第十章东西方国家的现代税制(公共财政学讲义-清华大学czlq.pptx

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1、版权所有,1997(c)Dale Carnegie&Associates,Inc.东西方国家的现代税制 (第10章)n第10 章东西方国家的现代税制 10.1 流转税 10.2 所得税 10.3 财产税10.4 关税及其他税种n第第10章章 东西方国家的税制东西方国家的税制n税收分类与税制结构 n 税种分类 n目前国际上影响最大的税种归类方法主要是OECD和IMF的税种分类。nOECD即经济合作与发展组织(Organization for Economic Co-operation and Development)，它是由主要发达国家于1961年成立的经济联合组织，现有24个成员国。OECD的

2、年度财政统计手册把成员国征收的税收划分为以下六类：n所得税，包括对所得、利润和资本利得的课税；n社会保险税，包括对雇主、雇员和自营人员的课税；n薪金及人员税；n财产税，包括对不动产、财产增值、遗产和赠与的课税；n商品与劳务税，包括产品税、销售税、增值税、消费税等，也包括对进出口课征的关税；n其他税。nIMF即 国 际 货 币 基 金 组 织(International Monetary Fund)，它是1945年根据国际货币基金协定建立的国际金融组织，现拥有148个成员国。IMF的税种n分类方法与OECD基本一致，不同之处只是它把商品与劳务税一分为二，国内部分列为第五类，进出口关税划分为第六类

3、，另加第七类为其他税收。此外，OECD将社会保险税列为税收收入，而IMF将其认定为非税收入。n 税制结构n税制结构如何设计，税收理论史上有过单一税制和复合税制之争。所谓单一税制，就是由一种税构成的税收制度。所谓复合税制，就是由多种税种构成的税收制度。n由于历史不同阶段不同，各国的主体税种各不相同。在古代，各国多以对土地征税为主构成税收体系；n第二次世界大战前，西方国家都以消费税等流转税为主体税种；第二次世界大战后，美、英、日等国家逐渐变为以所得税为主体税，而法国变为以增值税为主体税种。n 税制设计n（1）主体税种的选择 n以所得税为主体税种大多是西方发达国家的税制结构。然而，在大多数发展中国家

4、，由于税收征管体系尚不健全，如果仅以所得税为主体税种，难以保证国家财政收入的充足和稳定，所以政府往往非常重视营业税、增值税等间接税税种的作用。n（2）税源的选择 （3）税率的安排n10.1流转税体系 一、商品课税的特点与类型n商品课税，是指以商品和劳务的流转额为课税对象的课税体系。在国际上统称为“商品和劳务税”。它主要包括消费税、销售税、增值税和关税。n（1）商品课税的课征对象是商品(劳务)的流转额，而且是复杂多样的流转额。n（2）商品课税在负担上具有累退性。n（3）商品课税的负担普遍，课税隐蔽。n（4）商品课税具有征收管理的简便性和执行社会经济政策的针对性。n商品课税的类型n第一、课税范围不

5、同形成的不同类型；第二、课税环节不同形成的不同类型；第三、课税基数不同形成的不同类型；第四、计税方式不同，形成从价税或从量税两种类型n二、消费税 n各国所实行的消费税的课征范围n大体上可分为有限型、中间型和延伸型三种类型。*消费税的税率和计税方法n消费税一般采用比例税率和定额税率，区别不同应税品目分别规定差别税率。与此相适应，其计税方法也有从价和从量两种。从量课税通常以每n单位应税商品的重量、数量、长度或容积等为计税依据，并按每单位应税商品规定固定数额的税金，这种固定税额即为定额税率。n若税率是按含税价格设计的，那么，将不含税售价首先换算成含税售价，然后再予计税，其公式为：n应纳税额=不含税售

6、价/1-税率税率n组成计税价格：自产自用、委托加工、进口应税品情况下：n组成计税价格=（成本+利润）（1-消费税税率）n组成计税价格=（材料成本+加工费）（1-消费税税率）n组成计税价格=（关税完税价格+关税）（1-消费税税率）n消费税计算n例1、某用化工厂1994年1月销售化妆品一批，计税销售数量3000套，每套单价50元，实现销售收入150000元，在其实现的销售额中已扣除增值税款，计算其应纳消费税款。n应纳费税款1500003045000（元）n例2、假定例1中某日用化工厂1994年1月实现的销售额中未扣除增值税税款，计算其应纳消费税。n不含增值税的销售额为：n150000（117）12

