第7章--资产减值课件.ppt

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1、1-*第七章 资产减值 一个企业的失败，可能源于两点：或者远离了顾客，或者远离了员工。企业的创新，要从盯市场，盯竞争对手，转变为盯顾客。顾客才是中国企业新一轮靠近的真正的起点。海信集团董事长周厚建1-*第七章 资产减值u 第一节 资产减值概述u 第二节 资产可回收金额的计量u 第三节 资产减值损失的确认和计量u 第四节 资产组的认定及减值处理u 第五节 商誉减值测试与处理u 与20年教材相比，本章内容无变化。1-*第一节 资产减值概述u 一、资产减值的概念及范围含义 资产减值，是指资产的可收回金额低于其账面价值范围 本章主要涉及七项资产：长期股权投资，成本模式后续计量的投资性房地产，固定资产，

2、无形资产，商誉，生物性生物资产，探明石油天然气矿区权益和井及相关设施 要求 这些资产计提的减值准备都不允许转回 哪些减值准备能转回？（合、坏、存、债投、其债投等）1-*u 二、资产减值的迹象与测试u（一）资产减值迹象的判断u 资产市价大幅下降；资产无使用价值u（二）期末必须减值测试的资产u 1.因企业合并形成的商誉；u 2.使用寿命不确定的无形资产及尚未达到可使用状态的无形资产。u 无论是否存在减值迹象，至少每年末应减值测试。u 1-*u 特殊情况下，可以不估计资产的可收回金额。u u 以前报告期间的计算结果表明 资产可收回金额远高于其账面价值，之后又没有发生消除这一差异的交易或事项，企业在资

3、产负债表日可以不需重新估计其可收回金额 资产可收回金额对于某种减值迹象反应不敏感，在本报告期间又发生了该减值迹象的，可以不因该减值迹象的出现而重新估计该资产的可收回金额1-*u【例题1多选题】下列各项中，无论是否有确凿证据表明资产存在减值迹象，均应该至少在每年年末进行减值测试的有（）。（2014年）u A.对联营企业的长期股权投资u B.使用寿命不确定的专有技术u C.非同一控制下企业合并产生的商誉u D.尚未达到预定可使用状态的无形资产u u 例题 1-*u【答案】BCDu【解析】对联营企业的长期股权投资，仅在出现减值迹象时，才需要减值测试。u 使用寿命确定的无形资产何时减值测试？例题 1-

4、*第二节 资产可收回金额的计量u 一、估计资产可收回金额的基本方法1-*u 二、资产的公允价值减处置费用后净额的估计u 1.公允价值是指市场参与者在计量日发生的有序交易中，出售一项资产所能收到的价格。u 2.公允价值减处置费用后净额，通常反映的是资产如果被出售或者处置时可以收到的净现金流入。u 3.公允价值的三种确定方法？（P117）1-*u 4.处置费用u 1-*u u【提示】u 1.财务费用和所得税费用等间接费用不属于处置费用。u 2.无法可靠估计资产的公允价值减去处置费用后的净额的，应当以该资产预计未来现金流量的现值作为其可收回金额。1-*例题u【例题2多选题】甲公司相关固定资产和无形资

5、产减值的会计处理如下：1.对于尚未达到预定可使用状态的无形资产，在每年末减值测试；2.如果连续3年减值测试的结果表明，固定资产的可收回金额超过其账面价值的20%，且报告期间未发生不利情况，资产负债表日不需重新估计该资产的可收回金额；3.如果固定资产的公允价值减去处置费用后的净额与该资产预计未来现金流量的现值中，有一项超过了账面价值，不需再估计另一金额；1-*例题u 4.如果固定资产的公允价值减去处置费用后的净额无法可靠估计，以该资产预计未来现金流量的现值作为其可收回金额。u 不考虑其他因素，下列各项关于甲的固定资产和无形资产减值的会计处理中，正确的有（）。（2020年）u A.会计处理1 B.

