最新所得税政策解读.ppt

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1、最新所得税政策解读最新所得税政策解读企业所得税政策解读企业所得税政策解读企业所得税政策解读企业所得税政策解读国家税务总局国家税务总局2014年年29号公告号公告财税（财税（2014）75号号国家税务总局国家税务总局2014年年64号公告号公告财税（财税（2014）109号号国家税务总局国家税务总局2015年年40号公告号公告财税（财税（2014）116号号国家税务总局国家税务总局2015年年33号公告号公告国家税务总局国家税务总局2015年年48号公告号公告企业所得税政策解读企业所得税政策解读国家税务总局国家税务总局2015年年34号公告号公告财税（财税（2015）34号号国家税务总局国家税务

2、总局2015年年17号号财税（财税（2015)63号号企业所得税政策解读企业所得税政策解读国家税务总局国家税务总局2014年年29号公告号公告关于企业所得税应纳税所得额若干问题的公告关于企业所得税应纳税所得额若干问题的公告国家税务总局国家税务总局20142014年年2929号公告号公告总局2014年29号公告企业所得税应纳税所得额五个问题：一、企业接收政府划入资产的企业所得税处理一、企业接收政府划入资产的企业所得税处理二、企业接收股东划入资产的企业所得税处理二、企业接收股东划入资产的企业所得税处理三、保险企业准备金支出的企业所得税处理三、保险企业准备金支出的企业所得税处理四、核电厂操纵员培养费

3、的企业所得税处理四、核电厂操纵员培养费的企业所得税处理五、固定资产折旧的企业所得税处理五、固定资产折旧的企业所得税处理国家税务总局国家税务总局20142014年年2929号公告号公告一、企业接收政府划入资产的企业所得税处理一、企业接收政府划入资产的企业所得税处理背景三种类型国家税务总局国家税务总局20142014年年2929号公告号公告背景：背景：近年来，国有企业资产重组改制事项日益增多。在国有企业资产重组改制过程中，经常发生各级人民政府将其拥有或控制的经营性资产划拨给国有企业进行经营管理的情况。国家税务总局国家税务总局20142014年年2929号公告号公告对于此类事项如何进行企业所得税处理

4、，在实际税收征管和纳税申报过程中，税企双方经常出现理解不一、引发分歧的情况。公告对该类事项的企业所得税处理进行了统一和规范。国家税务总局国家税务总局20142014年年2929号公告号公告（一）企业接收政府企业接收政府投资资产投资资产的企业所得税处理的企业所得税处理县级以上人民政府及其有关部门将国有资产作为作为股权投资划入企业股权投资划入企业，属于政策性划转（投资）行为，按现行企业所得税规定，不属于收入范畴，因此，企业应将其作为国家资本金（资本公积）作为国家资本金（资本公积）进行企业所得税处理进行企业所得税处理。另外，由于该项资产价值通常由政府在划转时直接确定，因此，该项资产的计税基础可以按其

5、实际接收价值确定。国家税务总局国家税务总局20142014年年2929号公告号公告（二）企业接收政府（二）企业接收政府指定用途资产指定用途资产的企业所得税的企业所得税处理处理县级以上人民政府及其有关部门将国有资产无偿无偿划入企业划入企业，凡划出单位或业务监管部门指定了专门用途，且企业已按财税201170号规定进行了管理，就具备了财政性资金性质。因此，根据企业所得税法第七条规定，可以作为不征税收入进行税务处理。其中，无偿划入资产属于非货币性资产的，应按该项资产实际接收价值确定不征税收入。国家税务总局国家税务总局20142014年年2929号公告号公告（三）企业接收政府（三）企业接收政府无偿划入资

6、产无偿划入资产的企业所得税的企业所得税处理处理企业无偿接受县级以上人民政府及其有关部门无偿划入资产，属于上述（一）、（二）项情形以外的（税法另有规定除外），企业应按政府确定的该项资产的实际接收价值，并入当期应税收入，计算缴纳企业所得税。如果政府没有确定接收价值的，应按资产的公允价值确定应税收入。上述处理的政策依据是：现行企业所得税法将企业收入总额分为免税收入、不征税收入和应税收入三类，显然，该项收入如果不属于免税收入或不征税收入，就应当属于应税收入。国家税务总局国家税务总局20142014年年2929号公告号公告二、企业接收股东划入资产的企业所得税处理二、企业接收股东划入资产的企业所得税处理分

