2022年中级会计职称考试《中级会计实务》考点讲义--第十三章债务重组.pdf

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1、2022年中级会计职称考试 中级会计实务考点讲义第十三章债务重组第一节债务重组概述债务重组，是指在不改变交易对手方的情况下，经债权人和债务人协定或法院裁定，就清偿债务的时间、金额或方式等重新达成协议的交易。经法院裁定进行债务重整并按持续经营进行会计核算的，按照本章要求进行会计处理，债务人在破产清算期间进行的债务重组，应当按照企业破产清算有关的会计处理规定处理。(一)关于交易对手方债务重组是在不改变交易对手方的情况下进行的交易。实务中经常出现第三方参与相关交易的情形。例如：某公司以不同于原合同条款的方式代债务人向债权人偿债;又如，新组建的公司承接原债务人的债务，与债权人进行债务重组;再如，资产管

2、理公司从债权人处购得债权，再与债务人进行债务重组。在上述情形下，企业应当首先考虑债权和债务是否发生终止确认，再就债务重组交易按照本章要求进行会计处理。提示：无论何种原因导致债务人未按原定条件偿还债务，也无论债权人是否作出让步，只要债权人和债务人就债务条款重新达成了协议，就符合债务重组的定义。()关于债权和债务的范围(1)债务重组涉及的债权和债务，是 指 企业会计准则第22号一一金融工具确认和计量规范的债权和债务，不包括合同资产、合同负债、预计负债，但包括租赁应收款和租赁应付款。(2)不适用债务重组准则的交易事项：债务重组中涉及的债权、重组债权、债务、重组债务和其他金融工具的确认、计量和列报，分

3、别适用 企业会计准则第22号一一金融工具确认和计量和 企业会计准则第37号一一金融工具列报；通过债务重组形成企业合并的，适 用 企业会计准则第20号一一企业合并；债权人或债务人中的一方直接或间接对另一方持股且以股东身份进行债务重组的，或者债权人与债务人在债务重组前后均受同一方或相同的多方最终控制，且该债务重组的交易实质是债权人或债务人进行了权益性分配或接受了权益性投入的，适用权益性交易的有关会计处理规定。如何判断 企业会计准则第12号一一债务重组(财会20199号)规范的债务重组是否构成权益性交易？如果构成权益性交易，是否确认债务重组相关损益？答:根据债务重组准则第四条，债权人或债务人中的一方

4、直接或间接对另一方持股且以股东身份进行债务重组的，或者债权人与债务人在债务重组前后均受同一方或相同的多方最终控制，且该债务重组的交易实质是债权人或债务人进行了权益性分配或接受了权益性投入的，适用权益性交易的有关会计处理规定。企业在判断债务重组是否构成权益性交易时应当遵循实质重于形式原则，例如，假设债权人对债务人的权益性投资通过其他人代持，债权人不具有股东身份但实质上以股东身份进行债务重组，债权人和债务人应当认为该债务重组构成权益性交易。债务重组构成权益性交易的，应当适用权益性交易的有关会计处理规定，即债权人和债务人不确认构成权益性交易的债务重组相关损益。例如，甲公司是乙公司股东，为了弥补乙公司

5、临时性经营现金流短缺,甲公司向乙公司提供2000万元无息借款，并约定于6个月后收回。借款期满时，尽管乙公司具有充足的现金流，甲公司仍然决定免除乙公司部分本金还款义务，仅收回500万元借款。在此项交易中，如果甲公司不以股东身份而是以市场交易者身份参与交易，在乙公司具有足够偿债能力的情况下不会免除其部分本金。因此，甲公司和乙公司应当将该交易作为权益性交易，不确认债务重组相关损益。【例题单选题】甲公司是乙公司的股东。2义21年7月31日，甲公司应收乙公司账款4000万元，采用摊余成本进行后续计量。为解决乙公司的资金周转困难，甲公司、乙公司的其他债权人共同决定对乙公司的债务进行重组，并于2X21年8月

