新三板挂牌企业年报审计风险应对研究——以广东温迪公司为例_正文.docx

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1、引言近年来新三板市场发展迅猛，这对于我国市场的多层次化无疑是有益的，同时也为一些中小企业提供了良好的融资平台。然而通过近几年股转系统的监管信息可以知道，挂牌企业在年报审计中仍然存在较多的问题，最常见的如违规披露，这些问题不仅是企业自身的原因，也涉及到对企业进行审计的事务所，严重影响了市场的信息质量。同时特定的市场环境、企业自身的问题以及新三板监管力度的欠缺，也使得新三板挂牌企业年报审计的风险较高。本文通过对新三板挂牌企业年报审计的分析，以广东温迪公司为例，分析影响新三板企业年报审计风险的影响因素，并有针对性的提出降低审计风险的对策建议。本文对新三板挂牌企业年报审计的研究是风险导向审计在高风险领

2、域的一次拓展性应用研究，同时也对注册会计师在新三板年报审计过程中提供了理论指导。此外，通过对年报审计的研究，不仅可以规范中小企业的年报行为，而且可以降低审计风险，提高会计师事务所的审计效率和审计质量，使得新三板市场的治理环境更加完善。一、新三板市场年报审计概况（一）新三板市场基本情况新三板市场是除上交所与深交所以外的第三家证券交易所，全称是全国中小企业股份转让系统，挂牌企业的相关事宜均在该系统进行，而为了与原来的退市公司与两网公司进行区别，形象的称之为“新三板”。虽然新三板市场的场所性质与法律地位和上交所、深交所一致，但其市场流动性远低于主板市场和创业板市场。新三板市场主要服务于创新创业型中小

3、企业，设立的目的是鼓励民间投资，促进中小企业发展，完善我国多层次资本市场体系。在国家政策的大力扶持下，新三板市场发展迅猛，截至2019年11月8日，共有9158家企业在新三板市场挂牌。如图1所示，2014年挂牌企业数量增长迅猛，增长率高达341.57%，可以看出在这一期间，新三板市场发展态势良好。而在2014后由于相关法律文件对挂牌企业的规范以及市场监管力度的加强使得挂牌企业的增长率持续下降，到2018年虽然为10691家成功挂牌，但其增长率却将为负值。图 1 2012-2018年新三板挂牌企业总数及增长率变化数据来源：全国中小企业股份转让系统（二）新三板市场挂牌企业基本特征1行业分布较为集中

4、由于新三板市场的服务对象比较明确，所以新三板挂牌企业的行业分布较为集中，如图2所示，截至2019年6月30日，新三板市场中工业企业的占比高达29.59%，信息技术企业的占比仅低于工业企业，达到了26.19%，原材料和非日常生活消耗品在新三板市场中的分布也比较广。高新技术产业在新三板市场中所占比例较高，主要是因为新三板市场主要服务于创新创业型企业，并且这些产业具有较好的创新性和成长性。新三板市场扩容以来，信息技术、航天等高新技术企业一直是比较受欢迎的企业。 图 2 新三板挂牌企业行业分布状况（截至2019-6-30）数据来源:全国中小企业股份转让系统2规模小且业绩增速较快新三板市场中的挂牌企业大

5、多在成立时间较短，规模较小，而这样的企业想要获得融资是比较困难的，因而在新三板挂牌的重要目的之一就是获取融资，以此来扩大公司规模。通过股转系统中2019年新三板的注册资本和营业收入的分析可知，新三板挂牌企业普遍存在规模小的特点。根据转股公司的数据来看，营业收入少于5000万的企业共有3431家，占整个市场的36.79%。根据中国经济新闻网数据显示，截至2019年第三季度末，新三板市场净利润平均增速为27.09%，远远高于A股净利润同比增速9.40%。3内部控制制度相对不健全内部控制存在缺陷这一问题是大多数挂牌企业都存在的问题。大多数挂牌企业在未挂牌前一般是家族企业，而这些企业有一个相同的特点就

6、是股权高度集中，且内部审计存在缺陷或者内审独立性不高，而由于新三板市场没有对挂牌企业的内部控制做出强制性规定，使问题没有在企业挂牌时就得到及时解决；此外，大多数挂牌企业的职责分工不明确，财务制度的规范性存在问题，从而影响了内部控制活动的开展。4高成长性与高风险性并存新三板挂牌企业主要以高新技术企业为主，截至2019年9月末该类企业在新三板市场占比高达 65%。挂牌企业涉及众多新兴领域，其发展规模和产品都比较新颖，一旦成功开发并被市场认可，其发展速度将非常迅速。但是，这些企业需要在研发上投入大量资金，如果资金和人力不能满足需求，企业很可能出现经营困难，并且研发成果转化为生产力的过程很长，在这个过

