第十章采购与付款循环审计czld.pptx

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1、第十章采购与付款循环审计固定资产：固定资产：折旧、减值折旧、减值（计价与分摊）、抵押（计价与分摊）、抵押（权利与义务）（权利与义务）应付账款应付账款的完整性的完整性当被审计单位管理层具有高估利润的动机高估利润的动机时，注册会计师应当主要关注费用费用支出和应付账款应付账款的低估低估。主要关注：主要关注：2案例案例 美国巨人零售公司审计案美国巨人零售公司审计案思考：思考：1、讨论罗斯会计师事务所对美国巨人零售公司年报审计中无效的、讨论罗斯会计师事务所对美国巨人零售公司年报审计中无效的审计程序有哪些？审计程序有哪些？2、结合本案例讨论如何查找未入账的应付账款。、结合本案例讨论如何查找未入账的应付账款

2、。3、结合本案例，讨论在审计中如果遇到客户临时增加凭证记录、结合本案例，讨论在审计中如果遇到客户临时增加凭证记录、大量退货、仅提供复印件等特殊事项，应如何处理？大量退货、仅提供复印件等特殊事项，应如何处理？4、结合本案例讨论对应付账款进行函证时应注意的问题。、结合本案例讨论对应付账款进行函证时应注意的问题。一、采购与付款循环设计的主要凭证和会计记录一、采购与付款循环设计的主要凭证和会计记录1.1.请购单请购单 2.2.订购单订购单3.3.验收单验收单 4.4.购货发票购货发票5.5.付款凭单付款凭单 6.6.转账凭证转账凭证7.7.付款凭证付款凭证8.8.应付账款明应付账款明细账细账9.9.现

3、金和银行存现金和银行存款日记账款日记账 10.10.供应商供应商对对账单账单11.11.存货类明细账存货类明细账 12.12.固定资产明细固定资产明细账账13.13.相关总账相关总账主要凭证主要凭证第一节第一节 采购与付款循环概述采购与付款循环概述二、二、采购与付款循环中的主要业务活动采购与付款循环中的主要业务活动请购商品和劳务（仓库或生产部门）编制 订购单（采购部门）验收商品（验收部门）储存已验收的商品（仓库部门）确认与记录负债（财务部门）付款（财务部门）记录支出（财务部门等）编制付款凭单（应付凭单部门如会计部门）请购请购 订货订货 验收入库存验收入库存 付款付款二、采购与付款循环中的主要业

4、务活动二、采购与付款循环中的主要业务活动（仓库或生产部门）（仓库或生产部门）1.1.请购商品和劳务：请购商品和劳务：请购单（请购单（“发生发生”）仓库仓库负责对需要购买的已列人存货清单的项目填写请购单，负责对需要购买的已列人存货清单的项目填写请购单，其他部门其他部门也可以对所需要购买的未列入存货清单的项目编制也可以对所需要购买的未列入存货清单的项目编制请购单。请购单。大多数企业对正常经营所需的物资的购买均作大多数企业对正常经营所需的物资的购买均作一般授权一般授权。但对资本支出和租赁合同，企业政策则通常要求作但对资本支出和租赁合同，企业政策则通常要求作特别授权特别授权。每张请购单必须经过对这类支

5、出预算负责的主管人员签字每张请购单必须经过对这类支出预算负责的主管人员签字批准批准。2.2.编制订购单：编制订购单：（采购部门）（采购部门）订购单订购单（合同合同）（供应商、请购部门、（供应商、请购部门、验收部门、应付凭单部门、验收部门、应付凭单部门、采购部门采购部门各一联；各一联；“完整性完整性”）经过批准的请购单经过批准的请购单由采购部门制作由采购部门制作顺序编号顺序编号四联：存根，供应商，验收，请购部门四联：存根，供应商，验收，请购部门应包括：品名、数量、价格、供应商、到货日期、采购人应包括：品名、数量、价格、供应商、到货日期、采购人员员供应商选择：质量、价格、供货及时性、竞价方式供应商

6、选择：质量、价格、供货及时性、竞价方式3.3.验收商品：验收商品：（验收部门）（验收部门）验收单（采购部门、仓库部门、应付凭单验收单（采购部门、仓库部门、应付凭单部门、部门、验收部门验收部门各一联；各一联；“存在或发生存在或发生和和”“”“完整性完整性”）验收部门首先应验收部门首先应比较比较所收商品与订购单上的要求是否相符，所收商品与订购单上的要求是否相符，然后再盘点商品并检查商品有无损坏。（与订购单核对）然后再盘点商品并检查商品有无损坏。（与订购单核对）验收后，验收部门应对已收货的每张订购单编制一式多联、验收后，验收部门应对已收货的每张订购单编制一式多联、预先编号的预先编号的验收单验收单，作