7、8205.13（元）n应纳消费税额128205.133038461.54（元）n例3、某国有企业委托乙企业加工汽车轮胎20个，发出材料的实际总成本为4000元，加工费为800元，乙企业同类轮胎的单位售价为400元，2月15日甲企业将轮胎提回厂后当即投入汽车生产，生产的5辆汽车于3月10日全部售出，售价为每辆40000元，计算甲企业委托加工轮胎和销售汽车的消费税。n根据条例规定，委托加工的应税消费品，应按受托方同类消费品的销售价格计算纳税。n轮胎的消费税4002010800（元）n汽车的消费税400005816000（元）n例4、1994年3月10日某外贸企业A公司，购入生产企业1000瓶化妆品

8、用于出口，购入n价每瓶10元（含消费税），A公司出口800瓶，每瓶售价5美元，按当月1日汇率US￥6折合人民币记帐。3月30日A公司报关后向税务局申请退税，并在9月20日收到税务机关的出口退税。n另200瓶因质量原因退货给生产企业，计算其应纳（退）消费税。n应收出口退税（10800）302400（元）n外贸企业采购商品成本中含生产企业已交纳的消费税，退税时再冲减商品销售成本。n生产企业出口应税消费品，免征消费税或先交税后申请退税。n三、销售税 n销售税，亦称营业税，是以厂商的商品(劳务)的销售收入额(营业收入额)为课税对象的税收。它是商品课税的传统形式。n销售税的税率和计税方法n销售税实行比例

9、税率，并从价计税，也就是实行从价定率的计税方法。n应纳税款=商品销售收入额税率n营业税计算n例1、某饭店是集住宿、饮食、商业、旅游为一体的服务行业。1994年1月份的营业收入分别为客房收入578万元，饮食收入145万元，也售纪念品收入82万元，旅行社已确认收入285万元，预收的旅游费用66万元。组织出国旅游支付境外旅行社接团费用36万元。该饭店1月20日出售一处附属建筑物，原价500万元，已使用8年，已提折旧80万元。清理该建筑物费用2万元，出售价格为460万元。该饭店1月24日将某食品专利出售，该专利原是饭店以50万元购买，现以60万元出售给另一企业，计算该饭店1月份的营业税。n（1）住宿、

10、饮食、商业、旅游营业税：n（578145822856636）556（万元）n（2）出售建筑物营业税：n460523（万元）n（3）销售专利营业税：n6053（万元）n该共计缴纳营业税5623382（万元）n例2、中国建筑工程1994年1月承包某高速公路工程，其中两处加油站工程分别包给某外国公司。12月15日完工结算价款，总收入4亿元，两处加油站工程价款800万元。计算中国n建设公司应交纳的营业税以及代扣代缴的税金。n应缴纳营业税：n（40000800）31176（万元）n代扣代缴营业税：n800324（万元）n四、增值税n所谓增值税，是以厂商生产经营中的增值额为课税对象所课征的税收。它是商品课

11、税的一种新型的形式。n增值税的课征范围n从横向看，即从国民经济的各个生产部门看，西方国家增值税的课征范围大多包括采矿业、制造业、建筑业、能源交通业、商业、劳务服务业等各个行业，有的还包括农林牧业。也有少数国家如巴西、哥斯达黎加、巴拿马等，对劳动服务业不征增值税。n从纵向看，即从商品的原材料采购、产制、批发、零售的流转连续环节看，增值税和一般销售税一样，均实行多环节课税。即在商品和劳务的流转过程中，每经过一个流转环节，就课征一次税。增值税的课征范围一般包括了从原材料采购、产制、批发，到零售以至进出口的n几乎所有环节。西方国家实行的增值税，其课征范围就n包括农产品销售、工业制造、批发、零售和服务等

12、多少环节。仅选择单一环节课征增值税的国家，极为少见。n增值税的计税基数n各国的增值税，具体的税制规定有着较大的差别。表现在计税基数上，即存在着生产型增值税、收入型赠值税和消费型增值税之分。n增值税的税率n各国增值税的税率多少不一，最多的如比利时有5种税率，最少的如英国只有一种税率，但大致可分为如下n三类：n一是基本税率，亦称“标准税率”，它体现增值税的基本课征水平，适用于一般商品和劳务。国与国之间的基本税率也参差不齐，从欧盟12国的情况看，最高的23%(爱尔兰)，最低的只有12%(西班牙和卢森堡)，相差近一倍。n二是轻税率，它体现增值税的优惠照顾政策，一般适用于税法单独列举的属于生活必需品范围