7、为两种处理情况国家税务总局国家税务总局20142014年年2929号公告号公告（一）企业接收股东划入资产（包括股东赠予资产、上市公司在股权分置改革过程中接收原非流通股股东和新非流通股股东赠予的资产、股东放弃本企业的股权），凡作为资本金（包括资本公积）处理的资本金（包括资本公积）处理的，说明该事项属于企业正常接受股东股权投资行为，因此，不能作为收入进行所得税不能作为收入进行所得税处理。处理。国家税务总局国家税务总局20142014年年2929号公告号公告（二）企业接收股东划入资产，凡作为收作为收入处理的入处理的，说明该事项不属于企业正常接受股东股权投资行为，而是接受捐赠行为，因此，应计入收入总额

8、计算缴纳企业所得税。国家税务总局国家税务总局20142014年年2929号公告号公告三、关于固定资产折旧的企业所得税处理三、关于固定资产折旧的企业所得税处理 出台背景出台背景：国家税务总局公告：国家税务总局公告2012年第年第15号号第八条规定：企业依据财务会计制度规定，第八条规定：企业依据财务会计制度规定，并在实际会计处理上已确认的支出，凡未超并在实际会计处理上已确认的支出，凡未超过税法和有关税收法规规定的税前扣除范围过税法和有关税收法规规定的税前扣除范围和标准的，可按企业实际会计处理确认的支和标准的，可按企业实际会计处理确认的支出，在企业所得税前扣除，计算其应纳税所出，在企业所得税前扣除，

9、计算其应纳税所得额。得额。国家税务总局国家税务总局20142014年年2929号公告号公告之所以做出上述规定，主要目的是为了减少之所以做出上述规定，主要目的是为了减少税会差异，尽可能使税收与会计协调一致，税会差异，尽可能使税收与会计协调一致，方便纳税人纳申报和税务机关税收征管。但方便纳税人纳申报和税务机关税收征管。但15公告施行后，部分税务机关与纳税人在固公告施行后，部分税务机关与纳税人在固定资产折旧税会差异的处理上存在分歧，定资产折旧税会差异的处理上存在分歧，29号公告对这类问题进行了明确。号公告对这类问题进行了明确。四种有歧义的情况进行解读。四种有歧义的情况进行解读。国家税务总局国家税务总

10、局20142014年年2929号公告号公告（一）企业会计折旧年限短于税法最低折旧（一）企业会计折旧年限短于税法最低折旧年限的协调年限的协调企业会计折旧提足后，在剩余的税收折旧年限已没有会计折旧，但由于前期已提折旧按税法规定进行了纳税调增，也就是说，税收与会计之间差异部分已实际进行了会计处理，因此，应当准予将前期纳税调增的部分在后后期按税法规定进行纳税调减期按税法规定进行纳税调减。这样处理，符合企业所得税税前扣除基本原则，也与15号公告第八条规定不冲突。国家税务总局国家税务总局20142014年年2929号公告号公告（二）企业会计折旧年限长于税法最低折旧（二）企业会计折旧年限长于税法最低折旧年限

11、的协调年限的协调如果企业固定资产采用的会计折旧年限长于税法规定的最低折旧年限，视同会计与税法无差异，按15号公告规定应按会计年限计算折旧扣除，不需要在年度汇算清缴时进行纳税调减。这样处理，大大减少纳税调整成本，符合15公告的立法精神。国家税务总局国家税务总局20142014年年2929号公告号公告（三）会计上提取减值准备的固定资产折旧的税会差异协调（三）会计上提取减值准备的固定资产折旧的税会差异协调根据税法规定，企业计提的固定资产减值准备应进行纳纳税调增税调增。另根据税法规定，企业持有固定资产期间资产增值或者减值，除国务院财政、税务主管部门规定可以确认损益外，不得调整该资产的计税基础。由于企业

12、计提的固定资产减值准备已进行纳税调增，并未税前扣除，所以，尽管固定资产的账面净值已经减少，但此时该固定资产的计税基础并未调整，仍可按税法确定的固定资产计税基础计算折旧扣除。这样处理，符合税法和15号公告的立法意图。国家税务总局国家税务总局20142014年年2929号公告号公告（四）会计与税法折旧方法不同导致的税会差异协调企业按企业所得税法第三十二条规定实行加速折旧的，公告明确其按加速折旧办法计算的折旧额可全额在税前扣除，而不必按15公告规定看会计上是否已按加速折旧处理。企业所得税政策解读企业所得税政策解读财税（财税（2014）75号号国家税务总局国家税务总局2014年年64号公告号公告201

