲公司个别财务报表中将对乙公司投资整体划分为持有待售类别，而不是仅将拟处置的投资划分为持有待售类别，选项C错误；甲公司因出售对乙公司的投资等原因导致其丧失对乙公司的控制权，无论对乙公司的投资是否划分为持有待售类别，甲公司始终应当按照 企业会计准则第33号一一合并财务报表的规定确定合并范围，编制合并财务报表，选项D错误。【例题】下列各项关于终止经营列报的表

44、述中，错误的有（）。A.终止经营的相关损益作为持续经营损益列报B.终止经营的处置损益以及调整金额作为终止经营损益列报C.拟结束使用而非出售的处置组满足终止经营定义中有关组成部分条件的，自停止使用日起作为终止经营列报D.对于当期列报的终止经营，在当期财务报表中将处置日前原来作为持续经营损益列报的信息重新作为终止经营损益列报，但不调整可比会计期间利润表【答案】A D【解析】终止经营的相关损益应当作为终止经营损益列报，选项A错误；从财务报表可比性出发，对于当期列报的终止经营，企业应当在当期财务报表中将原来作为持续经营损益列报的信息重新作为可比会计期间的终止经营损益列报，调整可比期间利润表，选项D错误。