13、的商品和劳务。如法国的增值税，除了规定基本税率为18.6%之外，还区别不同商品和劳务分别规定了7%和5.5%的轻税率。n三是重税率，体现增值税的限制消费政策，主要适用于列举的奢侈品和有害于社会公益的商品和劳务。如法国对这类商品和劳务实行高达33.3%的重税率。n此外，增值税还有零税率的规定。零税率是增值税的一大特色，它一般是对出口的商品或劳务实行的。其目的是为了鼓励出口，扩大对外贸易。零税率不等于免税。免税只是规定该纳税环节的应纳税额等于零。n实行零税率不但不必缴税，而且还可以退还以前纳税环节所纳的税。n按照增值税的计税公式：销项税额一进项税额=应纳(溢缴)税额，销项如采用零税率(如在出口环节

14、)，那么，销项税额减去进项税额，其差额必是负数，即溢缴税额，这时就要有退税。n增值税的计税方法n增值税有三种不同的计税方法：n其一，税基列举法，亦称“加法”。即把厂商构成增值额的各个项目，如工资薪金、租金、利息、利润等直接相加，作为增值额。然后将增值额乘以税率，计算出应纳税额。n n其二，税基相减法，亦称“减法”。即从厂商一定期间内有商品和劳务销售收入中减去同期应扣除的项目作为增值额。然后将增值额乘以税率，计算出应纳税额。n其三，税额相减法，亦称“扣税法”。即先以厂商一定期间内的商品和劳务销售收入额乘以税率，计算出至本环节为止的累计税额。然后再从中减去同期各项外购项目的已纳税额，从而得出应纳税

15、额。其计算公式为：n增值税实际应纳税额=申报期内的应税销售收入额适用税率申报期内的外购项目已纳增值税税额n增值税计算 例1、乙企业向甲企业购进商品，增值税专用发票上注明货款1200万元，增值税额为204万元，货款已付。乙企业将商品出售给丙企业，销售收入为2000万元（不含税款），该企业增值税率为17，计算乙企业应纳增值税。n应纳税额200017204136（万元）n增值税是价外税，纳税人的销售额中不含增值税，所以销货方向购买方取得的收入由两部分组成：一部分是转嫁给购买者的销项税额，一部分是不含税的销售额。n如果把销售方向购买方取得的收入称为含税销售额，则有：n含税销售额销售额销项税额销售额销售

16、额增值税率销售额（1增值税率）n销售额含税销售额（1增值税率）n由于小规模纳税人不得使用增值税专用发票，其向购买者收取的销售额（发票上的金额是含税的，于是比照一般纳税人销售额的确定）在计算其应纳税额时，也要将含税销售额换算成不含税销售额。n销售额含税销售额（1征收率）n例2、某小规模纳税人，企业当期购入原材料，取得增值税发票上注明的原材料货款为20万元，增值税额为34万元。该企业当期销售产品，向购货方开出普通发票，注明产品销售收入85万元，计算该企业应纳增值税。n85（16）80.19（万元）n应纳税额80.19万元64.18万元n例3、某商业零售企业当期购进商品的进货原价为6500万元，按照

17、增值税专用发票上注明的增值税额为1105万元，商品已验收入库。该批购进商品的售价为10000万元，期销售商品取得的收入为8000万元，该企业增值税率为17，计算核企业当期应纳增值税。n销售额8000（117）6838（万元）n销项税额6838171162（万元）n应纳税额1162110557（万元）n当下期再销售另外2000万元商品时，n销售额2000（117）1709（万元）n应纳税额170917291（万元）n本批商品共纳税57291348（万元）n如果本批商品仍分两期销售，本期销售6000万元，下期销n售4000万元，分别计算其应纳增值税？n当销售6000万元时，n销售额6000（117

18、）5128（万元）n销项税额512817872（万元）n应纳税额8721105233（万元）n计算结果若出现负数，表明税务局退库数，但实际上不退，允许在下期抵扣。n当销售4000万元时，n销售额4000（117）3419（万元）n销项税额341917581（万元）n应纳税额581233348（万元）n如果本批商品一次性销售10000万元n销售额10000（117）8547（万元）n销项税额8547171453（万元）n应纳税额14531105348（万元）n由此可见，该批商品不论分几期销售，也不管每批销量大小，最终税收负担均是348万元，说明增税负担非常合理。n n例4、（1）工业环节。假设某

19、工业企业1994年1月，将生产出来的小设备及各种小配件销售给某批发企业，取得销售收入8000元，其中农膜的销售额为2000元，其它货物销售额为6000元，在专用发票中注明的进项税额为800元。n销项税额6000172000131280（元）n由于农膜的销售和其它货物的销售分别核算，因此可按各自适用的税率计算销项税，如果两者没有单独核算，则要从高适用税率，即用17来计算销项税。n应纳税额1280800480（元）n含税销售额80004808480（元）n（2）批发环节。假设某批发企业1994年1月，又将从上述工业企业购入的货物在当期全部卖给了零售企业，进价8000元，进项税额1280元（专用发票