6、会计处理2u C.会计处理3 D.会计处理41-*例题u【解析】以前报告期间的计算结果表明，资产可收回金额远高于其账面价值，之后又没有发生消除这一差异的交易或事项，企业在资产负债表日可以不需重新估计其可收回金额，所以选项A正确。u【答案】ABCD1-*u 三、资产预计未来现金流量现值的估计u（一）资产未来现金流量的预计 基础 1.应以单位经过批准的最近财务预算或预测数据为基础 2.企业管理层应当在合理和有依据的基础上对资产剩余使用寿命内整个经济状况进行最佳估计内容 1.资产持续使用过程中预计产生的现金流入 2.为实现资产持续使用过程中产生的现金流入所必需的预计现金流出，包括为使资产达到预定可使

7、用状态发生的现金流出 3.使用寿命结束时，处置资产所收到或者支付的净现金流量1-*u【提示】对于在建工程、开发过程中的无形资产等，企业预计未来现金流量时，应当包括预期为使该类资产达到预定可使用（或可销售）状态而发生的全部现金流出数。u 1-*例题u【例题3计算题】2017年12月31日，甲公司某在建工程项目账面价值4600万元，预计至达到预定可使用状态尚需投入420万元。甲公司2017年末对该项目减值测试表明：扣除继续在建所需投入因素预计未来现金流量现值为2900万元，未扣除继续在建所需投入因素预计未来现金流量现值为3300万元。2017年12月31日，该项目公允价减处置费用后的净额为3000

8、万元。甲公司于2017年末对该在建工程项目应确认的减值损失为多少万元？1-*例题u【答案】u 对于在建工程，企业预计其未来现金流量时，应当考虑继续在建所需投入因素，所以其预计未来现金流量现值为2900万元，公允价减处置费用后的净额为3000万元，可收回金额为两者的较高者3000万元，该在建工程项目应确认的减值损失=4600-3000=1600（万元）。1-*例题u【例题4单选题】为了减值测试的目的，企业需要对资产未来现金流量预计，并选择恰当的折现率对其折现。根据企业会计准则的规定，预计资产未来现金流量的期限应当是（）。（2020年）u A.5年 D.企业经营期限u C.资产剩余使用寿命 B.永

9、久1-*例题u【解析】在预计了资产的未来现金流量和折现率后，资产未来现金流量的现值，只需将该资产的预计未来现金流量按照预计的折现率在预计的资产剩余使用寿命内加以折现即可确定。，选项C正确u【答案】C1-*u（一）资产未来现金流量的预计应考虑的因素 1.以资产的当前状况为基础预计资产未来现金流量（1）企业已经承诺的事项（如重组）的影响应包括在内；未承诺的不包括（2）正常的维护性费用应包括在内。预期的改良支出不包括 2.预计未来现金流量不包括筹资活动和所得税收付产生的现金流量，即是税前的现金流量 3.对通货膨胀因素的考虑应当和折现率相一致 4.内部转移价格应当调整，即应以市场交易价格为基础确定3项

10、不包括的内容1-*例题u【例题5单选题】下列关于企业为固定资产减值测试目的预计未来现金流量的表述中，不正确的是（）。u A.预计未来现金流量包括与所得税相关的现金流量u B.预计未来现金流量应当以固定资产的当前状况为基础u C.预计未来现金流量不包括与筹资活动相关的现金流量u D.预计未来现金流量不包括与固定资产改良相关的现金流量u u【答案】A1-*例题 u【例题6多选题】企业在减值测试时，下列各项关于预计资产未来现金流量的表述，正确的有（）。（2018年）u A.包括资产处置时取得的净现金流量u B.不包括与所得税收付有关的现金流量u C.包括将来可能会发生的、尚未作出承诺的重组事项u D

11、.不包括与资产改良支出有关的现金流量u u 1-*例题 u【解析】资产预计未来现金流量应当考虑的因素有：u 资产持续使用过程中预计产生的现金流量；u 为实现持续使用过程中产生的现金流量所必需的预计现金流出；u 资产使用结束，处置资产所收到或支付的净现金流量。u u【答案】ABD1-*例题 u【例题7单选题】18年12月31日，甲公司有一台原价为500万元、已计提折旧210万元、已计提减值准备20万元的固定资产出现减值迹象。经减值测试，其未来税前和税后净现金流量的现值分别为250万元和210万元，公允价值减去处置费用后的净额为240万元。不考虑其他因素，18年12月31日，甲公司应该为该固定资产

