中级财务第五章持有至到期投资和长期股权投资.ppt

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1、第五章 持有至到期投资与长期股权投资第一节 持有至到期投资（Held-to-maturity Securities）持有至到期投资概述 持有至到期投资的计量 持有至到期投资适用的账户 持有至到期投资的会计处理 持有至到期投资的期末计价一、持有至到期投资概述 持有至到期投资：指到期日固定、回收金额固定或可确定，且企业有明确意图和能力持有至到期的一项非衍生金融资产。持有至到期投资的性质为债权性投资，如长期公司债券和长期国债等债务工具投资。企业将金融资产划分为持有至到期投资应同时满足以下条件：（1）到期日和回收金额固定或可确定；（2）企业有能力持有至到期；（3）企业有明确的意图持有至到期。二、持有至

2、到期投资的计量 包括初始计量、后续计量和期末计量。1.持有至到期投资的初始计量 按取得时的公允价值和相关交易费用之和作为初始投资成本。支付的价款中包含的已到付息期但尚未领取的债券利息，应单独确认为应收利息债权处理。长期债券投资成本 买 价 相 关 费 用 已到期但尚未领取的利息例：某企业于07年4月1日购入面值1000万元的3年期债券，并将其划分为持有至到期投资。实际支付价款为1100万元，其中含已到付息期但尚未领取的债券利息50万元，另支付相关税费5万元。该债券的初始入帐金额为（）万元。A 1105万 B 1100 C 1055 D 10002.持有至到期投资的后续计量（1）资产负债日摊余成

3、本的计量 摊余成本指投资初始确认金额扣除已偿还的本金，加上或减去采用实际利率法将该初始确认金额与到期日金额之间的差额进行摊销形成的累计摊销额，扣除已发生的减值损失。（2）投资持有期间利息收入的计量 持有至到期投资在资产负债表日，按照摊余成本和实际利率法计算确定的利息收入确认为投资收益。实际利率与票面利率差别较小的，也可按票面利率计量利息收入，计入投资收益。（3）持有至到期溢折价的计量债券投资溢价额债券投资初始成本债券面值债券投资折价额债券面值债券投资初始成本 对持有至到期债券投资溢折价，应按一定方法进行摊销。3.持有至到期投资的期末计量 企业应当在资产负债表日对持有至到期投资的账面价值进行检查

4、，有客观证据表明该持有至到期投资发生减值的，应当计提减值准备。以摊余成本计量的持有至到期投资在发生减值时，应当将该投资的账面价值减去至预计未来现金流量现值，其账面价值与预计未来现金流量现值之间差额确认为持有至到期投资减值损失，计入当前损益。三、持有至到期投资适用的账户1.“持有至到期投资”账户的设置2.为总括反映持有至到期投资的增减变化及其结果，企业应设置“持有至到期投资”总账账户，并按持有至到期投资的类别和品种设置如下明细账：3.“持有至到期投资成本”4.“持有至到期投资利息调整”“持有至到期投资”“成本”“利息调整”“应计利息”反映持有至到期投资的面值反映持有至到期投资的初始确认金额与其面

5、值的差额，以及按照实际利率法分期摊销后该差额的摊余金额反映企业计提的到期一次还本付息持有至到期投资应计未付的利息总账明细账（1）“持有至到期投资成本”明细账户 反映持有至到期投资债券投资面值的增减变化及其结果。持有至到期债券投资面值的增加持有至到期投资成本贷方 到期收回或处置及重分类而转出的持有至到期债券投资的面值借方期末余额：债券本金（2）“持有至到期投资利息调整”明细账户 反映持有至到期投资债券投资初始投资成本大于或小于面值产生的溢折价额，及其持有期间溢折价额的摊销。（1）投资时初始投资成本高于债券面值的溢价额。（2）持有期间按照一定方法摊销的折价额。持有至到期投资利息调整贷方 借方期末余

6、额：尚未摊销的溢价额（1）投资时初始投资成本低于债券面值的折价额（2）持有期间按照一定方法摊销的溢价额。期末余额：尚未摊销的折价额（3）“持有至到期投资应计利息”明细账户 反映持有至到期投资投资到期支付的应得利息收入。登记应收利息持有至到期投资应计利息贷方 借方期末余额：尚未收回的利息。登记收回的利息2.“持有至到期投资减值准备”冲减的持有至到期投资减值准备；持有至到期投资收回而转销的减值准备。持有至到期投资减值准备期末余额：已提取的减值准备。登记提取的持有至到期投资减值准备四、持有至到期投资的会计处理1.平价投资的会计处理 平价投资指企业购买的持有至到期投资债券的面值等于初始投资成本，且票面