20、中注明），农膜n销售额3000元，其它货物销售额8000元。n销项税额3000138000171750（元）n应纳税额17501280470（元）n含税销售额1100047011470（元）n（3）零售环节。假设零售企业又把从上述批发企业购入的货物在当期全部卖给了消费者。进价11000元，进项税额1750元（专用发票中注明），农膜在卖给销售者时一共收取4520元，其它货物卖给销售者时一共收取11700元。n农膜的销售额4520（113）4000（元）n其它货物销售额11700（117）10000（元）n销项税额40001310000172220（元）n应纳税额22201750470（元）n10

21、.2 对所得的课税 n一、所得课税的一般概念 n所得税，就是以所得为课税对象，向取得所得的纳税人n课征的税。这一课税体系，主要包括个人所得税、公司所得税和社会保险税(工薪税)。n二、个人所得税n（1）所得课税对象是扣除了各项成本、费用开支之后的净所得。n（2）应税所得额的计算，通常要经过一系列复杂的程序。n（3）所得课税通常按累进税率课征。n 理论上所得课税通常被划分为以下三种类型：n（1）分类所得税，亦称“分类税制”。将所得按来源划分为若干类别，对各种不同来源的所得，分别计算征收所得税。n勤劳所得(earned income)如工资薪金，要付出辛勤的劳动才能获得，应课以较轻的所得税。n投资所

22、得(Capital income)如营业利润、股息、利息、租金等，是凭借其拥有的资财而获得的，所含的辛苦较少，应课以较重的所得税。n（2）综合所税，亦称“综合税制”。即对纳税人全年各种不同来源的所得，综合计算征收所得税。n（3）分类综合所得税，亦称“混合税制”。即将分类和综合两种所得税的优点兼收并蓄，实行分项课征和综合计税相结合。n个人所得税的适用税率n可依税率表上规定的适用税率，计算纳税人的应纳税额。其计算公式为：应税所得适用税率=应纳税额 n西方国家的个人所得税税率目前大都以累进税率为基本形式，也就是税收负担随着纳税人收入等级的上升相应递增。n n个人所得税的课征方法n个人所得税的课征方法

23、有从源征收和申报清缴两种方法。各国往往根据不同入项目同时采用这两种课征方法。n所谓从源征收法，是指在支付收入时代扣代缴个人所得税。通常的情况是，在支付工资、薪金、利息或股息时，支付单位依据税法负责对所支付之收入项目扣缴税款，然后汇总缴纳。n所谓申报清缴法，就是分期预缴和年终汇算相结合，由纳税人在纳税年度申报全年估算的总收入额，并按估算额分期预缴税款。到年度终了时，再按实际收入额提交申报表，依据全年实际应纳所得税额，对税款多退少补。n*我国个人所得税工资、薪金所得定额扣除800元后的余额，作为纳税所得，并实行九级超额累进税率。n*劳务报酬所得、稿酬所得、特许权使用费所得、财产租赁所得适用比例税率

24、、按次征收个人所得税，由于其费用扣除分别采用定额扣除和定率扣除两种方法，所以应纳所得税额也有两个不同的计算公式。n每次收入额在4000元以上的，实行定率扣除费用，计算公式为：n应 纳 所 得 税 额 每 次 收 入 额 1 扣 除 率（20%）20n每次收入不满4000元，实行定额扣除费用，计算公式为：n应纳所得税额每次收入额扣除额（800元）20nn例1、某个体工商户1994年14月累计实现应纳税所得额为6000元，13月已预缴所得税额为500元，问4月份应纳个人所得税多少？n由于税法中税率表是根据全年应纳税所得额设计的，这就需要在计算本期预缴所得税额时，先将本期应纳税所得额换算成全年应纳税

25、所得额，乘以适用税率进行计算，再换算本期应纳所得税额。n全年应纳税所得额为：n600012418000（元）n全年应纳所得税额为：n180002012502350（元）n当月累计应纳所得税额为：n2350412783.33（元）n本月应纳所得额为：n783.33500=283.33(元)n n n例2、某作家一次取得稿酬3000元，计算其应纳个人所得税。n（3000800）20（130）308（元）n例3、某工程师一次取得设计收入50000元，计算其应纳所得税额。n根据个人所得税法规定，即一次取得劳务报酬在25万的，依照税法规定计算应纳税额后，再按照应纳税额加征五成，适用税率为30，超过5万元