6、1日与乙公司签订了债务重组合同。根据债务重组合同的约定，甲公司免除80%应收乙公司账款的还款义务，乙公司其他债权人免除40%应收乙公司账款的还款义务，豁免的债务在合同签订当日解除，对于其余未豁免的债务，乙公司应于2义21年8月底前偿还。2X21年8月23日，甲公司收到乙公司支付的账款800万元。不考虑其他因素，甲公司2义21年度因上述交易或事项应当确认的损失金额是（）万元。A.0 B.800 C.3 200 D.1 600【答案】D【解析】甲公司应将其较其他债权人多豁免的40%（8-40）债权确 认 为 权 益 性 交 易，与 其 他 债 权 人 同H例 豁 免 债 务 人 的1600万 元（

7、4000X40%）确认为损失，即甲公司2义21年度因上述交易或事项应当确认的损失金额为1 600万元。二、债务重组的方式债务重组一般包括下列方式，或下列一种以上方式的组合：（一）债务人以资产清偿债务（二）债务人将债务转为权益工具实务中，有些债务重组名义上采用“债转股”的方式，但同时附加相关条款，如约定债务人在未来某个时点有义务以某一金额回购股权，或债权人持有的股份享有强制分红权等。对于债务人，这 些“股权”可能并不是根据 企业会计准则第37号一一金融工具列报分类为权益工具的金融工具，从而不属于债务人将债务转为权益工具的债务重组方式。债权人和债务人还可能协议以一项同时包含金融负债成分和权益工具成

8、分的复合金融工具替换原债权债务，这类交易也不属于债务人将债务转为权益工具的债务重组方式。（三）修改其他条款除 上 述（一）和（二）以外，采用调整债务本金、改变债务利息、变更还款期限等方式修改债权和债务的其他条款，形成重组债权和重组债务。第二节债务重组的会计处理一、债权和债务的终止确认债务重组中涉及的债权和债务的终止确认，债权人在收取债权现金流量的合同权利终止时终止确认债权，债务人在债务的现时义务解除时终止确认债务。提示：对于终止确认的债权，债权人应当结转已计提的减值准备中对应收债权终止确认部分的金额。对于终止确认其他债权投资，之前计入其他综合收益的累计利得或损失应当从其他综合收益中转出，记 入

9、“投资收益”科目。债务人能否在债务重组合同签署时确认债务重组损益？答:债务的终止确认，应 当 遵 循 企业会计准则第22号一一金融工具确认和计量（财 会 2017）7号）有关金融负债终止确认的规定。债务人在债务的现时义务解除时终止确认债务。由于债权人与债务人之间进行的债务重组涉及债权和债务的认定，以及清偿方式和期限等的协商，通常需要经历较长时间，例如破产重整中进行的债务重组。因此，债务人只有在符合上述终止确认条件时才能终止确认相关债务，并确认债务重组相关损益。在签署债务重组合同的时点，如果债务的现时义务尚未解除，债务人不能确认债务重组相关损益。上市公司对于资产负债表日后期间与债权人达成债务重组

10、协议是调整事项还是非调整事项？答:对于上市公司在报告期资产负债表日已经存在的债务，在其资产负债表日后期间与债权人达成的债务重组交易不属于资产负债表日后调整事项，不能据以调整报告期资产、负债项目的确认和计量。在报告期资产负债表中，债务重组中涉及的相关负债仍应按照达成债务重组协议前具有法律效力的有关协议等约定进行确认和计量。（一）以资产清偿债务或将债务转为权益工具对于以资产清偿债务或者将债务转为权益工具方式进行的债务重组,由于债权人在拥有或控制相关资产时，通常其收取债权现金流量的合同权利也同时终止，债权人一般可以终止确认该债权。同样地，由于债务人通过交付资产或权益工具解除了其清偿债务的现时义务，债