7、利率等于实际利率。（1）取得时 借：持有至到期投资成本 贷：银行存款（2）持有期间业务处理 借：应收利息（票面值票面利率）（持有至到期投资应计利息）贷：投资收益（3）到期业务处理 借：银行存款 贷：持有至到期投资成本 应收利息（持有至到期投资应计利息）例：甲企业在08年4月1日以20.5万元平价购入A企业08年1月1日发行的3年期、票面利率为10的分期付息到期一次还本的债券200张，每张面值为1000元。该债券每年6月30日和12月31日各付利息一次。要求：编制相关会计分录。2.溢价投资的会计处理 溢价投资指当企业持有至到期投资的初始投资成本大于债券的面值，且票面利率大于实际利率。（1）取得时

8、借：持有至到期投资成本（面值）持有至到期投资利息调整（初始成本大于面值的差额）贷：银行存款（2）持有期业务的会计处理年末计算利息时 企业根据债券面值和票面利率计算应计利息，计算溢价摊销额并确定投资收益。溢价摊销方法有直线法和实际利率法两种。06年发布的企业会计准则规定采用实际利率法进行摊销。借：应收利息（债券面值票面利率）（持有至到期投资应计利息）贷：投资收益（债券账面价值实际利率）持有至到期投资利息调整（差额）实际利率法（Effective-interest Method）指根据每期期初债券的实际价值和实际利率计算利息收入，以应计利息与利息收入的差额作为每期的溢价摊销额。应计利息票面值票面利

9、率期数利息收入实际价值实际利率期数每期溢价摊销额应计利息利息收入实际价值票面值尚未摊销的溢价收到利息时借：银行存款 贷：应收利息（3）到期收回债券借：银行存款 贷：持有至到期投资成本 应收利息（持有至到期投资应计利息）例：A企业1月1日购入B企业当日发行的5年期、每年末计息一次、到期还本分期付息的企业债券80份，准备长期持有。每份债券面值10000元，年利率12，实际买入价为10400元，发生费用8000元。B企业发行债券的实际利率为10.66，按实际利率法摊销溢价。价款及费用均已用银行存款支付。要求：编制相关会计分录。解：（1）投资时持有至到期投资初始成本10400808000840000元

10、持有至到期投资面值1000080800000元持有至到期投资溢价额84000080000040000元借：持有至到期投资B债券成本 800000 持有至到期投资B债券利息调整 40000 贷：银行存款 840000（2）持有期间 一般编制计算表计算应收利息、利息收入、溢价摊销额等。应计利息80万129.6万计息日期 应计利息 利息收入 溢价摊销 未摊销溢价面值与未摊销溢价之和面值票面利率实际价值实际利率=上期=面值+发行日40000 840000第1年末96000 89544 6456 33544 833544第2年末96000 88856 7144 26400 826400第3年末96000

11、 88094 7906 18494 818494第4年末96000 87251 8749 9745 809745第5年末96000 86255 9745 0 800000持有至到期投资溢价摊销表（实际利率法）第1年末借：应收利息B 96000 贷：持有至到期投资B债券利息调整 6456 投资收益 89544 借：银行存款 96000 贷：应收利息 96000第2年、第3年、第4年依此类推第5年末借：应收利息B 96000 贷：持有至到期投资B债券利息调整 9745 投资收益 86255借：银行存款 800000 贷：持有至到期投资B债券成本 800000直线法（Straight-line Me

12、htod）将投资产生的溢价额，按持有的期限平均摊销。应计利息票面值票面利率期数每期溢价摊销额溢价额持有期利息收入应计利息每期溢价摊销额例：A企业1月1日购入B企业当日发行的5年期、每年末计息一次、到期还本分期付息的企业债券80份，准备长期持有。每份债券面值10000元，年利率12，实际买入价为10400元，发生费用8000元。按直线法摊销溢价。价款及费用均已用银行存款支付。要求：编制相关会计分录。持有至到期投资初始成本10400808000840000元持有至到期投资面值1000080800000元持有至到期投资溢价额84万80万4万元每年溢价摊销额4万50.8万元应收利息80万129.6万利

13、息收入9.60.88.8万计息日期 应收利息 溢价摊销额 利息收入 未摊销溢价面值与未摊销溢价之和面值票面利率 溢价额持有期 上期=面值+发行日40000 840000第1年末96000 8000 88000 32000 832000第2年末96000 8000 88000 24000 824000第3年末96000 8000 88000 16000 816000第4年末96000 8000 88000 8000 808000第5年末96000 8000 88000 0 800000持有至到期投资溢价摊销表（直线法）第一年末借：应收利息B 96000 贷：投资收益 88000 持有至到期投资B