26、的部分，加征十成，适用税率为40。n50000（120）30200010000（元）n例4、某纳税人1994年7月份当月工资收入2200元，同时取得上半年奖金4860元，计算其应纳个人所得税。n根据税法规定，纳税人一次取得12个月或年终的加薪、奖金，应与当月工资、薪金所得合并计算征税。但考虑到这是一定时期内的一次性收入，与按月征税的工资、薪金合并后，由于数额集中，适用税率提高，负担增加，显然不够合理。为了合理计算应纳税额，应当采取按月分摊的奖金加上当月工资、奖金所得，找出适用税率，再据以计算。n按月分摊的奖金：48606810（元）n应纳税所得额：（2200810）8002210（元）n找出适

27、用税率：15n应纳所得税额：（48602200800）15125814（元）n n例5、某科研所3人取得专利转让收入1万元，甲分得6000元，乙分得3200元，丙分得800元，3人各应纳多少所得税？n甲应纳税额：6000（120）20960（元）n乙应纳税额：（3200800）20480（元）n丙免征。n例6、某个体工商户1994年第一季度产品销售收入累计为6000元，成本费损失为4150元，税务机关核定工资支出750元，已纳增值税300元，城乡维护建设税24元，12月份已纳个人所得税20元，计算该个体户3月份应纳个人所得税？n第一季度累计应纳税所得额：n6000415075030024776

28、（元）n全年应纳税所得额：7761233104（元）n全年应纳所得税额：31045155.2（元）n第一季度累计应纳所得税额：n155.23/1238.80（元）n3月份应纳所得税额：38.802018.80（元）n例7、卡特是美国某公司的业务代理人，在中国居住期为3年，某月薪收入7200元，另在美国出租房屋收入折算人民币1000元。假定：（1）全部汇到中国；或者（2）收入全部存入美国银行。分别计算卡特应纳个人所得税。n（1）假定卡特将收入全部汇到中国n工资所得应纳税额为：n（72008003200）15125355（元）n房屋租金收入应纳税额为：n（1000800）2040（元）n（2）假定

29、卡特将收入全部存入美国银行，则应纳所得税额仅为335元。因为根据税法，卡特在中国境内未住满5年，只就其在中国境内取得的收入及汇入中国境内的收入征税。n例8、某纳税人在我国境内居住6年以上，某月取得境内劳务所得8000元，境外特许权使用费税后所得3825元，已在外国缴纳个人所得税，境外税率为15，计算其在我国境内应纳税额。n劳务所得应纳税额：n8000（120）201280（元）n境外特许权使用费税前所得额：n3825（115）4500（元）n境外特许权使用费所得应纳税额（抵免限额）：n4500（120）20720（元）n在我国境内应补交税额：72045001545（元）n共计纳个人所得税：12

30、80451325（元）n如果境外人所得税率为25，换算的境外税前所得为5100元3825（125），抵免限额为816元5100（120）20，而在境外实际缴纳1275元（510025），超过抵免限额部分459元不得抵免。n三、公司所得税 n公司所得税是以公司(厂商)组织为纳税义务人，对其一定期间内的所得额(利润额)课征的一种税收。n公司所得税的课征范围是由各国所行使的税收管辖权决定的。将公司区分为居民公司和非居民公司，居民公司取得的来源全世界范围的所得以及非居民公司取得的来源于该国疆域范围内的所得。n公司所得税的课税基础是净所得，而不是毛所得。因此，公司所得税课税对象的计算也有一个从“总所得”

31、到“应税所得”的过程。各国税法都有一系列具体的规定。n n公司所得税的适用税率，西方国家在公司所得税上大多采用单一的比例税率，即使实行累进税率的国家，其累进程度也较为缓和。计算公式为：应税所得适用税率=应纳税额 n公司所得税的课征方法，各国对公司所得税的课征方法，一般都采用申报纳税方法。n四、社会保险税n社会保险税是以纳税人的工资和薪金所得作为课税对象的一个最年轻的税种。n社会保险税的税率各国大多采用比例税率。如美国联邦保险捐助税税率(雇主和雇员分别计算)初征时仅为1%，到1989年时增加到7.51%。n n企业所得税计算n例1、某企业1984年度收入总额为4048.35万元，生产耗用原材料2

32、800万,燃料及动力158.882万元，支付工资总额600万元（该地区规定年销售收入在4000万元以下者，企业计税工资总额不得超过520万元），同期付银行借款利息为1.2万元，利率为6，向丙企业付息（因拖欠贷款）0.8万元，利率为8，本年内向外投资100万元，因违反环保规定被罚9万元，税收滞纳金0.88万元，本年内付出招待费15万元，上交养老保险金和待业保险金12万元，支付财产保险和运输保险费10万元，本年为开发新产品支付设备购置费8万元，科研工员调研费2.8万元，从某金融租赁公司租入一台价值为15万元设备，承租期15年，该台设备年综合折旧率10，租金1.2万元，办理租入设备付手续费0.02万