12、计提减值准备的金额为（）万元。（2019年）u A.30 B.20u C.50 D.60 1-*例题 u【答案】Bu【解析】18年末，该固定资产减值测试前的账面价值=500-210-20=270万元。u 可收回金额为公允价值减处置费用后净额和未来现金净流量的现值的较高者，因预计资产未来现金流量不应包括与所得税收付有关的现金流量，所以未来现金流量的现值为250万元，故可收回金额为250万元。u 甲应该计提的减值准备为270-250=20（万元）。1-*小结 影响因素 预计资产未来现金流量与折现率的关系1.对所得税的考虑一致 资产预计未来现金流量与折现率都是建立在所得税前基础上的2.对通货膨胀的考

13、虑一致 如果折现率考虑了通货膨胀，则资产预计未来现金流量也要考虑通货膨胀；反之亦然3.对资产特定风险的考虑不一致 如果资产预计未来现金流量已经对资产特定风险的影响作了调整，则折现率不用再考虑这种特定风险1-*u（二）折现率的预计u 应当是反映当前市场货币时间价值和资产特定风险的税前利率。折现率的确定，应当首先以该资产的市场利率为依据。如果该资产的市场利率无法从市场上获得的，可以使用替代利率估计折现率，例如可以根据企业加权平均资金成本、增量借款利率或者其他相关市场借款利率作适当调整后确定。u u（三）资产未来现金流量现值的预计（略）1-*u【例题8计算题】甲公司管理层216年年末批准的财务预算中

14、与产品W生产线预计未来现金流量有关的资料如下表所示（有关现金流量均发生于年末，各年末不存在与产品W相关的存货，收入、支出均不含增值税）。u 根据上述资料，计算甲公司各年度的净现金流量。例题课堂练习1-*u 项目 217年 218年 219年产品W销售收入 1 000 900 800上年销售产品W产生应收账款本年收回0 50 80本年销售产品W产生应收账款将于下年收回50 80 0购买生产产品W的材料支付现金 500 450 400以现金支付职工薪酬 200 190 150其他现金支出 120 110 90处置生产线净现金流入 50 例题课堂练习1-*u 各年度的净现金流量分别为：（单位：万元）

15、净现金流量17年 1000+0-50-500-200-12018年 900+50-80-450-190-11019年 800+80-0-400-150-90+50例题课堂练习1-*u（四）外币未来现金流量及其现值的预计1-*第三节 资产减值损失的确认与计量u 一、资产减值损失确认与计量的一般原则u 1.资产减值损失确认后，减值资产的折旧或者摊销费用应在未来期间相应调整（扣除已计提的减值），以使该资产在剩余使用寿命内系统地分摊调整后的资产账面价值（扣除预计净残值）。（见下图）u 2.资产减值准则所规范的资产，资产减值损失一经确认，在以后会计期间不得转回。u 二、资产减值损失的账务处理（略）u 1

16、-*u 如果资产可收回金额低于账面价值，企业应当将资产的账面价值减记至可收回金额，减记的金额计入资产减值损失 借：资产减值损失 贷：资产减值准备 减值后的账面价值成本累计折旧(或累计摊销)累计的减值准备 减值损失的确认 减值损失确认后，减值资产的折旧或摊销费用应在未来期间相应调整，以使该资产在剩余使用寿命内，系统地分摊调整后的资产账面价值（扣除预计净残值）以后期间的折旧基数=减值后的账面价值-预计净残值 减值后的处理1-*例题u【例题9单选题】2010年6月10日，某公司购入一台不需要安装的生产设备，支付价款、运杂费和保险费总计100万元，增值税17万元，购入后即达到预定可使用状态。该设备的预