14、债券利息调整 8000收到利息时借：银行存款 96000 贷：应收利息B 960003.折价投资的会计处理 折价投资指当企业购买的持有至到期投资的面值大于初始投资成本，且票面利率小于实际利率。（1）取得时借：持有至到期投资成本（面值）贷：银行存款 持有至到期投资利息调整（初始成本小于面值的差额）（2）持有期业务的会计处理年末计算利息时 企业根据债券面值和票面利率计算应计利息，计算折价摊销额并确定投资收益。借：应收利息（债券面值票面利率）（持有至到期投资应计利息）持有至到期投资利息调整 贷：投资收益（债券账面价值实际利率）折价摊销方法有直线法和实际利率法两种。实际利率法 指根据每期期初债券实际价

15、值和实际利率计算利息收入，以利息收入与应计利息的差额作为每期折价摊销额。应计利息票面值票面利率期数利息收入实际价值实际利率期数每期折价摊销额利息收入应计利息实际价值票面值尚未摊销的折价例：A企业1月1日购入B企业债券，票面利率为10，实际利率为12，5年期，分期付息、到期还本。票面值为40万元，初始投资成本为370562元。要求：编制相关会计分录。解：（1）投资时债券面值400000元债券折价额40000037056229438元借：持有至到期投资B成本 400000 贷：持有至到期投资B利息调整 29438 银行存款 370562（2）期末计算利息应计利息4000001040000计息日期

16、利息收入 应计利息 折价摊销 未摊销折价面值与未摊销折价之差上期实际利率 面值票面利率 上期=面值发行日29438 370562第1年末 44467.44 40000 4467.44 24970.56 375029.44第2年末 45003.53 40000 5003.53 19967.03 380032.97第3年末 45603.96 40000 5603.96 14363.07 385636.93第4年末 46276.43 40000 6276.43 8086.64 391913.36第5年末 48086.64 40000 8086.64 0 400000持有至到期投资折价摊销表（实际利率

17、法）第1年末计提利息借：应收利息 40000 持有至到期投资B 利息调整 4467.44 贷：投资收益 44467.44借：银行存款 40000 贷：应收利息 40000第2年、第3年、第4年依此类推（3）到期收回投资时借：银行存款 440000 贷：持有至到期投资B 成本 400000 应收利息 40000直线法 在直线法下，将投资时产生的折价额，按持有的期限平均摊销。应计利息票面值票面利率期数每期折价摊销额折价额持有期利息收入应计利息每期折价摊销额例：A企业7月1日购入B企业于当年1月1日发行的3年期债券。该债券每年末计息一次，到期还本付息。该债券面值60万元，实际价格60.3万元，包括未

18、到期利息。票面利率为6。采用直线法摊销折价。要求：编制相关会计分录。解：（1）投资时未到期利息60万6218000元实际价值60300018000585000元折价摊销额60000058500015000元借：持有至到期投资B成本 600000 持有至到期投资B应计利息 18000 贷：持有至到期投资B利息调整 15000 银行存款 603000（2）第1年末计息应计利息60万6218000元折价摊销额15000（624）63000利息收入18000300021000元借：持有至到期投资B应计利息 18000 持有至到期投资B利息调整 3000 贷：投资收益 21000（3）第2年末计息应计利

19、息60万636000元折价摊销额15000（624）126000利息收入36000600042000元借：持有至到期投资B应计利息 36000 持有至到期投资B利息调整 6000 贷：投资收益 42000借：应收利息 36000 贷：持有至到期投资B应计利息 36000购入债券时平价购入实际购入成本=面值 借：持有至到期投资成本 持有至到期投资应计利息（应收利息）贷：银行存款（实付价款）溢价购入实际购入成本面值 借：持有至到期投资成本 持有至到期投资利息调整 贷：银行存款折价购入实际购入成本面值 借：持有至到期投资成本 贷：持有至到期投资利息调整 银行存款账务处理小结期末计算应计利息，摊销溢价

20、或折价，确认投资收益平价购入本年应计利息=面值年利率 本年持有月数/12 借：持有至到期投资应计利息 贷：投资收益溢价购入本年应计利息：同上本年应摊溢价溢价总额/年限本年持有月份/12本年投资收益=本年应计利息本年应摊溢价 借：持有至到期投资应计利息 贷：持有至到期投资利息调整 投资收益 折价购入本年应计利息：同上本年应摊溢价折价总额/年限本年持有月份/12本年投资收益=本年应计利息本年应摊折价 借：持有至到期投资应计利息 持有至到期投资利息调整 贷：投资收益 核算内容 平价购入 溢价购入 折价购入到期收回本息 借：银行存款（本利和）贷：持有至到期投资成本 持有至到期投资应计利息同左 同左转让