33、元，约定年底缴租金，利息以6计算，企业向其主管部门上交1万元管理费（与生产经营无关）。经济上，本年度企业固定资产原值为1000万元，n采用平均年限法折旧，折旧期限15年，残值估价50万元，企业接受厂方以专利技术投入的无形资产100万元，协定摊销20年。计算该企业利润总润。n（1）折旧额（100050）1563.3（万元）n（2）无形资产摊销100205（万元）n（3）可扣租金1.2万元n因小于折旧额1.5万（1510）应直接扣除。n（4）可扣除计税工资520万元n虽实际支付工资600万元，但超过地区计税工资标准部分80万元不得扣除。n（5）可扣除招待费限额150052450314.85（万元）

34、n超过14.85万元部分不得扣除。n（6）合法利息包括：n银行利息1.2万元；n对丙企业付息0.8万元，因利息率8银行利息率6，所以合理付息为0.8万860.6（万元）；n支付承租款的利息1.2万元60.072万元。n三项相加为1.872万元n（7）不允许扣除项目金额n对外投资100万元，环保罚款9万元，税收滞纳金0.88万元，超限额（5万元）的设备购置费为8万元，上交主管部门管理费1万元。n经计算全部成本、费用、损失额为：n2800 158.882 520 1.872+63.3 5 1.214.8512102.80.023589.924（万元）n利润总额：n4048.35-3589.924=

35、458.426（万元）n例2、该企业年度内固定资产盘亏、流动资产损毁2万元，该年无保险赔款受到保险公司优待奖励，返还保险费3万元，上年亏损20万未抵补，今年是第二年。销售收入中有250万元以美元结算，结算期与付款期相差3个月，人民币官方汇率下调了0.1元$，美元汇价上升促使其销售收入变大，上年企业已作坏帐列支的销货款80万元由于清理得力全部收回，计算该企业1994年度应纳税所得额。n458.426232500.18020544.426（万元）n例3、该企业在日本设有分支机构，实现总利润额中有100万元来自日本，应向日本政府纳税35万元（税率35），中、日两国政府签有税收饶让协定，日本政府给予该

36、企业减半征收的优惠，问该企业实际应向我国政府缴纳多少所得税？n名义应纳税总额：n544.42633179.66058（万元）n境外所得税扣除限额：n179.66058100544.426=33（万元）n境外所得实纳税款：n355017.5（万元）n由于我国与日本签有税收饶让协定，则应视为已纳国外所得税35万元，因35万元大于扣除限额33万元，所以超过限额的2万元不得扣除。该企业应向我国政府缴纳所得税：179.6605833146.66058（万元）n例1、某外商投资企业1994年度全年销货净额为3000万元，年终结算帐面利润360万元，经审计，发现在会计处理上与税收规定不符的有以下几项：n（1

37、）缴纳滞纳金、列入营业外支出；n（2）销售商品价外收入10万元，直接转作职工奖励基金；n（3）购入固定资产货运汽车一辆，原价8万元，已投入使用，在减除残值10后，按使用3年计提折旧，当年提取2.4万元；n（4）补缴房产税1.6万元，在未分配利润中支付；n（5）交际应酬费全年支出17.5万元，在管理费用中列支；n（6）企业在中国境内投资于某中外合资经营企业，从接受投资的企业取得的股息6万元，列入营业外收入；n（7）因火灾损失20万元，在营业外支出处理，得到保险公司赔偿15万元，作其它应付款处理。n中国税法规定，企业的财务会计处理办法同有关税收的法规相抵触的，应当按有关税收的法规将帐面利润调整为应

38、纳税所得额。上述七项业务应做如下调整：n（1）各项滞纳金和罚款不得列支，应增加应纳税所得额400元；n（2）随同商品销售而取得的价外收入，应当并入商品销售收入计税，调增应纳税所得10万元;n（3）除火车、轮船以外的运输工具，计算折旧的最短年限为5年，当年只能提取折旧额1.44万元（8万8万10）5，调增应纳税所得额0.96万元；n（4）企业所纳房产税可作费用列支，应调减应纳税所得额1.6万元；n（5）交际应酬费列支限额为：n150051510312.03（万元），虽支17.5万元，但只能扣减12.03万元，调整应纳税所得5.47万元；n（6）从接受投资的企业取得的利润（股息）可以不计入本企业应