13、42014加速折旧新政加速折旧新政一、政策出台背景一、政策出台背景2014年9月24日，国务院第63次常务会议审议通过完善固定资产加速折旧政策方案。根据方案的具体要求，10月20日，财政部和国家税务总局联合发布了财税201475号，对有关完善固定资产加速折旧企业所得税政策问题进行了明确。国家税务总局结合财税201475号和现行企业固定资产加速折旧所得税政策及管理规定，制定了64号公告。财税201475号总局总局2014年年64号公告号公告20142014加速折旧新政加速折旧新政 国务院：一是对所有行业企业2014年1月1日后新购进用于研发的仪器、设备，单位价值不超过100万元的，允许一次性计入

14、当期成本费用在税前扣除；超过100万元的，可按60%比例缩短折旧年限，或采取双倍余额递减等方法加速折旧。二是对所有行业企业持有的单位价值不超过5000元的固定资产，允许一次性计入当期成本费用在税前扣除。三是对生物药品制造业，专用设备制造业，铁路、船舶、航空航天和其他运输设备制造业，计算机、通信和其他电子设备制造业，仪器仪表制造业，信息传输、软件和信息技术服务业等（六大行业）行业企业2014年1月1日后新购进的固定资产，允许按规定年限的60%缩短折旧年限，或采取双倍余额递减等加速折旧方法，促进扩大高技术产品进口。根据实施情况，适时扩大政策适用的行业范围。20142014加速折旧新政加速折旧新政

15、财税（财税（20142014）7575号：号：1、明确小微企业规定。6个行业的小型微利企业2014年1月1日后新购进的研发和生产经营共用的仪器、设备，单位价值不超过100万元的，允许一次性计入当期成本费用在计算应纳税所得额时扣除，不再分年度计算折旧；单位价值超过100万元的，可缩短折旧年限或采取加速折旧的方法。2、加速折旧：。可缩短折旧年限或采取加速折旧的方法。3、一次性扣除表述：。允许一次性计入当期成本费用在计算应纳税所得额时扣除，不再分年度计算折旧。20142014加速折旧新政加速折旧新政 20142014年第年第6464号公告：号公告：1 1、明确六大行业固定资产确认口径：、明确六大行业

16、固定资产确认口径：指以上述行业业指以上述行业业务为主营业务，其固定资产投入使用当年主营业务收入占企务为主营业务，其固定资产投入使用当年主营业务收入占企业收入总额业收入总额50%50%（不含）以上的企业。（不含）以上的企业。2 2、关于符合多个加速折旧政策：自行选择，不得改变、关于符合多个加速折旧政策：自行选择，不得改变 3 3、研发仪器、设备确定：按研发费、高企相关规定。、研发仪器、设备确定：按研发费、高企相关规定。对已享受加速折旧的，加计扣除时，按会计确认金额进对已享受加速折旧的，加计扣除时，按会计确认金额进行加计。行加计。4 4、六大行业固定资产：包括自行建造。、六大行业固定资产：包括自行

17、建造。5 5、加速折旧：。允许按不低于、加速折旧：。允许按不低于 或选择或选择 进进行加速折旧。行加速折旧。6 6、一次性扣除表述：。可以一次性在计算、一次性扣除表述：。可以一次性在计算应纳税所得额时扣除。应纳税所得额时扣除。企业重组政策企业重组政策 出台背景：出台背景：为贯彻落实为贯彻落实国务院关于进一步优化企业兼并重国务院关于进一步优化企业兼并重组市场环境的意见组市场环境的意见（国发（国发201414号）号）财税（财税（20142014）109109号号 国家税务总局国家税务总局20152015年年4040号公告号公告 财税（财税（20142014）116116号号 国家税务总局国家税务总

18、局20152015年年3333号公告号公告 国家税务总局国家税务总局20152015年年4848号公告号公告企业所得税政策解读企业所得税政策解读财税（财税（2014）109号号国家税务总局国家税务总局2015年年40号公告号公告财税（财税（20142014）109109号号关于企业重组业务企业所得税处理若干关于企业重组业务企业所得税处理若干问题的通知问题的通知财税（2009）59号文的修订和补充财税（财税（20142014）109109号号一、调整了两个比例一、调整了两个比例将适用适用特殊性税务处理特殊性税务处理的的股权收购股权收购和和资产资产收购收购中，被收购股权或资产比例由不低于75%调整

19、为不低于50%，大大扩展了适用特殊性处理的企业重组。财税（财税（20142014）109109号号二、明确集团内股权、资产划转税务处理二、明确集团内股权、资产划转税务处理明确了对集团内100%直接控制的居民企业之间按照账面净值划转股权或资产按照账面净值划转股权或资产的行为，给予特殊性税务处理待遇特殊性税务处理待遇，交易双方均不交易双方均不确认所得确认所得。这将大大降低集团内企业内部交易的税收成本。符合四个条件，可以选择企业所得税的特殊性税务处理。财税（财税（20142014）109109号号备注：关于“划转”1、划转概念、划转概念：属于计划经济背景的术语；市场经济条件下根本没有划转这一概念。2