21、债券 借：银行存款（转让收入）贷：持有至到期投资成本 长期债权投资应计利息（账面累计利息）投资收益同左 同左五、持有至到期投资的期末计价 企业应当定期或至少于每年年度终了，对持有至到期投资进行逐项检查。如果由于市价持续下跌或被投资单位经营状况恶化等原因导致预计未来现金流量现值低于账面价值的，应当计提持有至到期投资减值准备。1.持有至到期投资减值判断2.持有至到期投资的减值是指持有至到期投资的账面价值高于预计未来现金流量现值而发生资产减值损失的价值。3.企业可以根据下列迹象进行判断：4.（1）发行方或债务人发生了严重财务困难。5.（2）债务人违反了合同条款，如偿付利息或本金时发生违约或逾期等。6

22、.（3）债务人很可能倒闭或进行财务重组。7.（4）债权人出于经济或法律等方面因素考虑，对发生财务困难的债务人做出让步。8.（5）因发行方发生了严重财务困难，该持有至到期投资无法在活跃市场继续交易。2.成本与预计现金流量现值孰低法 持有至到期投资减值准备应按单个投资项目分别计算。借：资产减值损失 贷：持有至到期投资减值准备 持有至到期投资确认减值损失后，如果有客观证据表明该投资的价值又得以恢复，原确认的减值损失应当予以转回，记入当期损益。借：持有至到期投资减值准备 贷：资产减值损失例：A企业对持有至到期投资的B债券进行检查，发现该投资账面余额为60万元，预计现金流量现值为40万元，该投资已提取为

23、10万元的减值准备。解：应提减值准备金额60万40万20万应提额大于“持有至到期投资减值准备”账户余额，应补提差额：补提额20万10万10万元借：资产减值损失 100000 贷：持有至到期投资减值准备B 100000例：A企业对持有至到期投资的B债券进行检查，发现该投资账面余额为60万元，预计现金流量现值为65万元，有确凿证据表明该投资价值已得恢复，该投资已提取为10万元的减值准备。解：应转回已确认的减值损失10万元借：持有至到期投资减值准备B 10万 贷：资产减值损失 10万六、处置持有至到期投资借：银行存款 持有至到期投资减值准备 贷：持有至到期投资本金 利息调整 应计利息 投资收益例：2

24、008年12月15日，甲企业将持有至到期投资出售，收到价款550万。出售时，该持有至到期投资各明细科目余额为：“成本”500万（借），“应计利息”25万（借），“利息调整”10万（贷）。要求：请编制相关会计分录。第二节 长期股权投资（Long-term Equity Investment）一、长期股权投资的概念和特点（一）概念 指企业对其他单位的股权投资，通常是长期持有，不准备随时出售，投资企业成为被投资企业的股东，按所持股份比例享有权益并承担责任。（二）特点 1、投资期限长 2、投资金额大 3、除股票投资外，长期股权投资通常不能随意出售。4、相对于长期债权投资而言，投资风险较大。5、投资收益

25、高（三）长期股权投资的类型1.控制（Control）2.指有权决定一个企业的财务和经营政策，并能据以从该企业的经营活动中获取利益。（对子公司投资）2.共同控制（Common Control）指按合同约定对某项经济活动所共有的控制。（对合营企业投资）3.重大影晌（Significant Influence）指对一个企业的财务和经营政策有参与决策的权力，但并不决定这些政策。（对联营企业投资）4.无控制、无共同控制且无重大影响（四）长期股权投资取得方式1.在证券市场上以货币资金购买其他单位的股票，以成为被投资单位的股东；2.以资产（包括货币资金、无形资产和其他实物资产）投资于其他单位，从而成为被投资

26、单位的股东。二、长期股权投资初始投资成本的确定 企业合并形成的长期股权投资 同一控制下企业合并形成长期股权投资 非同一控制下企业合并形成长期股权投资 企业合并以外的其他方式形成的长期股权投资（一）企业合并取得的长期股权投资1.同一控制下企业合并取得 同一控制下的企业合并，是指参与合并的企业在合并前后均受同一方或相同的多方最终控制，且该控制并非暂时性的。例如，A公司为B公司和C公司的母公司，A公司将其持有C公司60%的股权转让给B公司。转让股权后，B公司持有C公司60%的股权，但B公司和C公司仍由A公司所控制。同一控制下的企业合并，在合并日取得对其他参与合并企业控制权的一方为合并方，参与合并的其