11、务人一般可以终止确认该债务。（二）修改其他条款（三）组合方式对于债权人，与 上 述“修改其他条款”部分的分析类似，通常情况下应当整体考虑是否终止确认全部债权。由于组合方式涉及多种债务重组方式，一般可以认为对全部债权的合同条款做出了实质性修改，从而终止确认全部债权，并按照修改后的条款确认新金融资产。对于债务人，组合中以资产清偿债务或者将债务转为权益工具方式进行的债务重组，如果债务人清偿该部分债务的现时义务已经解除，应当终止确认该部分债务。组合中以修改其他条款方式进行的债务重组，需要根据具体情况，判断对应的部分债务是否满足终止确认条件。二、债权人的会计处理（-）以资产清偿债务或将债务转为权益工具债

12、务重组采用以资产清偿债务或者将债务转为权益工具方式进行的,债权人应当在受让的相关资产符合其定义和确认条件时予以确认。1.债权人受让金融资产。债权人受让包括现金在内的单项或多项金融资产的，应当按照 企业会计准则第22号一一金融工具确认和计量的规定进行确认和计量。金融资产初始确认时应当以其公允价值计量，金融资产确认金额与债权终止确认日账面价值之间的差额，记 入“投资收益”科目。但是,收取的金融资产的公允价值与交易价格（即放弃债权的公允价值）存在差异的，应当按照 企业会计准则第22号一一金融工具确认和计量第三十四条的规定处理。（1）如取得的股权投资为交易性金融资产借:交易性金融资产（交易性金融资产公

13、允价值）投资收益（交易费用）坏账准备贷:应收账款等银行存款（支付的交易费用）投 资 收 益（差额）（2）如取得的股权投资为其他权益工具投资借:其他权益工具投资（其他权益工具投资的公允价值+交易费用）坏账准备贷:应收账款等银 行 存 款（支付的交易费用）投 资 收 益（差额）（1）将债务转为权益工具方式进行债务重组导致债权人将债权转为对联营企业或合营企业的权益性投资的,债权人应当按照以资产清偿债务方式的会计处理相关规定计量其初始投资成本。放弃债权的公允价值与账面价值之间的差额，应当计入当期损益。会计分录为：借:长期股权投资（放弃债权公允价值+直接相关税费）坏账准备贷:应收账款等银行存款等（支付的

14、直接相关税费）投 资 收 益（放弃债权公允价值与账面价值的差额）（2）如取得的股权投资为子公司投资（同一控制）分债务的现时义务已经解除，应当终止确认该部分债务。组合中以修改其他条款方式进行的债务重组，需购被合并方时形成的商誉）借：坏账准备贷:应收账款等资本公积一资本溢价或股本溢价（差额，可能在借方）（3）如取得的股权投资为子公司投资（非同一控制）借:长期股权投资（放弃债权的公允价值）坏账准备贷:应收账款等投资收益（放弃债权公允价值与账面价值的差额）2.债权人受让非金融资产。受让非金融资产成本=放弃债权的公允价值+直接相关税费放弃债权的公允价值与账面价值之间的差额，应当计入当期损益（投资收益)。

15、提示:受让非金融资产成本可比照购买相关资产成本确定，将“购买价款”替 换 为“放弃债权的公允价值”即可。债权人初始确认受让的金融资产以外的资产时，应当按照下列原则以成本计量：(1)存货的成本，包括放弃债权的公允价值，以及使该资产达到当前位置和状态所发生的可直接归属于该资产的税金、运输费、装卸费、保险费等其他成本。(2)对联营企业或合营企业投资的成本，包括放弃债权的公允价值,以及可直接归属于该资产的税金等其他成本。(3)投资性房地产的成本，包括放弃债权的公允价值，以及可直接归属于该资产的税金等其他成本。(4)固定资产的成本，包括放弃债权的公允价值，以及使该资产达到预定可使用状态前所发生的可直接归