20、、划转的实质、划转的实质：是“赠与”还是“业务单元转移”。转移业务单元是欧盟税法下一种单独的企业重组类型，符合条件的业务单元转移可享受所得不确认待遇，即我国税法的特殊性税务处理。目前我国的企业重组中没有这一类型，应该是添补了税法空白。财税（财税（20142014）109109号号3、划转的类型本文件将划转分为四种类型：一是一是直接控制直接控制情形下发生的三种类型的划转情形下发生的三种类型的划转。（1）A企业100%控股B企业，A企业将其财产无偿划转给B企业母子无偿；（2）A企业100%控股B企业，A企业将其财产有偿划转B企业母子有偿；（3）A企业100%控股B企业，B企业将其财产无偿划转给A企

21、业子母无偿。二是二是同一控制同一控制情形下的划转情形下的划转。如A企业100%控股B企业与C企业，B企业将其财产划转给C企业子子无偿。财税（财税（20142014）109109号号三、此文具有溯及力通知是2014年12月25日发布，生效日期却是2014年1月1日，此处法的生效问题实质上也是法的溯及力问题。国家税务总局国家税务总局20152015年年4040号公告号公告财税（财税（2014）109号的配套政策号的配套政策主要内容：明确四种资产（股权）划转情形享受税收优惠明确四种资产（股权）划转情形享受税收优惠 修订修订109号文号文“原账面净值原账面净值”确定计税基础的瑕确定计税基础的瑕疵疵12

22、个月内某些事实的发生导致税收待遇的变更个月内某些事实的发生导致税收待遇的变更明确情形变更导致不符合特殊性税务处理条件明确情形变更导致不符合特殊性税务处理条件时的处理原则时的处理原则国家税务总局国家税务总局20152015年年4040号公告号公告一、明确四种企业资产（股权）划转情形享受一、明确四种企业资产（股权）划转情形享受税收优惠税收优惠“母母子子”有偿划转的财税处理有偿划转的财税处理公告第一条第（一）项：“100%直接控制的母子公司之间，母公司向子公司按账面净值划转其持有的股权或资产,母公司获得子公司100%的股权支付。母公司按增加长期股权投资处理，子公司按接母公司按增加长期股权投资处理，子

23、公司按接受投资（包括资本公积）处理。母公司获得子受投资（包括资本公积）处理。母公司获得子公司股权的计税基础以划转股权或资产的原计公司股权的计税基础以划转股权或资产的原计税基础确定税基础确定。”国家税务总局国家税务总局20152015年年4040号公告号公告会计处理：母公司：借：长期股权投资借：长期股权投资子公司子公司 贷：资产贷：资产子公司：借：资产借：资产 贷：实收资本贷：实收资本 资本公积（溢价）资本公积（溢价）税务处理：母公司获得子公司股权的计税基础以划转股母公司获得子公司股权的计税基础以划转股权或资产的权或资产的原计税基础原计税基础确定确定国家税务总局国家税务总局20152015年年4

24、040号公告号公告“母母子子”无偿划转的财税处理无偿划转的财税处理公告第一条第（二）项规定：“100%直接控制的母子公司之间，母公司向子公司按账面净值划转其持有的股权或资产,母公司没有获母公司没有获得任何股权或非股权支付得任何股权或非股权支付。母公司按冲减实收资本（包括资本公积）处母公司按冲减实收资本（包括资本公积）处理，子公司按接受投资处理理，子公司按接受投资处理。”国家税务总局国家税务总局20152015年年4040号公告号公告会计处理：母公司：借：实收资本资本公积（溢价）贷：资产子公司：借：资产贷：资本公积（溢价）税务处理：划出方企业和划入方企业均不确认所得划出方企业和划入方企业均不确认

25、所得国家税务总局国家税务总局20152015年年4040号公告号公告争议：争议：公告规定母公司层面按冲减实收资本？公告规定母公司层面按冲减实收资本？这是公司减资的会计处理：除非母公司股东会议作出特别决议减资，并修订公司除非母公司股东会议作出特别决议减资，并修订公司章程，走减资程序，否则，冲减实收资本会违反公司章程，走减资程序，否则，冲减实收资本会违反公司资本维持原则的资本维持原则的。即便母公司进行减资的话，资产也即便母公司进行减资的话，资产也应该是划转给母公司的股东而不是其全资子公司！应该是划转给母公司的股东而不是其全资子公司！提示提示：是否这种情形下的划转母公司需要公司法层面是否这种情形下的