27、他企业为被合并方。合并日，是指合并方实际取得对被合并方控制权的日期。同一控制下的企业合并，合并双方的合并行为不完全是自愿进行和完成的，这种企业合并不属于交易行为，而是参与合并各方资产和负债的重新组合，因此，合并方可以按照被合并方的账面价值进行初始计量。（1）合并方以支付货币资金、转让非现金资产或承担债务等方式取得被合并方的股权借：长期股权投资成本（享有被合并方所有者权益账面价值的份额）应收股利（按应享有被投资单位已宣告但尚未发 放的现金股利）资本公积（差额）盈余公积（资本溢价不足冲减部分）利润分配未分配利润（资本溢价不足冲减部分）贷：有关资产等科目（账面价值）有关负债等科目（账面价值）资本公积

28、（差额）例：甲公司和乙公司同为A集团的子公司，2010年6月1日，甲公司以银行存款取得乙公司所有者权益的80，同日乙公司所有者权益账面价值1000万。（1）若甲公司支付银行存款720万；（2）若甲公司支付银行存款900万。要求：编制相关会计分录。（1）若甲公司支付银行存款720万借：长期股权投资成本 800 贷：银行存款 720 资本公积资本溢价 80（2）若甲公司支付银行存款900万借：长期股权投资成本 800 资本公积资本溢价 100 贷：银行存款 900 如资本公积不足冲减，则冲减留存收益。（2）合并方以发行股票等方式取得被合并方的股权借：长期股权投资成本（享有被合并方所有者权益账面价值

29、的份额）应收股利（按应享有被投资单位已宣告但尚未发 放的现金股利）资本公积（差额）盈余公积（资本溢价不足冲减部分）利润分配未分配利润（资本溢价不足冲减部分）贷：股本（面值）资本公积（长期股权投资初始投资成本与所 发行股票面值差额）例：甲公司和乙公司同为A集团子公司，2010年甲公司发行600万股普通股取得乙公司60的股权，同日乙公司账面净资产总额为1300万元。要求：编制相关会计分录。借：长期股权投资成本 780（130060）贷：股本 600 资本公积股本溢价 1802.非同一控制下企业合并取得的长期股权投资 非同一控制下的企业合并，是指参与合并的各方在合并前后不受同一方或相同的多方最终控制

30、。相对于同一控制下的企业合并而言，非同一控制下的企业合并是合并各方自愿进行的交易行为，作为一种公平的交易，应当以公允价值为基础进行计量。（1）以支付货币方式取得被购买方股权借：长期股权投资成本 应收股利 贷：银行存款（2）以付出货币资金以外的其他资产的方式取得被购买方的股权借：长期股权投资成本（按照资产的公允价值）贷：主营业务收入 其他业务收入 固定资产清理 应交税费应交增值税等 同时结转付出资产的成本，将其公允价值同账面价值的差额计入当期损益。（3）以承担负债方式取得被购买方的股权借：长期股权投资成本（负债的公允价值）贷：负债账户（4）以发行股票等方式取得被购买方股权借：长期股权投资成本 贷

31、：股本 资本公积股本溢价例：甲企业07年4月1日与乙企业原投资者A企业签订协议，甲企业和乙企业不属于同一控制下的两个企业。甲企业以存货和承担A企业的短期贷款还贷义务换取A企业持有乙企业的股权，07年7月1日合并日乙企业可辨认净资产公允价值为1000万元，甲企业取得70的份额。甲企业投出存货的公允价值为500万元，增值税85万元，账面成本400万元，承担规还贷款义务200万元。要求：编制相关会计分录。借：长期股权投资 785 贷：短期借款 200 主营业务收入 500 应交税费增（销项）85借：主营业务成本 400 贷：库存商品 400（二）非企业合并取得的长期股权投资 非企业合并取得的长期股权

32、投资，其初始投资成本的确定与非同一控制下企业合并取得的长期股权投资成本的确定方法相同。1.以支付现金的方式取得长期股权投资初始投资成本实际支付的全部价款（包括支付的税金、手续费等相关费用）已宣告但尚未领取的现金股利 例：07年2月1日，某公司购入乙公司的普通股股票200万股，以银行存款支付买价300万元（含已宣告尚未收取股利为1万元），相关税费为2000元。要求：确定初始投资成本并编制相关会计分录。初始投资成本30010.2299.2万元借：长期股权投资乙 299.2 应收股利 1 贷：银行存款 300.22.以发行权益性证券的方式取得长期股权投资初始投资成本发行权益性证券的公允价值 与发行权