7、为验收和检验商品的依据。，作为验收和检验商品的依据。验收部门制作验收部门制作顺序编号顺序编号四联：四联：应包括：品名、数量、品质、到货时间、验收人员应包括：品名、数量、品质、到货时间、验收人员4.4.储存已验收的商品存货：储存已验收的商品存货：（仓库部门）（仓库部门）入库单、出库单（入库单、出库单（“存在存在”）入库单入库单或在验收单上签字或在验收单上签字（存在存在）将已验收商品的保管与采购的其他将已验收商品的保管与采购的其他职责相分离职责相分离，可减少，可减少未经授权的采购和盗用商品的风险。未经授权的采购和盗用商品的风险。存放商品的仓储区应相对独立，存放商品的仓储区应相对独立，限制限制无关人

8、员接近。无关人员接近。（应付凭单部门如（应付凭单部门如会计部门会计部门）5.5.编制付款凭单：编制付款凭单：供应商发票、付款凭单（供应商发票、付款凭单（“存在存在”,“”,“发生发生”,“”,“完整性完整性”,“”,“权利和权利和义务义务”,“”,“计价和分摊计价和分摊”）确定供应商发票的内容与相关的验收单、订购单的致性。确定供应商发票的内容与相关的验收单、订购单的致性。确定供应商发票计算的正确性。确定供应商发票计算的正确性。编制有预先编号的付款凭单，并附上支持性凭证。编制有预先编号的付款凭单，并附上支持性凭证。独立检查付款凭单计算的正确性。独立检查付款凭单计算的正确性。在付款凭单上填入应借记

9、的资产或费用账户名称。在付款凭单上填入应借记的资产或费用账户名称。由被授权人员在凭单上签字，以示批准照此凭单要求付款。由被授权人员在凭单上签字，以示批准照此凭单要求付款。事先编号的付款凭单两联：存根、会计事先编号的付款凭单两联：存根、会计后附：发票后附：发票非常重要凭单非常重要凭单，订购单、验收单、入库单。并检查，订购单、验收单、入库单。并检查一致性一致性6.6.确认与记录负债：确认与记录负债：（财务部门）（财务部门）购货方对账单、记账凭证、明细账、购货方对账单、记账凭证、明细账、总账总账应付账款确认与记录相关部门一般有责任应付账款确认与记录相关部门一般有责任核查（核查（供应商供应商发票、订货

10、单、验收单）购置的财产并在应付凭单登记簿发票、订货单、验收单）购置的财产并在应付凭单登记簿或应付账款明细账中加以记录。或应付账款明细账中加以记录。应付账款确认与记录的一项重要控制是要求记录现金支应付账款确认与记录的一项重要控制是要求记录现金支出的人员出的人员不得经手现金、有价证券和其他资产不得经手现金、有价证券和其他资产。在手工系统下，应将已批准的未付款凭单送达会计部门，在手工系统下，应将已批准的未付款凭单送达会计部门，据以编制有关记账凭证和登记有关账簿。会计主管和独立据以编制有关记账凭证和登记有关账簿。会计主管和独立检查会计入员进行监督和核对。检查会计入员进行监督和核对。以应付凭单为依据以应

11、付凭单为依据附件（支持性凭证）：订购单、验收单、发票、入库单附件（支持性凭证）：订购单、验收单、发票、入库单7.7.付款：付款：（财务部门）（财务部门）支票支票独立检查已签发支票的总额与所处理的付款凭单的总额的一致性。独立检查已签发支票的总额与所处理的付款凭单的总额的一致性。应由被授权的财务部门的人员负责签署支票应由被授权的财务部门的人员负责签署支票。被授权签署支票的人员应确定每张支票都附有一张已经适当批准被授权签署支票的人员应确定每张支票都附有一张已经适当批准的朱付款凭单，并确定支票受款人姓名和金额与凭单内容的一致。的朱付款凭单，并确定支票受款人姓名和金额与凭单内容的一致。支票一经签署就应在

12、其凭单和支持性凭证上用加盖印戳或打洞等支票一经签署就应在其凭单和支持性凭证上用加盖印戳或打洞等方式将其注销：以免重复付款。方式将其注销：以免重复付款。由独立人员签发支票，不得签发不完整的支票，支票签署人不应支票签署人不应签发无记名甚至空白的支票签发无记名甚至空白的支票。支票应预先连续编号，保证支出支票存根的完整性和作废支票处支票应预先连续编号，保证支出支票存根的完整性和作废支票处理的恰当性。理的恰当性。应确保只有被授权的人员才能接近未经使用的空白支票。应确保只有被授权的人员才能接近未经使用的空白支票。8.8.记录现金、银行存款支出：记录现金、银行存款支出：（财务部门等）（财务部门等）记账凭证、