26、划转母公司需要公司法层面做减资处理做减资处理认为不应该规定母公司做减资处理的。认为不应该规定母公司做减资处理的。冲减资本公积冲减资本公积国家税务总局国家税务总局20152015年年4040号公告号公告“子子母母”无偿划转的财税处理无偿划转的财税处理公告第一条第（三）项：“100%直接控制的母子公司之间，子公司向母公司按账面净值划转其持有的股权或资产，子公司没有获得任何股权或非股权支付。母公司按收回投资处理，母公司按收回投资处理，或按接受投资处理或按接受投资处理，子公司，子公司按冲减实收资本处理。母公司应按被划转股权或资产按冲减实收资本处理。母公司应按被划转股权或资产的原计税基础，相应调减持有子

27、公司股权的计税基础的原计税基础，相应调减持有子公司股权的计税基础“或按接受投资处理”？令人费解，或许解释是子公司划出股权资产时，母公司相当于持有了其他投资。注意注意：使用“接受投资”与公告其他条款项目使用的“子公司接受投资”涵义是不一致的。国家税务总局国家税务总局20152015年年4040号公告号公告会计处理：母公司：借：非股权资产或长期股权投资借：非股权资产或长期股权投资（子公（子公 司司持有的其他公司）持有的其他公司）贷：长期股权投资贷：长期股权投资子公司子公司子公司：借：借：实收资本实收资本 资本公积（溢价）资本公积（溢价）贷：非股权资产或长期股权投资贷：非股权资产或长期股权投资国家税

28、务总局国家税务总局20152015年年4040号公告号公告“子子子子”无偿划转的财税处理无偿划转的财税处理公告第一条第（四）项规定：“受同一或相同多家母公司100%直接控制的子公司之间，在母公司主导下，一家子公司向另一家子公司按账面净值划转其持有的股权或资产，划出方没有获得任何股权或非股权支付。划出方按冲减划出方按冲减所有者权益所有者权益处理，划入方按接处理，划入方按接受投资处理受投资处理。”国家税务总局国家税务总局20152015年年4040号公告号公告会计处理：划出子公司：借：资本公积（溢价）借：资本公积（溢价）贷：资产贷：资产划入子公司：借：非股权资产或长期股权投资借：非股权资产或长期股

29、权投资 贷：资本公积（溢价）贷：资本公积（溢价）税务处理：划出方企业和划入方企业均不确认所得划出方企业和划入方企业均不确认所得国家税务总局国家税务总局20152015年年4040号公告号公告二、修订二、修订109号文号文“原账面净值原账面净值”确定计税基确定计税基础础109号第三条“划入方企业取得被划转股权或资产的计税基础，以被划转股权或资产的原账面净值确定”，是指划入方企业取得被划转股是指划入方企业取得被划转股权或资产的计税基础，以被划转股权或资产的权或资产的计税基础，以被划转股权或资产的原计税基础原计税基础确定。确定。109号第三条“划入方企业取得的被划转资产，应按其原账面净值计算折旧扣除

30、”，是指划入是指划入方企业取得的被划转资产，应按被划转资产的方企业取得的被划转资产，应按被划转资产的原计税基础计算折旧扣除或摊销原计税基础计算折旧扣除或摊销。国家税务总局国家税务总局20152015年年4040号公告号公告评析评析：“账面净值”通常理解为是一个会计上的术语，账面净账面净值一般是针对固定资产、无形资产和成本模式计量的投资性房地值一般是针对固定资产、无形资产和成本模式计量的投资性房地产而言的，账面净值等于账面原价减去计提的累计折旧和累计摊产而言的，账面净值等于账面原价减去计提的累计折旧和累计摊销的金额，它并不扣除计提的资产减值准备销的金额，它并不扣除计提的资产减值准备。对于固定资产

31、而言，其账面净值=固定资产原价累计折旧科目余额；对于无形资产而言，其账面净值无形资产科目原价累计摊销科目余额。对于长期股权投资而言，一般称为账面价值而不称为账面净值，对于长期股权投资而言，一般称为账面价值而不称为账面净值，其账面价值其账面价值=账面余额计提的减值准备账面余额计提的减值准备，而账面余额是指某个会计账户所有明细账户的余额汇总，即总账户余额。比如权益法核算的长期股权投资，包括成本、损益调整和其他权益变动等明细科目余额，而成本法核算下的长期股权投资的账面余额即是其而成本法核算下的长期股权投资的账面余额即是其账面原价（历史成本）账面原价（历史成本）。国家税务总局国家税务总局2015201