33、益性证券有关的税费及其他直接相关费用，直接从发行证券取得的溢价收入中扣除。溢价收入不足的，应冲减盈余公积和未分配利润。例：07年3月13日，甲企业以增发权益性证券向某企业投资。甲企业共增发普通股股票100万股，每股面值1元，实际发生价格1.5元，支付相关税费2万元。要求：确定初始投资成本并编制相关会计分录。初始投资成本1.5100万股150万发行证券取得溢价收入（1.51）100-248万借：长期股权投资 150 贷：股本 100 资本公积股本溢价 48 银行存款 23.通过非货币性资产交换或债务重组等方式取得的长期股权投资，其初始投资成本应当按照 企业会计准则第7号非货币性资产交换和企业会计

34、准则第12号债务重组的规定确定。三、长期股权投资核算的成本法（一）成本法的概念（Cost Method）指长期股权投资按成本计价的方法，即以取得时的初始成本计价；其后，除了投资企业追加投资、收回投资等情形外，长期股权投资的账面价值保持不变。投资企业确认投资收益，仅限于所获得的被投资企业在接受投资后所产生的累计利润的分配额。（二）适用范围1.投资企业对被投资企业实施控制。2.投资企业对被投资企业不具有共同控制或重大影响，并且在活跃市场中没有报价、公允价值不能可靠计量的长期股权投资。（三）成本法的核算方法1.初始投资或追加投资时2.取得时 借：长期股权投资（实际支付的全部款项扣除已宣告而尚未领取的

35、现金股利的差额）应收股利（已宣告尚未领取的现金股利）贷：银行存款（全部支付的款项）2、被投资方宣告分派利润或现金股利时 借：应收股利 贷：投资收益（或长期股权投资）投资企业确认的投资收益，仅限于所获得的被投资企业在接受投资后产生的累积净利润的分配额。超过部分应作为初始投资成本的收回，冲减长期股权投资的账面价值，并在备查簿中详细记录。（1）投资年度的利润或现金股利的处理 通常投资企业获得投资年度的利润或现金股利，确认投资收益或冲减初始投资成本，可按以下公式计算：投资企业投资年度应享有的投资收益投资当年被投资企业实现的净收益 投资企业持股比例 当年投资持有的月份/全年月份应冲减投资成本的金额被投资

36、单位分派的利润或现金股利 投资企业持股比例被投资企业投资年度应享有的投资收益例：08年4月1日，甲对乙投资，占其股权的10，09年2月20日得到宣告08年的现金股利3万元。乙企业08年度的净利润2万元。要求：编制相关会计分录。解：投资企业投资年度应享有的投资收益20000109/121500元应冲减投资成本的金额300001015001500借：应收股利乙 3000 贷：长期股权投资乙投资成本 1500 投资收益乙 1500例：甲企业09年1月1日以银行存款购入乙企业10股份，并准备长期持有，采用成本法核算。乙企业09年5月2日宣告分派08年现金股利10万元。要求：编制相关会计分录。借：应收股

37、利 1 贷：长期股权投资成本 1（2）投资年度以后的利润或现金股利的处理应确认的投资收益的金额投资企业当年获得的利润或现金股利 应冲减初始投资成本的金额应冲减初始投资成本的金额（投资后至本年末止被投资企业累积分配的利润或现金股利 投资后至上年末止被投资单位累积实现的净损益）投资企业的持股比例 投资企业已冲减的初始投资成本 当投资后应收股利的累积数大于投资后应得净利的累积数，其差额即为累积冲减投资成本的金额，然后再根据前期已累积冲减的投资成本调整本期应冲减或恢复的投资成本；投资后应收股利的累积数小于或等于投资后应得净利的累积数时，若前期存有尚未恢复的投资成本，则首先将尚未恢复数额全额恢复（恢复增

38、加数不能大于原冲减数），然后再确认投资收益。例：甲企业2006年3月1日以银行存款购入丙公司10的股份，并准备长期持有，实际投资成本为11万元。丙企业于5月2日宣告分派2005年度的现金股利10万元。（1）06年实现净利润45万元，其中12月份实现净利润8万元。07年4月1日宣布分派现金股利30万元；（2）07年实现净利润52万元，08年4月28日宣布分派现金股利40万元；（3）08年实现净利润40万元，09年4月27日宣布分派现金股利60万元。要求：编制相关会计分录。解：（1）06年3月1日取得投资借：长期股权投资丙企业投资成本 11 贷：银行存款 11（2）06年5月2日宣布发放现金股利，