13、明细账、总账记账凭证、明细账、总账会计主管应会计主管应独立检查独立检查记入银行存款日记账和应付账款明记入银行存款日记账和应付账款明细账的金额的一致性，以及与支票汇总记录的致性。细账的金额的一致性，以及与支票汇总记录的致性。通过定期比较银行存款日记账记录的日期与支票副本的通过定期比较银行存款日记账记录的日期与支票副本的日期，日期，独立检查独立检查入账的及时性。入账的及时性。独立编制独立编制银行存款余额调节表。银行存款余额调节表。9.对账：对账：客户对账单客户对账单总帐和明细帐总帐和明细帐主要业务活动主要业务活动凭证和记录凭证和记录1 1、请购商品和劳务、请购商品和劳务请购单请购单2 2、编制订购

14、单、编制订购单订购单订购单3 3、验收商品、验收商品验收单验收单4 4、储存已验收的商品、储存已验收的商品仓库材料保管账、入库单仓库材料保管账、入库单5 5、编制付款凭单、编制付款凭单购货发票、验收单、订购单、付购货发票、验收单、订购单、付款凭单款凭单6 6、确认与记录负债、确认与记录负债转帐凭证、应付账款明细帐、卖转帐凭证、应付账款明细帐、卖方对账单、存货和资产明细账方对账单、存货和资产明细账7 7、付款、付款银行结算凭证、付款凭证银行结算凭证、付款凭证8 8、记录现金和银行存款支付、记录现金和银行存款支付现金日记帐、银行存款日记帐现金日记帐、银行存款日记帐三、三、采购与付款循环中主要业务活

15、动对应的凭证和记录采购与付款循环中主要业务活动对应的凭证和记录15 应付账款 资产负债表预付账款长期应付款固定资产 利润表工程物资管理费用应付票据采购与付款循环涉及的报表项目在建工程固定资产清理无形资产16第二节第二节 采购与付款内部控制及其测试采购与付款内部控制及其测试一、控制程序包括：一、控制程序包括：适当的职责分离职责分离：请购与审批；询价与供应商的请购与审批；询价与供应商的确定；采购与验收；采购、验收与会计；付款的确定；采购与验收；采购、验收与会计；付款的审批与执行等部门审批与执行等部门正确的授权审批授权审批：采购行为、价格、供应商、付款等充分的凭证和记录凭证和记录：各种单证、账簿凭证

16、的事先编号事先编号：订购单、验收单、入库单、付订购单、验收单、入库单、付款凭单款凭单等按月寄出对账单对账单：【例】注册会计师赵静在对冰爽饮料有限公司审计时进行了解和测试，并在相关的审计工作底稿中作了记录，现摘录如下：1该公司的材料采购需要经授权批准后方可进行，采购部根据批准的请购单发出订购单。货物运达后，验收部根据订购单的要求验收货物，并编制一式多联的未连续编号的验收单。仓库根据验收单验收货物，在验收单签字后，将货物移入仓库加以保管。验收单上有数量、品名、单价等要素。验收单一联交采购部登记采购明细账和编制付款凭单，付款凭单经批准后，月末交会计部；一联交会计部登记材料明细账，一联由仓库保留并登记

17、材料明细账。会计部根据只附验收单的付款凭单登记有关账簿。2会计部月末审核付款凭单后，支付采购款项。该公司授权会计部的经理签署支票，经理将其授权给会计人员小王负责，但保留了支票印章。小王根据已批准的凭单，在确定支票收款人名称与凭单内容一致后签署支票，并在凭单上加盖“已支付”的印章。审计人员对付款控制程序的穿行测试表明，未发现与公司规定有不一致之处。要求：请指出冰爽饮料股份有限公司在购货与付款循环内部控制的设计与运行方面存在的缺陷，并提出改进建议。【实例解析】步骤一：冰爽饮料股份有限公司在购货与付款循环内部控制上存在的缺陷归纳如下：（1）验收单未连续编号，不能保证所有的采购都已记录或不被重复记录；

18、（2）付款凭单未附订购单及供应商的发票等，会计部无法核对采购事项是否真实，登记有关账簿时，金额或数量可能会出现差错；（3）会计部月末审核付款凭单后才付款，未能及时将材料采购和债务登账以及按约定时间付款。步骤二：建议改进的措施有：（1）该公司应事先对验收单进行连续编号；（2）该公司应将订购单和发票等与付款凭单一起交会计部；（3）该公司采购部门应及时将付款凭单交会计部，按约定时间付款。一、采购与付款交易的实质性程序（一）采购与付款交易的实质性分析程序（1）观察月度（或每周）已记录采购总额趋势，与往年或预算相比较（2）将实际毛利与以前年度和预算相比较。如果被审计单位以不同的加价销售产品，就需要将相似

19、利润水平的产品分组进行比较。（3）计算记录在应付账款上的赊购天数，并将其与以前年度相比较。（4）检查常规账户和付款。（5）检查异常项目的采购。（6）无效付款或金额不正确的付款，可以通过检查付款记录和付款趋势得以发现。第三节第三节 采购与付款循环的实质性程序采购与付款循环的实质性程序（二）采购与付款交易的细节测试1、所记录的采购都确已收到物品或已接受劳务，并符合采购方的最大利益（存在）结论（逆查）A.复核采购明细帐、总帐及应付帐款明细帐，注意是否有大额或不正常的金额B.检查卖方发票、验收单、订货单和请购单的合理性和真实性C.追查存货的采购至存货永续盘存记录D.检查取得的固定资产 2、已发生的采购