39、纳税所得额，调整应纳税所得额6万元。n（7）自然灾害和意外事故有赔偿的部分，不得列为费用和损失，应冲减营业外支出，调增应纳税所得额15万元。n上述业务一共调增应纳税所得额31.47万元，调减应纳税所得额7.6万元，则差异调整额为增加应纳税所得额23.87万元，而原帐面利润为360万元，经调整，实际应纳税所得额为383.87万元。n例2、A企业是设在经济特区的一家外商投资企业，B是A企业的外国投资者，B从A企业取得利润82万元，直接再投资于A企业，增加注册资本。如果A企业实际缴纳企业所得税适用税率15，地方所得税率3，计算B再投资的退税额。n退税额821（153）15406（万元）n如果A企业享

40、受企业所得税减半缴纳并免纳地方所得税，nB再投资的退税额为：n82（17.5）7.5402.6596（万元）n例3、某合资企业在1994年境内应纳税所得额为500万元，在A国分公司获得100万元，已在A国缴纳所得税33万元（税率33），计算该合资企业抵扣限额和应纳所得税额？n抵扣限额为：n（500100）33100（500100）33（万元）n应纳所得税额（500100）3333165（万元）n当某企业在境外实际缴纳的税额等于抵扣限额时，其在境外实际缴纳的税款可以全部扣除。n例4、某合资企业1994年度境内应纳税所得额为500万元，在C国的分支机构获得100万元，已在C国缴纳所得税40万元（税

41、率40），计算其抵扣限额和应纳所得税额。n抵扣限额为：n（500100）33100（500100）33（万元）n应纳所得税额（500100）3333165（万元）n该企业在境外实际纳所得税40万元，但抵扣限额只有33万元，其差额7万元不得扣除。n例5、某合资企业1994年度境内应纳税所得额为200万元，并在A、B两国设有分支机构。A国分支机构所得120万元，其中生产经营所得100万元，税率为40；利息所得额和特权使用费所得20万元，税率为20。B国分支机构所得80万元，其中生产经营所得60万元，税率30；租金所得和专利转让所得20万元，税率为10，计算该企业在A、B两国的抵扣限额，实纳税额和应

42、向我国政府缴纳的所得税。n在A国实纳税额：n10040202044（万元）n在B国实纳税额：n6030201020（万元）nA国分支机构抵扣限额：n132（120400）39.6（万元）nB国分支机构抵扣限额：n132（80400）26.4（万元）n该企业名义应纳所得税：n（20012080）33132（万元）n实际应纳所得税：n13239.6-2072.4（万元）n10.3 对财产的课税 n1、财产课税的一般概念n财产课税的性质其课税对象是财产，而财产是指一定时点的财富存量。它可分为不动产和动产。不动产指的是土地以及附属于土地上的长期固定的设施。动产则指的是人们占有的除不动产之外的全部财产，

43、包括有形动产和无形动产两大类。前者如家具、用品、首饰、货物等，后者如股票n2、财产税的类型 财产课税的类型，通常分为两类：n一是以课征范围为标准，将财产课税分为一般财产税和特种财产税。前者是就某一时点纳税人所有的一切财产综合课征，课征时须考虑对一定价n值以下的财产和生活必需品实行免税，并允许负债的扣除。后者则是就纳税人所有的某一类或几类财产，如土地、房屋、资本等单独或分别课征。n二是以课税对象为标准，将财产课税分为静态财产税和动态财产税。前者是就一定时点的财产占有额，依其数量或价值进行课征，如一般财产税和特种财产税。后者是就财产所有权的转移或变动进行课征，如遗产税和赠与税。n3、一般财产税n一

44、般财产税是以纳税人的全部财产价值为课征对象，实行综合课征。n美国一般财产税的课税对象并非纳税人所拥有的n全部财产，而主要是房地产、企业设备、存货、牲畜、机动车等有选择的几类财产。其中征自房地产的税款占绝大比重，根据1976年的调查材料，在美国的一般财产税收入中，约有50%来自单纯的家庭住宅，10%来自其他住宅财产，16%来自空地和农田，24%来自工商业财产。n由于财产税收入主要来自住宅、房地产等，其财产项目的估价是确定财产税课税基数的关键性问题。在美国，财产估价的方法基本有三种：n一是“市场价格法”，即以应税财产的市场交易价格为准作出估价。一项财产的现值是多少，取决于该项财产在市场上的交换价值