7、程中稍有差错都有可能使得之前的努力付诸东流，可见挂牌企业的风险之高。挂牌企业的高风险性在市场估值中的表现也很明显，根据股转系统估值统计数据显示，截至2018年末，平均市盈率高达20.86，远高于同期的中小板和创业板。（三）新三板挂牌企业年报审计现状1新三板市场年报审计整体情况新三板市场宽松的准入条件、严格的市场监管环境使得近些年来挂牌企业的违规情况数见不鲜。根据股转系统数据显示，挂牌企业因违反市场规定在2018年收到268条问询函、236条自律监管措施公告，共504条。2019年上半年收到股转系统发出的监管公告118条，虽然与去年相比有所降低，但仍然处于较高水平。同时，会计师事务所未尽其能的情

8、况不遑枚举，仅在2018年第一季度就有6家会计师事务所收到了股转系统发出监管函。挂牌企业由于监管处罚而更换事务所的公告层见叠出，截至2019年6月30日，新三板市场发布的变更会计师事务所的公告有886条，而2018年全年有1773条。导致上述问题的原因不仅包括企业自身存在的财务管理方面的问题，还包括如今挂牌企业与会计师事务所之间的供需矛盾给事务所带来的压力。截至2018年末，能够为新三板挂牌企业审计的会计师事务所共有39家，这些会计师事务所要审计3569家上市公司以及10691家挂牌企业，且都需要在规定的截止日前出具审计报告，供需差异十分明显。此外，出于减少费用的考虑，大多数挂牌企业选择的是国

9、内的会计师事务所，而国际四大会计师事务所在新三板市场的服务对象仅为36家，占比0.34%，不到1%，这毫无疑问又加大了会计师事务所的压力，使得整个审计过程充满问题。如表1所示，前十位的会计师事务所需要服务6372家挂牌企业，业务量十分庞大。表 1 2018年新三板市场会计师事务所服务数量表序号主办会计师事务所服务企业数量1中兴财光华会计师事务所8972瑞华会计师事务所7763大华会计师事务所7534立信会计师事务所7265大信会计师事务所6916天健会计师事务所6317亚太（集团）会计师事务所5418北京兴华会计师事务所4949中兴华会计师事务所48310天职国际会计师事务所380数据来源：搜

10、狐财经2新三板年报审计中面临的问题及特点通过整理分析可知，新三板挂牌企业的审计业务有如下特点：（1）挂牌企业整体风险水平较高鉴于新三板市场环境和挂牌公司的特点，大多数企业发展迅速，但其内部管理存在不成熟不规则的问题，人员素质和专业能力也稂莠不齐。而挂牌企业为了顺利挂牌或避免被停牌，经常在信息披露期间的出现违规行为，甚至以舞弊或披露虚假信息为代价，这大大增加了整体市场审计风险。同时，从近年来监管情况来看，挂牌企业的内部控制、资本占用、信息披露等违规行为也很多。另外，越来越多的监管信息也表明，在新三板市场上挂牌企业有很多违规行为和很高的市场风险。（2）审计业务关注度高随着新三板市场的兴旺发展，越来

11、越多的投资者进入新三板市场，且挂牌企业属于非上市公司，各股东、管理层、治理层、投资者、员工以及监管机构都各自密切关注着挂牌企业的年报信息，因此他们会特别重视审计人员开展的审计工作以及出具的审计报告。加之由于新三板市场行业的波动以及挂牌企业所处行业的波动，使得企业的波动性很大，转板或者退市的现象频繁出现，使利益相关者对审计结果尤为关注。（3）审计工作量大前文所提到的会计师事务所与挂牌企业之间的供需不平衡，导致会计师事务所在处理挂牌企业的审计业务时，人力资源左支右绌，在业务繁忙时无法应对如此大的工作量，除此之外，在历年的年报审计中发现，挂牌企业中的中小企业大多数存在股权集中、会计基础薄弱、内部控制