16、属于该资产的税金、运输费、装卸费、安装费、专业人员服务费等其他成本。确定固定资产成本时，应当考虑预计弃置费用因素。(5)生物资产的成本，包括放弃债权的公允价值，以及可直接归属于该资产的税金、运输费、保险费等其他成本。(6)无形资产的成本，包括放弃债权的公允价值，以及可直接归属于使该资产达到预定用途所发生的税金等其他成本。放弃债权的公允价值与账面价值之间的差额记入“投资收益”科目。会计分录为：借:库存商品等（放弃债权公允价值-增值税进项税额+直接相关税费）应交税费一一应交增值税（进项税额）坏账准备贷:应收账款等银行存款等（支付的直接相关税费）投 资 收 益（放弃债权公允价值与账面价值的差额）债权

17、人和债务人以资产清偿债务方式进行债务重组的，债权人初始确认受让非金融资产时.，应以放弃债权分债务的现时义务已经解除，应当终止确认该部分债务。组合中以修改其他条款方式进行的债务重组，需务重组是在公平交易的市场环境中达成的交易，放弃债权的公允价值通常与受让资产的公允价值相等，且通常不高于放弃债权的账面余额。3.债权人受让多项资产。债权人受让多项非金融资产，或者包括金融资产、非金融资产在内的多项资产的，应 当 按 照 企业会计准则第22号一一金融工具确认和计量的规定确认和计量受让的金融资产;按照受让的金融资产以外的各项资产在债务重组合同生效日的公允价值比例，对放弃债权在合同生效日的公允价值扣除受让金

18、融资产当日公允价值后的净额进行分配，并以此为基础分别确定各项资产的成本。放弃债权的公允价值与账面价值之间的差额，记入“投资收益”科目。4.债权人受让处置组。债务人以处置组清偿债务的，债权人应当分别按照 企业会计准则第22号一一金融工具确认和计量和其他相关准则的规定，对处置组中的金融资产和负债进行初始计量，然后按照金融资产以外的各项资产在债务重组合同生效日的公允价值比例，对放弃债权在合同生效日的公允价值以及承担的处置组中负债的确认金额之和，扣除受让金融资产当日公允价值后的净额进行分配，并以此为基础分别确定各项资产的成本。放弃债权的公允价值与账面价值之间的差额，记 入“投资收益”科目。甲公司应收乙

19、公司账款余额为1 100万元，已提坏账准备200万元，合同生效日公允价值为1 000万元。乙公司以处置组抵偿债务，处置组中资产、负债及其公允价值在合同生效日的信息如下表所示：资产、负债其他债权投资固定资产无形资产短期借款公允价值200600400100其他债权投资合同生效日的公允价值为200万元，短期借款合同生效日的确认金额为100万 元。固定资产入账金额=（1 000+100-200）X 600/（600+400）=540（万元），无形资产入账金额=（1 000+100-200）X 400/（600+400）=360（万元）。【例题】甲公司应收乙公司1 000万元，已计提坏账准备50万元。2

20、*21年3月1日，甲乙双方签订的债务重组协议约定：（1）乙公司以账面价值480万元的库存商品抵偿债务500万元；（2）乙公司向甲公司增发股票200万股,用于抵偿债务500万元；（3）前 述（1）（2）两项偿债事项互为条件，若其中任何一项没有完成，则甲公司保留向乙公司收取1 000万元现金的权利。2X21年3月1日，甲公司债权的公允价值为940万元；乙公司股票的公允价值为2.5元/股。2X21年3月15日，甲公司将收到的商品作为存货管理。2义21年5月1日，乙公司办理完成股权增发手续，甲公司将其指定为以公允价值计量且其变动计入其他综合收益的金融资产，当日乙公司股票的公允价值为2.4元/股。不考虑