32、5年年4040号公告号公告三、三、12个月内某些事实的发生导致税收待遇的变更个月内某些事实的发生导致税收待遇的变更公告第七条规定：“交易一方交易一方在股权或资产划转完成在股权或资产划转完成日后日后连续连续12个月内发生生产经营业务、公司性质、个月内发生生产经营业务、公司性质、资产或股权结构等情况变化资产或股权结构等情况变化，致使股权或资产划转不致使股权或资产划转不再符合特殊性税务处理条件的再符合特殊性税务处理条件的，发生变化的交易一方应在情况发生变化的30日内报告其主管税务机关，同时书面通知另一方。另一方应在接到通知后30日内将有关变化报告其主管税务机关。应在第七条所述情况发生变化后60日内，

33、改变特殊改变特殊性税务处理为一般性税务处理性税务处理为一般性税务处理（详见第八条规定）。国家税务总局国家税务总局20152015年年4040号公告号公告四、不符合特殊性税务处理条件时的处理四、不符合特殊性税务处理条件时的处理公告第八条规定：公告第八条规定：特殊性税务处理特殊性税务处理一般性税务处理一般性税务处理四种情形下的股权、资产划转四种情形下的股权、资产划转按原划转完成按原划转完成时股权或资产的时股权或资产的公允价值公允价值视同销售处理视同销售处理。账面净值企业所得税政策解读企业所得税政策解读财税（财税（2014）116号号国家税务总局国家税务总局2015年年33号公告号公告关于非货币性资

34、产投资企业所得税政策问关于非货币性资产投资企业所得税政策问题的通知题的通知财税（财税（20142014）116116号号两组政策的比较：与财税（2013）91号比较与财税（2009）59号比较财税（财税（20142014）116116号号一、与财税（2013）91号比较1、从条款内容上看基本一样关于上海自贸区内企业以非货币性资产对外投资等资产重组行为有关企业所得税先行先试政策财税（2013）91号的一个全国推广。财税（财税（20142014）116116号号2、最大差别、最大差别在于在于116号文的号文的第五条第二款和第五条第二款和91号文号文第八第八条第二款条第二款116号号第五条第二款第五

35、条第二款：本通知所称非货币性：本通知所称非货币性资产投资，资产投资，限于以非货币性资产出资设立限于以非货币性资产出资设立新的居民企业，或将非货币性资产注入现新的居民企业，或将非货币性资产注入现存的居民企业。存的居民企业。财税（财税（20142014）116116号号91号第八条第二款第八条第二款：本通知所称非货币性本通知所称非货币性资产对外投资等资产重组行为，是指以非资产对外投资等资产重组行为，是指以非货币性资产出资设立或注入公司，货币性资产出资设立或注入公司，限于以限于以非货币性资产出资设立新公司和符合非货币性资产出资设立新公司和符合财税财税200959号号第一条规定的股权收购、资产第一条规

36、定的股权收购、资产收购。收购。财税（财税（20142014）116116号号按财税（按财税（2013）91号，要享受非货币性资号，要享受非货币性资产对外投资税收优惠，要么以非货币性资产对外投资税收优惠，要么以非货币性资产出资设立新企业，要注入现存企业必须产出资设立新企业，要注入现存企业必须符合财税（符合财税（2009）年）年59号文关于资产收购号文关于资产收购或股权收购的条件。或股权收购的条件。因此：财税（因此：财税（2014）116号相比于号相比于2013年年91号文条件放宽。号文条件放宽。财税（财税（20142014）116116号号 二、与财税（二、与财税（2009）59号比较号比较 一

37、是一是59号文对于股权收购和资产收购的比例要求很高，必须达到75%以上（现降为50%）。但是，如果企业仅仅是用部分非货币性资产对外投资，如B企业的股东仅用其持有B企业20%的股权的非货币资产对外投资，达不到59号文的比例条件。但是可以适用116号文。二是二是59号文要求企业重组后的连续12个月内不改变重组资产原来的实质性经营活动，即有经营连续性的考量。但116号文不需要这个条件。财税（财税（20142014）116116号号 三是三是相对于59号文，116号文适用范围更宽。59号文的对外投资行为，无论是资产收购还是股权收购，都必须是在现存的两个企业之间的行为。对于企业用非货币性资产对外投资成立