39、全部作为投资成本收回借：应收股利 1（10万10）贷：长期股权投资丙投资成本 1（3）07年4月1日丙企业宣布发放现金股利应冲减投资成本的金额（1030）（458）1010.7万应确认的投资收益3010（0.7）3.7万借：应收股利 3（3010）长期股权投资丙投资成本 0.7 贷：投资收益 3.7（4）08年4月28日丙企业宣布发放现金股利应冲减的投资成本（10万30万40万）（45万8万52万）100.31.2万应将原冲减投资成本的3000元转回（恢复至原初始投资成本为止）应确认投资收益40万10（0.3）4.3万借：应收股利 4 长期股权投资丙投资成本 0.3 贷：投资收益 4.3（5）

40、09年4月27日丙企业宣布发放现金股利应冲减的投资成本（10304060）（4585240）1001.1万应确认的投资收益60101.14.9万借：应收股利 6 贷：长期股权投资丙投资成本 1.1 投资收益 4.9小结：（1）如果没有分派现金股利，则不确认投资收益；（2）如果分派现金股利，有两个去向：分到的现金股利如果是本企业投资以前形成的，应冲减投资成本；分到的现金股利如果是本企业投资以后形成的，则计入投资收益。（四）成本法的评价1.优点：会计处理比较简便 确认投资收益的时间与其现金流入的时间接近。2.缺点“长期股权投资”账户的账面价值停留在初始或追加投资的投资成本上，不能如实反映投资企业在

41、被投资单位中的权益；在投资企业对被投资企业具有共同控制或重大影响时，账面上的投资收益无法真实地反映实际的经济利益；当被投资单位发生亏损时，又不能及时反映企业的损失被投资方宣告发放现金股利一般情况借：应收股利 贷：投资收益特殊情况如果企业分派的现金股利或利润超过被投资企业在接受投资后产生的累积净利润的部分，作为投资成本的收回，冲减投资账面价值。当年的处理：投资企业投资年度应享有的投资收益 投资当年被投资单位实现的净损益投资企业所持股份 当年投资持有月份全年月份（12）应冲减初始投资成本的金额 被投资单位分派的利润或现金股利投资企业持股比例 投资企业投资年度应享有的投资收益以后年度的处理：应冲减初

42、始投资成本的金额（投资后至本年末止被投资单位累积分派的利润或现金股 利投资后至上年末止被投资单位累计实现的净损益）投资企业的持股比例投资企业已冲减的初始投资成本应确认的投资收益 投资企业当年获得的利润或现金股利应冲减初始投资成 本的金额为投资持有期内产生的收益，没有盈利之前的分红为投资成本的收回。作业：甲企业0607年发生以下投资业务：（1）甲企业06年1月1日，以150万元购入A企业10的股权，并准备长期持有。（2）A企业06年3月1日宣告分派现金股利100万元。（3）A企业06年实现净利润500万。（4）A企业07年3月2日宣告分派现金股利（4种情况）：若分派现金股利700万；若分派现金股

43、利500万若分派现金股利400万；若分派现金股利100万。要求：编制甲企业有关长期股权投资的会计分录。四、长期股权投资核算的权益法（Equity Method）（一）权益法的概念 指投资以初始投资成本计量后，在投资持有期间根据投资企业享有被投资单位所有者权益的份额的变动对投资的账面价值进行调整的方法。金额变动内部结构变动但金额不变被投资企业所有者权益的变动被投资企业实现的净损益除净损益之外所有者权益金额的变动股票股利提取盈余公积资本公积转赠资本净利润净亏损（二）适用范围 投资企业对被投资单位具有共同控制或重大影响的长期股权投资，即对合营企业投资及对联营企业投资，应当采用权益法核算。（三）权益法

44、的核算1.权益法下应设置的账户2.长期股权投资投资成本3.损益调整4.其他权益变动“投资成本”明细账户核算初始投资成本以及对初始投资成本进行的调整；“损益调整”明细账核算持有期内被投资单位由于经营活动引起得所有者权益变动的影响额；“其他权益变动”核算被投资单位由于接受捐赠、处置捐赠资产等业务引起资本公积发生增减变化的影响额。登记初始投资成本长期股权投资投资成本贷方 处置投资结转的初始投资成本借方期末余额：初始投资成本投资企业享有被投资单位实现净利润的份额长期股权投资损益调整贷方投资企业享有被投资单位分派利润或现金股利的份额；投资企业承担被投资单位发生亏损的负担额借方期末余额：投资企业享有的被投