21、其他因素，下列各项关于甲公司债务重组相关会计处理的表述中，正 确 的 有()。A.2义21年5月1日，确认其他权益工具投资480万元B.2X21年3月15日，确认存货440万元C.2X21年3月15日，确认投资收益-35万元D.2X21年5月1日，确认投资收益-30万元【答 案】ABD【解 析】2X21年3月15日，甲公司收到商品的入账价值=940-2.5X200=440(万 元)，选项B正确；2X21年3月15日甲公司不确认投资收益，选项C错误;2X21年5月1日甲公司应确认的其他权益工具投资的金额=200X2.4=480(万元)，选项A正确;2义21年5月1日甲公司应确认投资损失金额=(1

22、000-440-50)-(2.4X200)=30(万 元)，选项D正确。甲公司相关账务处理如下：2X21年3月15日借:库 存 商 品440贷:应收账款4402 X 20年5月1日借：其他权益工具投资480(2.4X200)坏 账 准 备50投 资 收 益30贷：应 收 账 款560(1 000-440)5.债权人将受让的资产或处置组划分为持有待售类别。债务人以资产或处置组清偿债务，且债权人在取得日未将受让的相关资产或处置组作为非流动资产和非流动负债核算，而是将其划分为持有待售类别的，债权人应当在初始计量时，比较假定其不划分为持有待售类别情况下的初始计量金额和公允价值减去出售费用后的净额，以两

23、者孰低计量。提示:若公允价值减去出售费用后的净额小于假定不划分为持有待售类别情况下的初始计量金额，其差额记入“资产减值损失”科目。（二）修改其他条款债务重组采用以修改其他条款方式进行的，如果修改其他条款导致全部债权终止确认，债权人应当按照修改后的条款以公允价值初始计量新的金融资产，新金融资产的确认金额与债权终止确认日账面价值之间的差额,记 入“投资收益”科目。如果修改其他条款未导致债权终止确认，债权人应当根据其分类，继续以摊余成本、以公允价值计量且其变动计入其他综合收益，或者以公允价值计量且其变动计入当期损益进行后续计量。对于以摊余成本计量的债权，债权人应当根据重新议定合同的现金流量变化情况，

24、重新计算该重组债权的账面余额，并将相关利得或损失记入“投资收益”科目。重新计算的该重组债权的账面余额，应当根据将重新议定或修改的合同现金流量按债权原实际利率折现的现值确定，购买或源生的已发生信用减值的重组债权，应按经信用调整的实际利率折现。对于修改或重新议定合同所产生的成本或费用，债权人应当调整修改后的重组债权的账面价值，并在修改后重组债权的剩余期限内摊销。（三）组合方式债务重组采用组合方式进行的，一般可以认为对全部债权的合同条款做出了实质性修改，债权人应当按照修改后的条款，以公允价值初始计量新的金融资产和受让的新金融资产，按照受让的金融资产以外的各项资产在债务重组合同生效日的公允价值比例，对

25、放弃债权在合同生效日的公允价值扣除受让金融资产和重组债权当日公允价值后的净额进行分配，并以此为基础分别确定各项资产的成本。放弃债权的公允价值与账面价值之间的差额，记 入“投资收益”科目。三、债务人的会计处理（一）债务人以资产清偿债务债务重组采用以资产清偿债务方式进行的，债务人应当将所清偿债务账面价值与转让资产账面价值之间的差额计入当期损益。1.债务人以金融资产清偿债务。债务人以单项或多项金融资产清偿债务的，债务的账面价值与偿债金融资产账面价值的差额，记 入“投资收益”科目。偿债金融资产已计提减值准备的，应结转已计提的减值准备。对于以分类为以公允价值计量且其变动计入其他综合收益的债务工具投资清偿

26、债务的，之前计入其他综合收益的累计利得或损失应当从其他综合收益中转出，记 入“投资收益”科目。对于以指定为以公允价值计量且其变动计入其他综合收益的非交易性权益工具投资清偿债务的，之前计入其他综合收益的累计利得或损失应当从其他综合收益中转出，记 入“盈余公积”“利润分配一未分配利润”等科目。金融资产按终止确认（出售）的方式处理。会计分录为：借:应付账款等（债务的账面价值）贷:其他债权投资等（偿债金融资产账面价值）投资收益（差额）将持有期间产生的“其他综合收益”转 让“投资收益”或“留存收益”。2.债务人以非金融资产清偿债务。债务人以单项或多项非金融资产清偿债务，或者以包括金融资产和非金融资产在内