17、计使用10年，预计净残值为8万元，直线法折旧。2011年12月因出现减值迹象，对该设备减值测试，预计该设备的公允价值为55万元，处置费用为13万元；如果继续使用，预计未来使用及处置产生现金流量的现值为35万元，假定设备计提减值准备后原预计使用寿命、预计净残值计提折旧的方法均不变。u 1-*例题u 要求：据上述资料，不考虑其他因素，回答下列第（1）题至第（2）题。u（1）该设备2010年计提折旧为()万元。u A.9.54 B.5.45 u C.5.37 D.4.6u（2）2012年该生产设备应计提的折旧为()万元。u A.4 B.4.25 u C.4.375 D.9.2u 1-*例题u（1）【

18、答案】D u【解析】该设备2010年计提折旧u=（100-8）106/12=4.6(万元)u（2）【答案】A u【解析】该设备2011年12月31日计提减值准备前的账面价值=100-（100-8）101.5=86.2(万元)，可收回金额为42万元，计提减值准备后的账面价值为42万元。2012年该生产设备应计提的折旧=（42-8）8.5=4(万元)。1-*第四节 资产组减值的处理u 一、资产组的认定u 1.何时认定资产组？u 资产？资产组？资产组组合？u u 2.认定资产组应当考虑的因素u（1）必要条件：以能否产生独立于其他资产或者资产组的现金流入为依据。u 范围变大1-*第三节 资产组减值的处

19、理u（2）参考条件u 1）应当考虑企业管理层对生产经营活动的管理或者监控方式（如按照生产线、业务种类/区域等管理）；u 2）对资产持续使用的方式和处置的决策方式。u u 3.要求：资产组认定后不得随意变更。1-*u 二、资产组的减值测试 u（一）方法u 1.单项资产如何减值测试？u 比较该资产的账面价值和可收回金额，如果前者大于后者，表示减值，计提减值准备。u 2.资产组减值测试方法与单项资产的测试方法相同。但是如果资产组已经减值，还需要将资产组的减值分配到资产组内的每一项资产中去。1-*u 可直接归属于资产组的资产账面价值与可以合理和一致地分摊至资产组的资产账面价值（例如分摊的商誉和总部资产

20、等）（1）资产组的账面价值（两者之和）（2）资产组的可收回金额（两者的较高者）资产组的公允价值减处置费用后的净额资产组的预计未来现金流量的现值（1）大于（2）表示减值1-*u【提示】资产组的账面价值通常不包括已经确认负债的账面价值。但资产组中如果已经包含了负债，例如确认的弃置费用，并且该负债对确定资产组的可收回金额其决定性作用，则在确定资产组的账面价值和未来现金流量的现值时，应该将已经确认的负债从中扣除。1-*u（二）减值损失如何在资产组内部分配？u 减值损失分配顺序 1.首先抵减分摊至资产组中商誉的账面价值 2.然后根据资产组中除商誉之外的其他各项资产的账面价值所占比重，按比例抵减其他各项资

21、产的账面价值因为商誉的价值最不确定，所以最先冲减其价值1-*u（二）减值损失如何在资产组内部分配？约束 条件 抵减减值损失后的各单项资产账面价值不得低于以下三者之中最高者：1.该资产的公允价减处置费用后的净额（如可确定的）2.该资产预计未来现金流量的现值（如可确定的）3.零 未能分摊的减值损失，应当按照相关资产组中其他各项资产的账面价值所占比重再次分摊1-*u 1-*uC1-*教材P127例题11u XYZ公司有一条甲生产线，生产光学器材，由A、B、C三部机器构成，成本分别为40、60、100万元，使用年限10年，直线法折旧，净残值为0。各机器均无法单独产生现金流量，但整条生产线构成一个资产组

22、。15年因出现减值迹象，公司对生产线减值测试。u 15年12月31日，A、B、C的账面价值分别为20、30和50万元，估计A机器的公允价值减处置费用后的净额为15万元，B、C机器都无法确定公允价值减去处置费用的净额以及未来现金流量的现值。1-*教材P127例题11u 整条生产线预计尚可用年限5年，其预计未来现金流量的现值为60万元，公允价值减去处置费用后的净额无法确定。u 要求：填写下列减值损失分配表，并编制确认减值损失的会计分录。（单位：万元）机器A 机器B 机器C 整条生产线（资产组）账面价值 20 30 50 100可收回金额 60减值损失 40减值损失分配比例 1-*教材P127例题1