12、缺失等问题，从而使挂牌企业的年报审计存在更高风险。而为了降低审计风险，本就人员匮乏的审计项目组不得不采取更多更全面的审计方法，实施更多的细节测试，来确保获取的是充分适当的审计证据，这显然再次加大了审计人员的工作量。（4）领域多样审计难度大就目前而言，新三板市场对于行业的包容度远大于主板市场，其中以新兴企业居多，同时兼顾多行业领域，而挂牌企业所涉及的行业中难免存在陌生或者专业性较高的行业领域，这使得大多数审计人员在对这些领域缺乏了解的情况下很难做出恰当的职业判断。即使审计人员有足够的专业胜任能力，在面对审计报告中所涉及的被审计单位的专业内容时，同时又要兼顾审计报告使用者的理解能力，需要将报告转化

13、成通俗易懂的以财务数据为基础的审计报告，这无形中又加大了审计难度。二、广东温迪公司年报审计案例介绍（一）广东温迪公司背景介绍1.发展概况广东温迪数字传播股份有限公司简称广东温迪，于2002年正式成立，2015年在全国中小企业股份转让系统成功挂牌。公司在2014年抓住互联网这一机遇，由传统公关服务向数字化平台转型，并提出了“以传播链接数据”的数字化战略。广东温迪公司在挂牌后并没有获得实质性的利益，反而使企业丢失了媒介代理和制作这两部分收入，并且加重了企业的负债，使企业的偿债能力风险增加；在股权控制方面，公司存在很严重的“个人主义”色彩，公司的控股股东兼实际控制人关丽芬拥有绝对的话语权，并且与两位

14、持较多股份的股东是姐妹关系。公司在2015年至2017年间持续发生巨额亏损，最终因经营不善，于2018年停牌。同时，股转系统对广东温迪公司及其股东做出了通报批评的处分。2.财务状况广东温迪公司于2015年成功挂牌，但从表 2可以看出，公司的盈利能力并没有因挂牌而有所增强，营业收入不升反降，尤其是在净利润方面，2016年比2015年下降了3257.06万元，2017年相比2016年来说，尽管有所好转，却仍然处于巨额亏损状态。表 2广东温迪公司2015年-2017年度盈利能力情况表（单位：万元）指标2015年2016年2017年营业收入9494.564707.272893.03毛利率29.48%-

15、23.78%0.08%净利润-878.37-4135.43-1506.80归属挂牌公司股东净利润-716.19-3892.87-1504.31在偿债能力方面，从表3可以看出，广东温迪公司在挂牌后进行了进一步扩张，2016年的总资产相比2015年增加了16.57%，负债增加了75.79%，资产负债率由2015年的56.27%上涨到了84.85%，流动比率由2015年的166.00%下降至105.51%。而在2017年公司的资产与负债分别减少了4143.28万元和2636.48万元，资产负债率高达96.60%，流动比率也从2016年的105.51%下降到了66.85%，远低于标准水平，由此可知，广

16、东温迪公司的偿债能力存在严重问题。表 3广东温迪公司2015年-2017年度偿债能力情况表（单位：万元）指标2015年2016年2017年资产总计9973.8111626.407483.12负债总计5612.049865.297228.81归属于挂牌公司的净资产4180.581664.85153.77归属于挂牌公司股东的每股净资产1.150.450.04资产负债率56.27%84.85%96.60%流动比率166.00%105.51%66.85%从广东温迪公司的营业收入构成来看， 2015年全年收入9494.56万元主要来源于品牌管理、广告策划、媒介代理以及制作四大业务，其中占比最高的是广告策

17、划和品牌管理，分别达到了52.45%和29.29%。而2016年减少了媒介代理这一部分收入，2017年相继减少了制作收入，在挂牌融资后，公司业务呈现不增反减这一奇怪现象。2016年和2017年的营业收入分别为4707.27万元和2893.03万元，相比上一年分别下降了50.42%和38.54%，但占比最高的仍然是广告策划和品牌管理。由此可见，公司在挂牌后并没有获得良好的经济效益。表 4广东温迪公司2015年2017年收入分布占比表类别2015年2016年2017年品牌管理收入29.29%14.12%67.27%广告策划收入52.45%60.37%32.73%媒介代理收入9.64%-制作收入8.