27、的多项资产清偿债务的，不需要区分资产处置损益和债务重组损益，也不需要区分不同资产的处置损益，而应将所清偿债务账面价值与转让资产账面价值之间的差额，记 入“其他收益一债务重组收益”科目。偿债资产已计提减值准备的，应结转已计提的减值准备。债务人以日常活动产出的商品或服务清偿债务的，应当将所清偿债务账面价值与存货等相关资产账面价值之间的差额，记 入“其他收益一一债务重组收益”科目。会计分录为：借:应付账款等贷:库存商品、固定资产清理等（转让资产的账面价值）其他收益一一债务重组收益（差额）债务人以包含非金融资产的处置组清偿债务的，应当将所清偿债务和处置组中负债的账面价值之和，与处置组中资产的账面价值之

28、间的差额，记 入“其他收益一一债务重组收益”科目。处置组所属的资产组或资产组组 合 按 照 企业会计准则第8号一一资产减值分摊了企业合并中取得的商誉的，该处置组应当包含分摊至处置组的商誉。处置组中的资产已计提减值准备的，应结转已计提的减值准备。（二）债务人将债务转为权益工具债务重组采用将债务转为权益工具方式进行的，债务人初始确认权益工具时，应当按照权益工具的公允价值计量，权益工具的公允价值不能可靠计量的，应当按照所清偿债务的公允价值计量。所清偿债务账面价值与权益工具确认金额之间的差额，记 入“投资收益”科目。债务人因发行权益工具而支出的相关税费等，应当依次冲减资本溢价、盈余公积、未分配利润等。

29、借:应付账款等贷:股 本（实收资本）资本公积一一股 本 溢 价（资本溢价）投资收益提示：“股本（实收资本）”与“资本公积一一股本溢价（资本溢价）”之和反映股权的公允价值总额。（三）修改其他条款债务重组采用修改其他条款方式进行的，如果修改其他条款导致债务终止确认，债务人应当按照公允价值计量重组债务，终止确认的债务账面价值与重组债务确认金额之间的差额，记 入“投资收益”科目。如果修改其他条款未导致债务终止确认，或者仅导致部分债务终止确认，对于未终止确认的部分债务，债务人应当根据其分类，继续以摊余成本、以公允价值计量且其变动计入当期损益或其他适当方法进行后续计量。对于以摊余成本计量的债务，债务人应当

30、根据重新议定合同的现金流量变化情况，重新计算该重组债务的账面价值，并将相关利得或损失记入“投资收益”科目。重新计算的该重组债务的账面价值，应当根据将重新议定或修改的合同现金流量按债务的原实际利率或按 企业会计准则第24号一一套期会计第二十三条规定的重新计算的实际利率(如适用)折现的现值确定。对于修改或重新议定合同所产生的成本或费用，债务人应当调整修改后的重组债务的账面价值，并在修改后重组债务的剩余期限内摊销。【例题】A公司为上市公司，2X18年1月1日，A公司取得B银行贷款10000万元，约定贷款期限为4年(即 2义21年12月31日到期)，年利平7%,按年付息，原实际年利率为8%。A公司已按

31、时支付所有利息。2X21年12月31日，A公司出现严重资金周转问题，多项债务违约，信用风险增加，无法偿还贷款本金，B银行同意与A公司就该项贷款重新达成协议。情形1:B银行免除A公司50万元债务本金，并将尚未偿还的债务本金950万元展期至2义22年12月31日，年利率为8%,假定市场利率为6。剩余债务的公允价值为967.92万元。重组债务未来现金流量现值=950义(1+8%)/(1+7%)=958.88(万元)原债务的剩余期间现金流量现值为1 000万元现金流变化=(1 000-958.88)4-1 000X100%=4.11%10%,属于实质性修改。A公司会计处理如下：借:长期借款一一本 金