23、1u 会计分录略。机器A 机器B 机器C 整条生产线（资产组）分配减值损失 分摊后账面价值尚未分摊的减值损失二次分摊比例二次分摊减值损失应该确认减值损失总额二次分摊后账面价值 15 16.875 28.125 601-*u 三、总部资产的减值测试u（一）总部资产减值测试的特点 总部资产通常难以单独进行减值测试，需要结合其他相关资产组或者资产组组合进行。总部资产的减值一定要分摊至相关的资产组或资产组组合中来考虑。u（二）总部资产减值测试的思路1-*1-*教材P128例题12u ABC公司拥有A、B、C三个资产组，2020年末它们的账面价值、预计剩余使用寿命见下表，直线法折旧，无商誉。因竞争对手推

24、出了更高技术含量的产品，对ABC公司产品产生重大不利影响，为此该公司决定20年末对各资产组减值测试。u ABC公司的经营活动由总部负责，总部资产包括一栋办公楼和一个研发中心，账面价值分别为300万元、100万元。办公楼的账面价值可以在合理和一致的基础上分摊至各资产组，但研发中心的账面价值难以分配至各资产组。u 1-*教材P128例题12u A、B、C三个资产组及由它们组成的最小资产组合（即ABC整个企业），公允价值减去处置费用后的净额难以确定，未来现金流量现值分别为398、328、542和1440万元。资产组A 资产组B 资产组C 合计账面价值（万元）200 300 400 900剩余使用年限

25、（年）10 20 20 按使用寿命计算的权重 1 2 2 加权计算后的账面价值 200 600 800 1600分配办公楼的账面价值 37.5 112.5 150 300分配后的各资产组账面价值 237.5 412.5 550 12001-*教材P128例题12（解题步骤）u 1.将总部资产办公大楼的账面价值分配到各资产组，然后判断各资产组的减值情况。（单位：万元）u 项目 分配办公大楼后的账面价值 可回收额 减值资产组A 237.5 398 没有减值资产组B 412.5 328 84.5资产组C 550 542 81-*教材P128例题12（解题步骤）u 2.将各资产组的减值损失在资产组本身

26、和所分摊的总部资产之间分配；项目 账面价值的构成 按照账面价值比例分配减值损失 资产组B本身的账面价值300（300/412.5）84.5=61.45分摊的总部资产112.5 84.5-61.45=23.05 资产组C本身的账面价值400（400/550）8=6分摊的总部资产150 86=21-*教材P128例题12（解题步骤）3.计算减值后各资产新的账面价值；项目 减值前的账面价值 分配的减值损失 新的账面价值资产组A 200 无 200资产组B 300 64.45 238.55资产组C 400 6 394 总部资产（办公大楼）300 23.052=25.05 274.951-*教材P128

27、例题12（解题步骤）4.最后把不能分摊的总部资产研发中心，纳入资产组组合（由资产组A、资产组B、资产组C和办公大楼组成），（即为ABC公司）进行减值判断。项目 账面价值 可回收额 减值判断资产组组合（ABC公司）200238.55394274.95(研发中心)100=1207.5 1440 没有减值【另法】资产组组合（ABC公司）200300400300(研发中心)100-84.5-8=1207.5 1440 没有减值1-*第五节 商誉减值测试与处理u 一、商誉减值测试的基本要求u 1.商誉至少应当在每年年度终了进行减值测试。u 2.商誉应当结合与其相关的资产组或者资产组组合进行减值测试。u

28、3.对于已经分摊商誉的资产组或资产组组合，不论是否存在资产组或资产组组合可能发生减值的迹象，每年都应当通过比较包含商誉的资产组或资产组组合的账面价值与可收回金额进行减值测试。u u 1-*u【提示1】使用寿命不确定的无形资产和商誉，无论是否存在减值迹象，都应当至少于每年年末进行减值测试。u【提示2】商誉只有在非同一控制下的企业合并中才会产生。吸收合并时，商誉出现在个别报表中；控股合并时，商誉反映在合并报表中。1-*u 二、商誉减值测试的方法与会计处理u（一）含商誉的资产组减值测试方法 1 先确定不包含商誉的各资产组（组合）的减值情况 2 再对包含商誉的资产组（组合）减值测试。比较这些资产组（组