20、交易均已记录（完整性）结论（顺查）A.从验收单追查至采购明细帐B.从卖方发票追查至采购明细帐 3、所记录的采购交易估价正确（准确性、计价和分摊）A.将采购明细帐中记录的业务同卖方发票、验收单和其他证明文件比较B.复算包括折扣和运费在内的卖方发票缮写的准确性4、采购交易的分类恰当（分类）参照卖方发票，比较会计科目表上的分类 5、采购交易按正确的日期记录（截止）将验收单和卖方发票上的日期与采购明细帐中的日期进行比较 6、采购交易被正确记入应付账款和存货等明细账中，并被正确汇总（准确性、计价和分摊）通过加计采购明细帐，追查过入采购总帐和应付帐款、存货明细帐的数额是否准确，来测试过帐和汇总的准确性 P

21、280，（4）答：该笔业务是真实的，原始凭证、记账资料也是完整的。但是，计量有误。正确的记录：4-1/2）核算采购成本借：材料采购*150万元 贷：应付账款供货方 150万元4-2/2）货物验收入库借：原材料 150万元 贷：材料采购*150万元留给“材料成本差异”一个核算空间。借：原材料 150万元 贷：应付账款供货方 150万元 应付账款的审计二（一）确定应付账款的审计目标（一）确定应付账款的审计目标 审计目标审计目标财务报表认定财务报表认定存在存在完整性完整性权利和义务权利和义务计价和分摊计价和分摊列报列报A.资产负债表中记录的应付账款是存在的。B.所有应当记录的应付账款均已记录。C.记

22、录的应付账款由被审计单位拥有或控制。D.应付账款以恰当的金额包括在财务报表中，与之相关的计价或分摊已恰当记录。E.应付账款已按照企业会计准则的规定在财务报表中做出恰当列报。（二）实施应付账款的实质性程序（二）实施应付账款的实质性程序步骤一：获取或编制应付账款明细表，复核加计数是否准确，并与明细账、总账和报表的余额核对相符。步骤二：对应付账款实施分析程序 目的：目的：发现可能存在的问题和评发现可能存在的问题和评价应付账款价应付账款总体的合理性总体的合理性。方法：方法：（1）比较当年度及以前年度）比较当年度及以前年度应付账款的增减变动，并对应付账款的增减变动，并对异常情况做出解释。异常情况做出解释

23、。（2）比较当年度及以前年度）比较当年度及以前年度应付账款的构成、账龄及主应付账款的构成、账龄及主要供货商的变化，并查明异要供货商的变化，并查明异常情况的原因。常情况的原因。（3）比较最近三个月及当年）比较最近三个月及当年度平均应付账款支付期的变度平均应付账款支付期的变动情况。动情况。（4）比较当年度及以前年度）比较当年度及以前年度应付账款支付期的变动情况。应付账款支付期的变动情况。（5）比较截止日前后两个月）比较截止日前后两个月应付账款的支付期、余额构应付账款的支付期、余额构成及主要供货商的变化，并成及主要供货商的变化，并查明异常情况的原因。查明异常情况的原因。（6）比较当年度及以前年度比较

24、当年度及以前年度信用额度和折扣及其与采购信用额度和折扣及其与采购金额的比例，并查明异常情金额的比例，并查明异常情况的原因。况的原因。此步骤可实现目标ABD步骤三：检查应付账款是否存在借方余额。结合预付账款的明细余额，查明是否在应付账款和预付账款两面同时挂账的项目；结合其他应付账款的明细余额，查明有无不属于应付账款的其他应付款。如有，应查明原因、做记录，必要时，建议被审计单位作重分类调整或会计误差调整。此步骤可实现目标AE（1 1）一般不需要对应付）一般不需要对应付账款进行函证账款进行函证原因：原因：购货发票本身就购货发票本身就是外部凭证，并且应付是外部凭证，并且应付账款函证并不能保证查账款函证

25、并不能保证查出未入账的应付账款，出未入账的应付账款，加之注册会计师能够取加之注册会计师能够取得购货发票、运输单等得购货发票、运输单等外部凭证来证实应付账外部凭证来证实应付账款的余额。款的余额。（2 2）需要函证的情况）需要函证的情况被审计单位内部控制风被审计单位内部控制风险较高；险较高；某些应付账款账户金额某些应付账款账户金额较大；较大；被审计单位处于经济困被审计单位处于经济困难阶段。难阶段。步骤四：函证应付账款此步骤可实现目标AC（3 3）函证对象）函证对象金额较大的债权人；金额较大的债权人；在资产负债表日金额不在资产负债表日金额不大、甚至为零，但却是大、甚至为零，但却是企业重要供货商的债权