32、1 000贷:短期借款本 金 815.09投 资 收 益 184.91(四)组合方式债务重组采用以资产清偿债务、将债务转为权益工具、修改其他条款等方式的组合进行的,对于权益工具，债务人应当在初始确认时按照权益工具的公允价值计量，权益工具的公允价值不能可靠计量的，应当按照所清偿债务的公允价值计量。对于修改其他条款形成的重组债务，债务人应当参照 上 文“三(三)修改其他条款”部分的内容，确认和计量重组债务。所清偿债务的账面价值与转让资产的账面价值以及权益工具和重组债务的确认金额之和的差额，记 入“其他收益一一债务重组收益”或“投资收益”（仅涉及金融工具时）科目。提示：仅涉及金融工具抵偿债务，抵债资

33、产账面价值与应付债务账面价值的差额记入“投资收益”科目，其他情况（包括同时涉及金融工具和非金融资产）下，差额记入“其他收益一债务重组收益”科目。【例】2 0 2 0年6月1 8日，甲公司向乙公司销售商品一批，应收乙公司款项的入账金额为9 5万元。甲公司将该应收款项分类为以摊余成本计量的金融资产。乙公司将该应付账款分类为以摊余成本计量的金融负债。2 0 2 0年1 0月1 8日，双方签订债务重组合同，乙公司以一项作为无形资产核算的非专利技术偿还该欠款。该无形资产的账面余额为1 0 0万元，累计摊销额为1 0万元，已计提减值准备2万元。1 0月2 2日，双方办理完成该无形资产转让手续，甲公司支付评

34、估费用4万元。当日，甲公司应收款项的公允价值为8 7万元，已计提坏账准备7万元，乙公司应付款项的账面价值仍为9 5万元。假设不考虑相关税费。（1）债权人的会计处理。2 0 2 0年1 0月2 2日，债权人甲公司取得该无形资产的成本为债权公允价值（8 7万元）与评估费用（4万元）的合计（9 1万元）。甲公司的账务处理如下：借:无形资产9 1 0 0 0 0坏 账 准 备7 0 0 0 0投 资 收 益1 0 0 0 0贷:应 收 账 款9 5 0 0 0 0银 行 存 款4 0 0 0 0（2）债务人的会计处理乙公司1 0 月2 2 日的账务处理如下:借:应付账款9 5 0 0 0 0累计摊销1

35、 0 0 0 0 0无形资产减值准备2 0 0 0 0贷:无形资产1 0 0 0 0 0 0其他收益债务重组收益7 0 0 0 0【承上例】，假设甲公司管理层决议，受让该非专利技术后将在半年内将其出售，当日无形资产的公允价值为8 7 万元，预计未来出售该非专利技术时将发生1 万元的出售费用，该非专利技术满足持有待售资产确认条件。分析：1 0 月2 2 日，甲公司对该非专利技术进行初始确认时，按照无形资产入账（91 万元）与公允价值减出售费用 87-1=86（万元）孰低计量。债权人甲公司的账务处理如下：借:持有待售资产无 形 资 产 860 0 0 0坏账准备70 0 0 0投 资 收 益 1

36、0 0 0 0资产减值损失5 0 0 0 0贷:应收账款95 0 0 0 0银行存款4 0 0 0 0【例题】2 2 0 2 0 年2 月1 0 日，甲公司从乙公司购买一批材料，约定6个月后甲公司应结清款项1 0 0 万元（假定无重大融资成分）。乙公司将该应收款项分类为以公允价值计量且其变动计入当期损益的金融资产：甲公司将该应付款项分类为以摊余成本计量的金融负债。2 0 2 0年8月1 2日，甲公司因无法支付货款与乙公司协商进行债务重组，双方商定乙公司将该债权转为对甲公司的股权投资。1 0月2 0日，乙公司办结了对甲公司的增资手续，甲公司和乙公司分别支付手续费等相关费用1.5万元和1.2万元。