38、新企业的行为，59号文是无法使用的。但是，符合116号文条件的企业，其发生的以非货币性资产出资设立新公司的行为可以适用5年递延纳税。财税（财税（20142014）116116号号 四是四是对于被投资企业而言，如适用59号文的特殊性税务处理，其取得股权或资产的计税基础必须以该股权或资产的原有计税基础确认。但如适用116号文，不管投资企业是一次性纳税还是分5年递延纳税，被投资企业取得资产的计税基础都是按公允价值确认，这一点也正是116号文相对于59号文最大的差异之处。即投资方以即投资方以5年递延纳税的代价，换取了被投资方年递延纳税的代价，换取了被投资方可以立即按资产的公允价值在税前扣除成本或折旧可

39、以立即按资产的公允价值在税前扣除成本或折旧（摊销）。（摊销）。财税（财税（20142014）116116号号五是五是（2014）116号对（2009）59号第六条第六款适用问题（六）重组交易各方按本条（一）至（五）项规定对交易中（六）重组交易各方按本条（一）至（五）项规定对交易中股权支付暂不确认有关资产的转让所得或损失的股权支付暂不确认有关资产的转让所得或损失的，其非股权其非股权支付仍应在交易当期确认相应的资产转让所得或损失，并调支付仍应在交易当期确认相应的资产转让所得或损失，并调整相应资产的计税基础。整相应资产的计税基础。非股权支付对应的资产转让所得或损失（被转让资产的公非股权支付对应的资产

40、转让所得或损失（被转让资产的公允价值被转让资产的计税基础）允价值被转让资产的计税基础）（非股权支付金额（非股权支付金额被转被转让资产的公允价值）让资产的公允价值）对于企业用非货币资产对外投资成立新企业没有这个问题。但是，如果企业用非货币资产注入现存企业就存在这个问题。财税（财税（20142014）116116号号案例B企业将其一项非货币资产，账面价值100万，公允价值200万投资到A企业。A企业支付的对价是公允价值为150万的股权和50万的现金。分析：B企业只有对于取得股权的部分，即投资行为150万可以递延5年纳税，但是对于资产销售直接取得现金50万的部分，当期必须立即纳税，不能递延。财税（财

41、税（20142014）116116号号非股权（现金）支付的应纳税所得额（按照非股权（现金）支付的应纳税所得额（按照59号文）号文）非股权支付对应的资产转让所得或损失（被转让资产的公允价值被转让资产的计税基础）（非股权支付金额被转让资产的公允价值）。即（200100）（50200）=25此时B企业对于50万的现金部分，应确认25万所得，当期一次性纳税。股权支付确认的应纳税所得额（按照股权支付确认的应纳税所得额（按照116号文）号文）（10025）=75万，所得递延5年纳税。财税（财税（20142014）116116号号两个计税基础的确定两个计税基础的确定1、B企业取得A企业股权的计税基础（按照5

42、9号）投资企业取得被投资企业股权的计税基础应用其投资的其投资的非货币资产的原有计税基础减去非股权支付，加上因非非货币资产的原有计税基础减去非股权支付，加上因非股权支付确认的所得。股权支付确认的所得。B企业取得A企业股权的计税基础为75万（100-50+25）。2、A企业取得B企业非货币资产计税基础（按116号）A企业取得B企业非货币资产的计税基础，按照116号文的规定，应按公允价值200万确认。国家税务总局国家税务总局20152015年年3333号公告号公告财税（财税（2014）116号的配套政策号的配套政策主要内容：主要内容：一、非货币性资产投资政策对企业类型的要求一、非货币性资产投资政策对

43、企业类型的要求根据116号文件第一条规定，“居民企业以非货币性资产对外投资确认的非货币性资产转让所得，可在不超过5年期限内，分期均匀计入相应年度的应纳税所得额，按规定计算缴纳企业所得税。”考虑到核定征收企业通常不能准确核算收入或支出情况，公告明确只有实行查账征收的居民企业查账征收的居民企业才能适用上述政策。国家税务总局国家税务总局20152015年年3333号公告号公告二、二、116号文所称的号文所称的“不超过不超过5年期限年期限”的理解的理解（2014）116号文件第一条规定，“居民企业以非居民企业以非货币性资产对外投资确认的非货币性资产转让所得，货币性资产对外投资确认的非货币性资产转让所得

44、，可在不超过可在不超过5年期限内，分期均匀计入相应年度的应年期限内，分期均匀计入相应年度的应纳税所得额，按规定计算缴纳企业所得税纳税所得额，按规定计算缴纳企业所得税。”这里所指的“不超过5年期限”，是指从确认非货从确认非货币性资产转让收入年度起不超过连续币性资产转让收入年度起不超过连续5个纳税年度的个纳税年度的期间期间。首先要求5年的递延纳税期间要连续、中间不能中断；其次明确“年”指的是纳税年度。国家税务总局国家税务总局20152015年年3333号公告号公告三、关联企业间非货币性资产投资的收入确认三、关联企业间非货币性资产投资的收入确认企业非货币性资产投资收入确认时点的一般规定：（2014）