26、企业重要供货商的债权人，因为这种情况下应人，因为这种情况下应付账款更可能被低估；付账款更可能被低估；存在关联方交易的债权存在关联方交易的债权人。人。（4 4）函证方式：）函证方式：最好采用肯定式。最好采用肯定式。（5）注册会计师必须对函证的注册会计师必须对函证的过程进行过程进行控制控制，要求被函证，要求被函证方方直接回函给注册会计师直接回函给注册会计师，并根据回函情况，编制与分并根据回函情况，编制与分析函证结果汇总表，对未回析函证结果汇总表，对未回函的，决定是否再次进行函函的，决定是否再次进行函证。证。（6）如果存在未回函的重大项如果存在未回函的重大项目，注册会计师应目，注册会计师应采用替代采

27、用替代审计程序审计程序，确定其是否真实。，确定其是否真实。通常可以检查决算日后应付通常可以检查决算日后应付账款明细账及现金和银行存账款明细账及现金和银行存款日记账，核实其是否已支款日记账，核实其是否已支付，同时检查该笔债务的相付，同时检查该笔债务的相关凭证资料，核实交易事项关凭证资料，核实交易事项的真实性。的真实性。函证对象选择案例：函证对象选择案例：资料资料：注册会计师钱波注册会计师钱波20122012年年1 1月月1111日正在对韵达公司的日正在对韵达公司的应付账款进行审计，决定对某些应付账款进行函证，下表应付账款进行审计，决定对某些应付账款进行函证，下表所列对象客户拟作为函证对象。所列对

28、象客户拟作为函证对象。应付账款年末余额与本年进货金额客户客户年末应付账款余额年末应付账款余额本年度进货金额本年度进货金额海天公司0（0%）2 130 000奉先公司71 000（87%）82 000正大公司25 000（20%）125 000启明星公司43 000（12%）369 000要求要求：从上列客户中试选出两个重要的客户作从上列客户中试选出两个重要的客户作为函证对象，并说明理由。为函证对象，并说明理由。解析：解析：海天公司和启明星公司海天公司和启明星公司应作为函证对象。因为应作为函证对象。因为应付账款函证的目的在于应付账款函证的目的在于查实有无未入账的应付查实有无未入账的应付账款，而不

29、在于验证具有较大年末余额的应付账账款，而不在于验证具有较大年末余额的应付账款。款。海天公司的年末应付账款余额虽然为海天公司的年末应付账款余额虽然为0 0，但在本，但在本年内的交易金额最大，是本公司最重要的供应商，年内的交易金额最大，是本公司最重要的供应商，因此应该作为函证对象。因此应该作为函证对象。启明星公司的年末余额虽然不是最大的，但其在启明星公司的年末余额虽然不是最大的，但其在当年内与本公司的交易也很多，属于重要的供应当年内与本公司的交易也很多，属于重要的供应商，应该函证。商，应该函证。步骤五：查找未入账的应付账款步骤五：查找未入账的应付账款 为了防止企业低估为了防止企业低估负债，审计人员

30、应审查负债，审计人员应审查被审计单位有无故意漏被审计单位有无故意漏记应付账款的行为。例记应付账款的行为。例如，结合存货盘存，检如，结合存货盘存，检查被审计单位在资产负查被审计单位在资产负债表日是否存在有材料债表日是否存在有材料入库凭证但未收到购货入库凭证但未收到购货发票的经济业务；检查发票的经济业务；检查资产负债表日后收到的资产负债表日后收到的购货发票，确认其入账购货发票，确认其入账时间是否正确等。时间是否正确等。如果发现有未入账的如果发现有未入账的应付账款，应将有关情应付账款，应将有关情况详细记入审计工作底况详细记入审计工作底稿，然后根据其重要性稿，然后根据其重要性确定是否需建议被审计确定是

31、否需建议被审计单位进行相应的调整。单位进行相应的调整。此步骤可实现目标B步骤九：验明应付账款在资产负债表上的披露是否恰当。步骤六：检查带有现金折扣的应付账款是否按发票记载的全部应付金额入账，在实际获得现金折扣时再冲减财务费用。步骤七：被审计单位与债券人进行债务重组的，检查不同债务重组方式下的会计处理是否正确。步骤八：检查是否存在长期挂账的应付账款，对确实无法支付的应付账款是否按规定转入营业外收入，相关依据及审批手续是否完备。此步骤可实现目标D此步骤可实现目标ABCD此步骤可实现目标AE此步骤可实现目标E【例】恒信会计师事务所注册会计师黎平、周华于2012年1月对华丰实业有限公司的应付账款进行实