37、债转股后甲公司总股本为1 0 0万元，乙公司持有的抵债股权占甲公司总股本的2 5%对甲公司具有重大影响，甲公司股权公允价值不能可靠计量。甲公司应付款项的账面价值仍为1 0 0万元。2 0 2 0年6月3 0日，应收款项和应付款项的公允价值均为85万元。2 0 2 0年8月1 2日，应收款项和应付款项的公允价值均为76万元。2 0 2 0年1 0月2 0日，应收款项和应付款项的公允价值仍为76万元。假定不考虑其他相关税费。(1)债权人的会计处理乙公司的账务处理如下:6月3 0日。借：公允价值变动损益(1 0 0 0 0 0 0-85 0 0 0 0)1 5 0 0 0 0贷:交易性金融资产公 允

38、 价 值 变 动1 5 0 0 0 08月1 2日。借：公允价值变动损益(85 0 0 0 0-760 0 0 0)90 0 0 0贷:交易性金融资产公允价值变动90 0 0 01 0月2 0日，乙公司对甲公司长期股权投资的成本为应收款项公允价值(76万元)与相关税费(1.2万元)的合计77.2万元。借:长期股权投资一一甲 公 司772 0 0 0交易性金融资产公 允 价 值 变 动2 4 0 0 0 0货:交易性金融资产成 本 1 000 000银 行 存 款 12 000(2)债务人的会计处理。10月20日，由于甲公司股权的公允价值不能可靠计量，初始确认权益工具公允价值时应当按照所清偿债务

39、的公允价值76万元计量，并扣除因发行权益工具支出的相关税费1.5万元。甲公司的账务处理如下：借:应付账款1 000 000贷:实收资本250 000资本公积资 本 溢 价 495 000银 行 存 款 15 000投 资 收 益 240 000【例题】2020年11月5日，甲公司向乙公司赊购一批材料，含税价为234万元。2021年9月10日，甲公司国一发生财务困难，无法按合同约定偿还债务，双方协商进行债务重组。乙公司同意甲公司用其生产的商品、作为固定资产管理的机器设备和一项债券投资抵偿欠款。当日，该债权的公允价值为210万元，甲公司用于抵债的商一品市价(不含增值税)为90万元，抵债设备的公允价

40、值为75万元，用于抵债的债券投资市价为23.5 5 万元。抵债资产于2021年9月20日转让完毕，甲公司发生设备运输费用0.65万元,乙公司发生设备安装费用1.5 万元。乙公司以摊余成本计量该项债权。2021年9月20日，乙公司对该债权已计提坏账准备19万元，债券投资市价为21万元。乙公司将受让的商品、设备和债券投资分别作为低值易耗品、固定资产和以公允价值计量且其变动计入当期损益的金融资产核算。甲公司以摊余成本计量该项债务。2 0 2 1 年9月2 0 日，甲公司用于抵债的商品成本为70 万元；抵债设备的账面原价为1 5 0 万元，累计折旧为4 0 万元，已计提减值准备1 8万元：甲公司以摊余

41、成本计量用于抵债的债券投资,债券票面价值总额为1 5 万元，票面利率与实际利率一致，按年付息，假定甲公司尚未对债券确认利息收入。当日，该项债务的账面价值仍为2 3 4 万JA O甲、乙公司均为增值税一般纳税人，适用增值税税率为1 3%,经税务机关核定，该项交易中商品和设备的计税价格分别为90 万元和75 万元。不考虑其他相关税费。（1）债权人的会计处理低值易耗品可抵扣增值税=90 义1 3%=1 1.7（万元）设备可抵扣增值税=75 义1 3%=9.75 （万元）低值易耗品和固定资产的成本应当以其公允价值比例（90:75）对放弃债权公允价值扣除受让金融资产公允价值后的净额进行分配后的金额为基础确定。