29、合）的账面价值（含分摊的商誉）与可收回金额；如果减值，应确认相应的减值损失 3资产组/组合的减值损失如何分配 减值损失金额应先抵减分摊至资产组（组合）中商誉的账面价值，再根据除商誉之外的其他各项资产账面价值所占比重，按比例抵减其他各项资产的账面价值 分摊减值损失后的各资产账面价值不得低于三者中的较高者：（1）公允价值减去处置费用后的净额；（2）未来现金流量现值；（3）零1-*例题u【例题10多选题】下列关于商誉会计处理的表述中，正确的有（）。（2016年）u A.商誉应结合与其相关的资产组或资产组组合减值测试u B.与商誉相关的资产组或资产组组合发生的减值损失首先抵减分摊至资产组或资产组组合中

30、商誉的账面价值u C.资产负债表日商誉不存在减值迹象的，无需减值测试u D.与商誉相关的资产组或资产组组合存在减值迹象的，首先对不含商誉的资产组或资产组组合减值测试 1-*例题u【答案】ABDu【解析】选项C，资产负债表日，无论商誉是否存在减值迹象，都应该至少在每年年度终了对其减值测试。1-*u 控股合并下含商誉的资产组减值测试方法1-*u 计算步骤：（二）商誉减值的会计处理（略）1-*例题u【例题11单选题】甲企业2018年5月通过非同一控制下企业合并取得乙公司60%的股权，能够对乙实施控制。甲公司因该项合并确认了商誉7200万元。18年末，乙公司可辨认净资产账面价值18000万元，按购买日

31、的公允价值持续计算的金额18800万元。甲公司将乙公司认定为一个资产组，确定该资产组在18年末的可收回金额为22000万元。经评估，甲公司判断乙公司资产组不存在减值迹象。不考虑其他因素，甲公司在18年度合并财务报表中应该确认的商誉减值损失为（）万元。（2019年）u 1-*例题u A.3200 B.4000 u C.8800 D.5280u 1-*例题u【解析】乙公司完全商誉=7200/60%=12000万元，包含完全商誉的净资产在合并报表中的账面价=18800+12000=30800万元，可收回金额22000万元，该资产组减值30800-22000=8800万元，应该全额冲减完全商誉8800

32、万元。合并报表中只反映归属于母公司的商誉，所以合并报表中应确认的商誉的减值损失金额=880060%=5280万元u【答案】D 1-*例题？u【例题12单选题】19年1月1日，甲公司以1800万元购买了非同一控制下的乙公司60%的股权。购买日，乙公司可辨认净资产账面价值2300万元，公允价值2500万元，无负债和或有负债。19年末，乙公司可辨认净资产账面价值2500万元，按购买日的公允价值持续计算的金额2600万元。甲公司认定乙公司所有资产为一个资产组，该资产组在19年末的可收回金额为2700万元。经评估，甲公司判断乙公司资产组不存在减值迹象，不考虑其他因素，甲公司在19年度合并利润表中应该列报

33、的资产减值损失金额为（）万元。（2019年）1-*例题？u A.零 B.200u C.240 D.400 u【答案】C 1-*相关链接u 教材P131例题13u 资产组的减值，首先应该冲减归属于母公司的商誉和归属于少数股东的商誉，然后将剩余的减值部分分摊至资产组的其他资产（即子公司的可辨认资产），但不需要按比例在这些子公司的可辨认资产之间分配剩余减值部分，为什么？u 1-*相关链接u 我国现行的合并报表理论，采用的是修正的实体理论，该理论强调的是：u 1.合并资产负债表中应该包括子公司全部资产、负债，并且是按照合并日的公允价值全部计入合并资产负债表中；u 2.合并资产负债表中子公司的商誉，仅确认母公司享有的商誉（即母公司购买的溢价部分），而不是确认子公司的整体商誉。如下图：u u 1-*相关链接1-*u 教材：P127例题11u P128例题12u P131例题13u u 轻松过关1u P179：同步强化练习题 u u 本章作业