32、质性测试。华丰实业有限公司2011年应付账款期初余额为12 338 252元,本期借方发生额合计66 333 604元,本期贷方发生额合计64 904 656元,期末余额为10 909 304元。华丰实业有限公司截止2011年12月31日应付账款余额增减变动如下表所示，假定该事务所本次为首次接受华丰实业有限公司委托，请协助黎平、周华对应付账款进行实质性测试。【实例解析】步骤一：获取或编制应付账款明细表，复核加计正确与总账数、报表数和明细账合计数核对是否相符。步骤二：对期末应付账款余额与上期末余额进行比较，了解其波动原因，对大额异常项目进行重点查验。（见应付账款余额增减变动表。）1.根据应付账款

33、明细账编制各明细账户的期末、期初余额增减变动表。2.对期末、期初余额进行总体分析、复核，初步确定本科目是否为审计重点项目，是否需实施详查。3.分析、复核各账户余额的增减及本期发生额变动情况，确定重点审计的账户。步骤三：选择应付账款重要项目（包括零账户），函证其余额是否正确。编制函证结果汇总表。由于华丰实业有限公司上年度非本事务所审计，因此注册会计师决定增加对期末余额的函证数量，总计选择8户余额进行函证，占期末总户数的67%。步骤四：根据回函情况，编制与分析函证结果汇总表，对未回函的，决定是否再次函证。1.根据回函及调节情况，编制函证结果汇总表。（见上表）2.根据对回函情况的分析，如果未收到回函

34、的，决定是否再次函证还是进行替代审计。3.对于函证的回函情况，应在明细表中作相应的标识。步骤五：对未收到回函的、回函金额不相符或未能发函的重大项目，采取替代程序，确定余额是否真实。该执行程序要求：1.检查该笔应付账款的相关凭证资料，核实交易事项的真实性。2.抽查决算日后应付账单款明细账及现金、银行日记账，核实其是否已支付货款并转销。本案例对“飞宇电动机有限公司”实施替代测试，并查验了期后的付款及转账情况。详见工作底稿F3-4-1。步骤六：检查是否存在未入账的应付账款。结合存货监盘或盘点抽查检查被审计单位在决算日是否有大额料到单未到的经济业务。审计人员在仓库盘点存货时发现年末从华文实业公司购入的

35、200吨螺纹钢已到货，由于未收到发票,期末未办理入账手续，建议作审计调整,暂估入账，详见工作底稿F3-1。步骤七：对应付账款借方余额应采用同预付账款相同的程序审验其真实性并决定是否进行重分类调整。本例对“三汇材料厂”的借方余额实施了函证程序，并查验了预付货款的合同等相关资料，确定该笔款项是预付货款后，建议进行重分类调整。步骤八：检查应付账款长期挂账的原因，做出记录，对于确实无法支付的，检查是否根据企业会计准则要求，按规定做出相应的处理。本例中，恒贸公司余额账龄2-3年,是以前年度虚列费用挂账的负债，余额是隐匿的利润，建议进行审计调整。步骤九：编制应付账款审定表，得出审计结论。（三）应付账款常见

36、的舞弊：（三）应付账款常见的舞弊：将购买材料、物资和接受劳务等未付款项以外的应将购买材料、物资和接受劳务等未付款项以外的应付及暂收款列入应付账款；付及暂收款列入应付账款；应付账款的偿还不及时，故意拖欠行为；应付账款的偿还不及时，故意拖欠行为；虚列应付账款，调节成本费用情况；虚列应付账款，调节成本费用情况；利用应付账款扩大职工福利，发放钱物情况；利用应付账款扩大职工福利，发放钱物情况；用产品或商品抵顶应付账款，隐瞒收入，偷逃税金用产品或商品抵顶应付账款，隐瞒收入，偷逃税金增值税的情况。增值税的情况。1）先把销售收入在应付账款中挂账）先把销售收入在应付账款中挂账 借：银行存款借：银行存款 贷：应付

37、账款贷：应付账款（不计收入）（不计收入）2）在发放钱物时，）在发放钱物时，借：应付账款借：应付账款 贷：银行存款（现金）贷：银行存款（现金）借：应付账款借：应付账款 贷：库存商品（产成品）贷：库存商品（产成品）案例案例5-3 虚列应付账款，调节利润（调减）虚列应付账款，调节利润（调减）某某企企业业当当年年经经济济效效益益较较好好，为为了了给给今今后后留留有有余余地地，调调节节当当年年利利润润年年终终以以车车间间修修理理为为名名，虚虚列列提提供供劳劳务务单单位位，假假编编虚列劳务费用虚列劳务费用20万元，作为应付款项处理，做会计分录如下：万元，作为应付款项处理，做会计分录如下：借：制造费用借：制