45、资单位留存收益的金额。投资企业享有的被投资单位资本公积增加的份额长期股权投资其他权益变动贷方投资企业减少的被投资单位资本资本公积减少的份额借方期末余额：投资企业享有的被投资单位资本公积的份额2.会计处理（1）投资时 企业从证券市场购入的股票作为长期股权投资的，应按实际支付的购买款、税金、手续费等相关费用作为初始投资成本。实际支付款项中包含的已宣告但尚未领取的现金股利，应按实际支付的价款减去已宣告但尚未领取的现金股利作为为初始投资成本。注意：初始投资成本大于应享有被投资单位可辨认净资产公允价值份额的，一般不对长期股权投资的账面价值进行调整。初始投资成本小于应享有被投资单位可辨认净资产公允价值份额

46、的，将初始投资成本调整为应享有的被投资单位可辨认净资产公允价值的份额，两者的差额计入当期损益（营业外收入）例：甲企业以2000万元取得乙企业30的股权，甲企业能够对乙企业施加重大影响。假设甲企业取得投资时被投资单位可辨认净资产的公允价值为6500万。要求：编制相关会计分录。解：2000万6500301950万，不调整初始投资成本借：长期股权投资乙（成本）2000 贷：银行存款 2000例：甲企业以2000万元取得乙企业30的股权，甲企业能够对乙企业施加重大影响。假设甲企业取得投资时被投资单位可辨认净资产的公允价值为6800万。要求：编制相关会计分录。解：2000万6800302040万，调整初

47、始投资成本借：长期股权投资乙（成本）2040 贷：银行存款 2000 营业外收入 40（2）被投资单位经营活动引起所有者权益变动的影响额对股权投资的调整 企业投资后，如果被投资单位当年实现净利润或发生净亏损，投资企业按占被投资单位净资产公允价值的比例计算应享有或应分担的份额，确认为当期损益，并调整长期股权投资的账面价值。被投资单位实现净利润 被投资单位实现净利润使其所有者权益增加，投资企业按持股比例相应调增长期股权投资账面价值。借：长期投资投资损益调整 贷：投资收益注意：投资企业按被投资单位当年实现净利润计算应享有的投资收益时，应以取得被投资单位股权后发生的净损益为基础，不包括投资前被投资单位

48、实现的净损益以及法规或公司章程规定不属于投资企业享有的金额。被投资单位发生亏损 被投资单位发生亏损使其所有者权益减少，投资企业按持股比例相应调减长期股权投资账面价值。借：投资收益 贷：长期股权投资损益调整 投资企业在确认亏损负担额、冲减长期股权投资账面价值时，应注意几个问题：（1）投资企业应以长期股权投资账面价值减记为零为限。超过长期股权投资账面价值未确认的亏损负担额应在备查簿中进行辅助登记。长期股权投资账面价值长期股权投资账面余额长期股权投资减值准备（2）如果以后年度被投资单位“扭亏为盈”，投资企业在计算收益分享额时，先扣除未确认的亏损负担额后，再恢复长期股权投资的账面价值。被投资单位分配利

49、润或派发现金股利 被投资单位分配利润或派发现金股利使其所有者权益减少，投资企业按持股比率相应调减长期股权投资账面价值。借：应收利润（或应收股利）贷：长期股权投资损益调整例：A企业1月5日购入B企业股票20万股，每股价格8元，发生相关税费8万。A企业准备长期持有，持股比例为20，能对B企业施加重要影响。1月5日，B企业可辨认净资产的公允价值为800万。B企业当年实现净利润100万，B企业宣告派发现金股利50万。第2年B企业发生10万元的亏损，当年未分配现金股利。第3年B企业发生重大亏损900万，当年未分配现金股利。第4年B企业扭亏为盈，当年实现利润60万元，当年未分配现金股利。第5年B企业当年实

50、现利润800万，当年未分派现金股利。要求：做相关会计分录。（1）1月5日购入借：长期股权投资A（成本）168万 贷：银行存款 168万（2）确认投资收益A企业对B企业当年净利润的享有额100万2020万 借：长期股权投资B(损益调整)20万 贷：投资收益 20万（3）B企业宣告股利A企业应收现金股利50万2010万借：应收股利B 10 贷：长期股权投资B 损益调整 10第1年末，长期股权投资的账面余额1682010178万（4）第2年B企业发生10万元的亏损亏损负担额10万202万借：投资收益 2万 贷：长期股权投资B（损益调整）2万第2年末，长期股权投资的账面余额1782176万（5）第3年