45、116号文件第二条规定，“企业以非货币性资产对外投资，应于投资协议生效并办理股权登记投资协议生效并办理股权登记手续手续时，确认非货币性资产转让收入的实现。”国家税务总局国家税务总局20152015年年3333号公告号公告关联企业之间发生非货币性资产投资行为，可能由于关联关系而不及时办理或不办理股权登记手续，以延迟确认或长期不确认非货币性资产转让收入，实际上延长了递延纳税期限，造成对此项政策的滥用。为防止此种情况发生，公告要求：关联企业之间非关联企业之间非货币性资产投资行为，自投资协议生效后最长货币性资产投资行为，自投资协议生效后最长12个月个月内应完成股权变更登记手续。如果投资协议生效后内应完

46、成股权变更登记手续。如果投资协议生效后12个月内仍未完成股权变更登记手续，则于个月内仍未完成股权变更登记手续，则于投资协议生投资协议生效效时，确认非货币性资产转让收入的实现。时，确认非货币性资产转让收入的实现。国家税务总局国家税务总局20152015年年3333号公告号公告四、企业非货币性资产投资同时符合多四、企业非货币性资产投资同时符合多项政策的税务处理项政策的税务处理由于企业非货币性资产投资行为，可能同时符合财税2014116号、财税200959号及财税2014109号相关规定，公告允许企业选择其中一项政策执行，但一经选择，不得改变。国家税务总局国家税务总局20152015年年3333号公

47、告号公告五、适用非货币性资产投资递延纳税政策的申报五、适用非货币性资产投资递延纳税政策的申报 1、非货币性资产对外投资递延纳税调整明细表。此表由企业在非货币性资产转让所得递延确认期间每年企业所得税汇算清缴时，向主管税务机关报送。旨在确认每年递延的应纳税所得额，为税务机关加强后续管理奠定基础。2、纳税人应填报中华人民共和国企业所得税年度纳税申报表（A类，2014年版）中“A105100企业重组纳税调整明细表”第13行“其中：以非货币性资产对外投资”的相关栏目。企业所得税政策解读企业所得税政策解读国家税务总局国家税务总局2015年年48号公告号公告关于企业重组业务企业所得税关于企业重组业务企业所得

48、税征收管理若干问题的公告征收管理若干问题的公告国家税务总局国家税务总局20152015年年4848号公告号公告国家税务总局公告国家税务总局公告2010年第年第4号的修订和补充号的修订和补充一、一、公告公告起草的背景起草的背景一是实施新政策需要：财税一是实施新政策需要：财税2014109号、财税号、财税2014116号号 的发布。的发布。二是推进行政审批制度改革的需要：二是推进行政审批制度改革的需要：“企业符合特殊性税务处企业符合特殊性税务处理规定条件业务的核准理规定条件业务的核准”已取消。转变企业重组特殊性税务已取消。转变企业重组特殊性税务处理管理方式已成当务之急。处理管理方式已成当务之急。三

49、是进一步加强后续管理的需要：企业重组的特殊性税务处理三是进一步加强后续管理的需要：企业重组的特殊性税务处理涉及到资产转让所得的递延处理和资产计税基础的调整问题，涉及到资产转让所得的递延处理和资产计税基础的调整问题，需加强后续管理。需加强后续管理。四是进一步规范和优化管理的需要。四是进一步规范和优化管理的需要。国家税务总局国家税务总局20152015年年4848号公告号公告二、二、公告公告的基本框架的基本框架对企业重组特殊性税务处理的申报管理和后续管理事项进行了规范和修订，重新设计了报告表和附表，规范申报资料，优化了征管流程，明确了征收管理的相关要求。为强化政策效应分析，还设计了专门的统计表，以

50、利于重组递延纳税效果的总量分析和结构分析。公告修订了修订了2010年的年的4号公告的十二处条款号公告的十二处条款（其他二其他二十五条规定仍然有效十五条规定仍然有效），同时增加了若干条款，与4号公告的有效条款一起构成了完整的企业重组所得税管理制度体系。国家税务总局国家税务总局20152015年年4848号公告号公告三、重组特殊性税务处理申报管理的具体内容三、重组特殊性税务处理申报管理的具体内容公告不再执行不再执行2009年年59号文件第十一条申号文件第十一条申报备案和报备案和2010年年4号公告第十六条税务机关确认的做号公告第十六条税务机关确认的做法法，改为年度汇算清缴时进行申报并提交相关资料年