38、造费用修理费修理费 200 000 贷：应付账款贷：应付账款 X X工程公司工程公司 200 000从从而而使使当当年年12月月的的产产品品成成本本增增加加了了20万万元元。若若12月月份份生生产产的的产产品品全全部部完完工工入入库库，并并已已销销售售了了60%，则则结结转转的的已已销销产产品品成成本本中中，自自然然也也就就包包括括了了制制造造费费用用中中虚虚列列的的60%费费用用。结结果果虚减了利润虚减了利润 12万元，相应也偷漏了所得税万元，相应也偷漏了所得税 3万元。万元。案例案例5-3 虚列应付账款，调节利润（调减）虚列应付账款，调节利润（调减）因此在查处后应做调整会计分录：因此在查处

39、后应做调整会计分录：借：应付账款借：应付账款 200 000 贷：库存商品贷：库存商品 80 000 以前年度损益调整以前年度损益调整 120 000借：以前年度损益调整借：以前年度损益调整 30 000 贷：应交税费贷：应交税费应交所得税应交所得税 30 000借：以前年度损益调整借：以前年度损益调整 90 000 贷：利润分配贷：利润分配未分配利润未分配利润 90 000提取盈余公积等略提取盈余公积等略（一）确定固定资产的审计目标 固定资产的审计三审计目标审计目标财务报表认定财务报表认定存在存在完整性完整性权利和义务权利和义务计价和分摊计价和分摊列报列报A.资产负债表中记录的固定资产是存在

40、的。B.所有应当记录的固定资产均已记录。C.记录的固定资产由被审计单位拥有或控制。D.固定资产以恰当的金额包括在财务报表中，与之相关的计价或分摊已恰当记录。E.固定资产已按照企业会计准则的规定在财务报表中做出恰当列报。（二）实施固定资产的实质性程序 步骤一：获取或编制固定资产及其累计折旧分类 汇总表 注册会计师应当注意复核固定资产及其累计折旧分类汇总表的加计数是否正确，并与明细账合计余额和总账的余额核对相符。固定固定资产资产 固定固定资产资产 累累计计折旧折旧 类别类别期初期初余余额额本期本期增加增加本期本期减少减少期末期末余余额额折旧折旧方法方法折旧折旧率率期初期初余余额额本期本期增加增加本

41、期本期减少减少期末期末余余额额 合合计计此步骤可实现目标D步骤二：实质性分析程序目的主要在于确定固目的主要在于确定固定资产账户可能出现定资产账户可能出现的问题。如的问题。如:(1)通过计算通过计算固定资产原值固定资产原值与本期产品产量与本期产品产量的比率，的比率，并与以前期间比较，可能并与以前期间比较，可能发现闲置固定资产或已减发现闲置固定资产或已减少固定资产未在账户上注少固定资产未在账户上注销的问题；销的问题；(2)通过计算通过计算本期本期计提计提折旧折旧额与固定资产总成本额与固定资产总成本的比的比率，并与同上期比较，可率，并与同上期比较，可能发现本期折旧额计算上能发现本期折旧额计算上的错误

42、；的错误；q(3)通过计算通过计算累计折旧累计折旧与固定资产总成本与固定资产总成本的的比率，将此比率同上比率，将此比率同上期比较，以发现累计期比较，以发现累计折旧核算上的错误；折旧核算上的错误；q(4)通过比较通过比较本期与以本期与以前各期的固定资产增前各期的固定资产增加和减少加和减少，以判断固，以判断固定资产增加和减少的定资产增加和减少的合理性；合理性；此步骤可实现目标ABD步骤三：实地检查重要固定资产目的：目的：在于确定所记在于确定所记录的固定资产是否存录的固定资产是否存在或有无未入账的固在或有无未入账的固定资产。定资产。主要有两种程序：主要有两种程序：(1)注册会计师注册会计师从固定资从

43、固定资产明细账或固定资产产明细账或固定资产卡片中抽取一定固定卡片中抽取一定固定资产，进行实地观察资产，进行实地观察，以证明会计记录中所以证明会计记录中所列固定资产是否确实列固定资产是否确实存在存在，并了解其目前，并了解其目前的使用状况；的使用状况；(2)以实地为起点以实地为起点，选取，选取一定的实物追查至固一定的实物追查至固定资产明细分类账，定资产明细分类账，以获取实际存在的固以获取实际存在的固定资产定资产均已入账均已入账的证的证据。据。如为首次接受审计，如为首次接受审计，应适当扩大检查范围应适当扩大检查范围。此步骤可实现目标A步骤四：检查固定资产的所有权固定固定资产资产所有所有权权凭据凭据外

44、购机器设备外购机器设备采购发票、采购合同采购发票、采购合同房地产房地产合同、产权证明、财产税单、合同、产权证明、财产税单、抵押借款的还款凭据、保险单抵押借款的还款凭据、保险单融资租入固定资产融资租入固定资产融资租赁合同融资租赁合同运输设备运输设备运营证件（行驶证、运营证件（行驶证、营运执照）等营运执照）等此步骤可实现目标C步骤五：检查固定资产的增加 固定固定资产资产增加途径增加途径检查检查方法方法外购外购核对购货合同、发票、保险单、发运凭证等文件，抽查测试其计价是否正确，授权批准手续是否齐全，会计处理是否正确。自建自建检查竣工决算、验收和移交报告是否正确；与在建工程相关的记录是否核对相符；建设