45、。从这一角度出发，在市场机制健全，财产类别大致相同的条件n下，运用市场价格法对应税财产进行估价，不仅较为合理，而且简便易行。n二是“资本还原法”。即根据财产租金和市场利率，通过折算取得资本化的财产现值。这种方法可作为“市场价格法”的补充。按资本还原法得到的结果还要同近期同类财产的市场交易价格进行对比，若相差不多，即可作为计税依据。若差别很大，则需做进一步调查，以期做出更准确的估邸n三是“原值法”，亦称“簿册法”。即以应税财产的原始价值或购入价格为准做出估价。由于财产的购入价格总是可以在企业或个人的帐册中找到，故这种方法对估价人员来说十分方便。在整个经济较为稳定而不是处于通货膨胀或经济萧条时期，

46、“原值”和“现值”不会发生较大差异，产生失误n不会较大。否则，必须采用其他方法对财产进行重新估价。n税率n美国一般财产税在各地方之间并无统一的税率，因地而异。名义税率可高达应税财产价值的10%，低的不足3%，具体到某一特定地方，也无一固定的税率，要因年而异。因为美国一般财产税税率的高低，通常要根据各地方的财政需要逐年确定。n同时，必须区分美国一般财产税的“名义税率”和“实际税率”。“名义税率”是依据应收财产税税额和财产的估定价值之比确定的税率；“实际税率”则是指应收财产税税额同财产的实际价值(或市场价格)之间的比率。由于估定的财产价值往往n远低于财产的实际价值，财产税的实际税率也就远低于名义税

47、率。据统计，在70年代中期，美国全国房地产估定值与实际值之间的平均比率仅为31%。这样一来，对纳税人来说，采用1%的税率对其财产的实际价值征收和采用3%的税率对其财产的估定值征收完全是一回事。所以，美国一般财产税的名义税率并不能说明其实际税负水平，还必须联系财产的估价情况加以综合考虑。n课征方法 n一般财产税，纳税人无权决定自己所拥有的财产价值，而必须由地方税务部门的专职估价人员对财产进行估价，估价员作出估价后，纳税人才能据此缴纳税款。n美国一般财产税的课征过程甚为繁琐，通常要分估价、检查、征收三个阶段。估价，大都由各地方税务部门的专职估价人员执行，目的是发现财产予以登记，并对应税财产作出相应

48、估价以确定应税财产数值；检查，由政府的司法部门人员执行，税务人员有无舞弊现象；征收，由税务部门负责执行，规定纳税人在什么季节缴纳，可能一次性缴纳，也可能规定分期缴纳，并对不按期缴纳者处罚款以至拍卖其财产作为抵偿。n4 4、特种财产税特种财产税n特种财产税是以政府选择的某类或某几类财产为课税对象，实行分别课征。如土地税、房屋税或房地产税以及不动产税等。n n按“税基”性质的不同土地税可分为两大类：一是财产税性质的土地税，另一是所得税性质的土地税。n财产税性质的土税，以土地的数量或价值为课税基数。它又可分为从量课征的土地税，如地亩税；从价课征的土地税，如地价税。地价税课征的关键是土地的计价。计价的

49、方法很多，即可按原价，也可按市价，还可实行估价。由于市场价格涨落不定，原价或市价都难以确切反映土地的价值，现代西方国家大都采用估价计税方法。n所得税性质的土地税，以土地的收益额或所得额为课税基数。它又可分为土地收益税、土地所得税和土地增值税。n房屋税是以附着于土地上的房屋及有关建筑物为课税对象课征的一种税收。由于房屋与土地密切相关，难以单独估价，故各国多将房屋连同土地一起并征房地产税，单独对房屋课税的国家为数不多。n房屋税按照课税标准的不同，可分为财产税性质的房屋税、所得税性质的房屋税和消费税性质的房屋税三个类别。n5 5、财产转让税财产转让税n财产转让税是一种总称，它包括遗产税、继承税和赠与

50、税三个税种。n（1）遗产税n n遗产税的课征制度可按纳税义务人不同分为三种：n其一，总遗产税制。它就被继承人死亡时所遗留的遗产总额课征。以遗嘱执行人或遗产管理人为纳税义务人。一般没有起征点，并采用累进税率，其税负水平不考虑继承人与被继承人之间的亲疏关系。其课征方法是：(1)按遗产转让次序的先后，课以不同的累进税，一般是转让次序越靠前，税率越高，反之，转让次序越靠后，税率越低；(2)按遗产总额减去负债后的净额课征，即它的课税基数不是遗产总额，而是从遗产总额中扣除负债后的净额；(3)规定免税额，对小额的遗产可予免征；（4)准予分期纳税或以实物缴纳。n总遗产税制往往要和赠与税相结合，如美国、英国n等