45、成本的构成是否符合规定，计算是否正确；借款费用资本化金额是否恰当；对已经在用或已经达到预定可使用状态但尚未办理竣工决算的固定资产，是否已经估价入账，并按规定计提折旧；竣工决算完成后，是否及时调整。投资者投入投资者投入检查投资者投入的固定资产是否按投资各方确认的价值入账，并检查确认价值是否公允，交接手续是否齐全；涉及国有资产的，是否有评估报告并经国有资产管理部门评审备案或核准确认。更新改造增更新改造增加加检查增加的原值是否资本化条件，是否真实，会计处理是否正确；重新确定的剩余折旧年限是否恰当。其他其他检查增加固定资产的原始凭证，核对其计价及会计处理是否正确，法律手续是否齐全。此步骤可实现目标AB

46、CD步骤六：检查固定资产的减少 审计固定资产减少的主要目的在于查明固定资产的减少是否有正当理由，是否经授权批准，是否已做适当的会计处理。其审计要点如下：1.检查减少固定资产的授权批准文件。2.检查因不同原因减少固定资产的会计处理是否符合有关规定，验证其数额计算的准确性。3.结合固定资产清理，抽查账面转销额是否正确，并与银行存款、营业外支出等有关账户相核对。4.检查是否存在未作会计记录的固定资产减少业务。此步骤可实现目标ABD步骤七：检查固定资产的租赁 对于经营性租赁应注意审查：1.租赁是否签订合同、租约、手续是否完备，合同内容是否符合国家规定，是否经相关管理部门的审批。2.租入固定资产是否属企

47、业必需；出租是否确属企业多余、闲置；双方是否认真履行合同，是否存在不正当交易。3.租金收取是否签有合同，有无多收或少收的情况；出租固定资产是否按规定计提折旧。4.租入固定资产有无久占不用，浪费损坏的现象；租出固定资产有无长期不收租金、无人过问，有无变相馈送、转让等情况。5.租入资产是否登入备查簿；对于租赁资产的改良，双方在合同中是否有约定。此步骤可实现目标ABCD步骤八：检查累计折旧 1.获取或编制累计折旧分类汇总表，复核加计正确，并与总账数和明细账合计数核对。2.检查被审计单位制定的折旧政策和方法是否符合相关会计准则的规定，确定其所采用的折旧方法能否在固定资产预计使用寿命内合理分摊其成本，前

48、后期是否一致，预计使用寿命和预计净残值是否合理。3.复核本期折旧费用的计提和分配：（1）了解被审计单位的折旧政策是否符合规定，计提折旧范围是否正确，确定的使用寿命、预计净残值和折旧方法是否合理；如采用加速折旧法，是否取得批准文件。（2）检查被审计单位折旧政策前后期是否一致；（3）复核本期折旧费用的计提是否正确，尤其关注已计提减值准备的固定资产的折旧。此步骤可实现目标D（4）检查折旧费用的分配方法是否合理，是否与上期一致；分配计入各项目的金额占本期全部折旧计提额的比例与上期比较是否有重大差异。（5）注意固定资产增减变动时，有关折旧的会计处理是否符合规定，查明通过更新改造、接受捐赠或融资租入而增加

49、的固定资产的折旧费用计算是否正确。4.将“累计折旧”账户贷方的本期计提折旧额与相应的成本费用中的折旧费用明细账户的借方相比较，检查本期所计提折旧金额是否已全部摊入本期产品成本或费用。若存在差异，应追查原因，并考虑是否应建议作适当调整。5.检查累计折旧的减少是否合理、会计处理是否正确。1.获取或编制固定资产减值准备明细表，复核加计正确，并与总账数和明细账合计数核对相符。2.检查被审计单位计提固定资产减值准备的依据是否充分，会计处理是否正确。3.检查资产组的认定是否恰当，计提固定资产减值准备的依据是否充分，会计处理是否正确。4.计算本期末固定资产减值准备占期末固定资产原值的比率，并与期初该比率比较

50、，分析固定资产的质量状况。5.检查被审计单位处置固定资产时原计提的减值准备是否同时结转，会计处理是否正确。6.检查是否存在转回固定资产减值准备的情况，确定减值准备在以后会计期间没有转回。步骤九：检查固定资产减值准备此步骤可实现目标D步骤十：检查固定资产是否已在资产负债表上恰当披露。财务报表的附注通常应说明：固定资产的确认条件、分类、计量基础和折旧方法；各类固定资产的使用寿命、预计净残值和折旧率；各类固定资产的期初和期末原价、累计折旧额及固定资产减值准备累计金额；当期确认的折旧费用；对固定资产所有权的限制及其金额和用于担保的固定资产账面价值；准备处置的固定资产名称、账面价值、公允价值、预计处置费