18、62%25.51%-总的来说，广东温迪公司在挂牌后，2016年和2017年的资产增长率为16.57%和-35.64%，营业收入增长率分别为-50.42%和-38.54%，2016年的净利润更是从-878.37万元下降至-4135.43万元，2017年虽然有所好转，但仍处于巨额亏损状态。可知广东温迪公司在近几年的经营中，各方面的财务指标都没有取得增长，反而降势凶猛，公司的经营发展存在问题。（二）广东温迪公司年报审计概况广东温迪公司在挂牌前的2012年、2013年和2014年由大信会计师事务所进行连续审计，且出具的都是标准无保留意见。在2015年第一年挂牌后，仍然由大信会计师事务所进行审计，且审计

19、人员大部分不变，在审计过程中大信会计师事务所已审计出公司在内部控制、应收账款和营运资金等方面存在重大错报风险，但未进行更多的细节测试，而轻信被审计单位的解释出具了标准无保留审计意见。此后两年，中审众环会计师事务所和亚太（集团）会计师事务所分别出具了无法表示意见和保留意见审计报告，且都提醒被审计单位关注内部控制风险和偿债能力风险，但并没有引起被审计单位的足够重视。这些审计意见说明广东温迪公司的年报审计风险较高。三、广东温迪公司年报审计风险种类及成因（一）广东温迪公司年报审计风险种类1. 股权结构过于集中从广东温迪公司的股权结构来看，公司的普通股股东从2015年的64人增加到了2017年的136人

20、，前十名股东的持股比例从92.65%下降至78.57%，股权进行初步分散，但第一大股东仍然是关丽芬，占比超过50%，拥有绝对的控制权。再者，值得注意的是，如图3 所示，值得注意的是，第一股东与持股股东关丽华、关丽碧是姐妹关系，共同控股63.85%，且公司的董事兼副总经理由关丽碧担任，监事会主席由关丽华担任，这加大了公司重大错报风险。第一股东：关丽芬董事：关丽碧、关丽华最终控股54.88%8.97%63.85%图 3 广东温迪公司股权控制示意图广东温迪公司的组织机构较为简单，甚至忽略了一些必要的组织设置。公司仅设有董事会、监事会以及董事会秘书办公室，没有设置职工代表大会，也没有再董事会下设专门委

21、员会。另外，广东温迪公司没有设置内审机构，从而影响了企业查错防弊的能力，加大了重大错报风险。2. 内部控制存在缺陷广东温迪公司于2015年挂牌，公司的内部控制至今仍处于逐步完善的阶段，从现有的内部控制制度来看，广东温迪公司的内部控制存在很多缺陷。首先，公司的董事长关丽芬兼任总经理，这使得她的个人权利非常大，她领导的管理层也十分容易出现凌驾于内部控制的现象。最明显的表现在财务方面，公司的管理层没有重视财务人员的审核功能，致使董事长在没有经过必要的决策程序的情况下进行了资金占用，而财务负责人也没有提出异议或者合理的建议。此外，由于财务人员的不作为，使得管理层对公司进行盲目扩张与融资，而没有事先进行

22、资金预算与偿债能力预估，致使公司因无法按时偿还欠款而出现经营危机。此外，董事会与监事会的职责划分不清，董事会与监事会没有发挥各自的作用，没有在公司的经营上把控好大方向。这些都加大了广东温迪公司年报审计的重大错报风险。3.持续经营存在不确定性广东温迪公司2016年和2017年因为前期的盲目扩张而进行了大量的借款与融资，但因投资失利，资金回笼失败，公司未能按时偿还中国银行、浦发银行等公司的欠款。银行逾期未收到公司还款而上诉公司，导致公司的流动资金被法院冻结，从而致使大量员工因公司运转困难离职，使得公司的经营处于停滞状态。此外，2017年7月，广东温迪公司因信息披露存在违法行为而被证监会立案调查，这

23、严重影响了公司的经营状况。4.营业收入和净利润增长异常纵向来看，从广东温迪公司2015年的财务报告可以看出，公司全年的营业收入为117083988.34元，较2014年增加了91154206.31元，增长率为351.54%。从净利润来看，广东温迪公司2015年的净利润为21921784.84元，比2014年增加了18889429.86元，增长率为622.93%。然而，广东温迪公司在2015年营业收入和净利润都出现大幅度增长的情况下，经营活动现金流量净额却出现下降，从2014年1568119.93元下降至-50921345.99元。由此可知，公司的营业收入与净利润和经营活动现金流量净额呈反向变化

24、。横向来看，如表5所示，通过将广东温迪公司与同行业其他企业相比较发现，公司的营业收入和净利润的增长率远远高于行业平均水平。通过对广东温迪公司的财务数据进行横纵对比分析后发现，公司的营业收入与净利润的增长变动背离了行业整体增长变动，增加了财务报告的可疑性，也加大了广东温迪公司的重大错报风险。表 5 广东温迪公司2015年收益增长环比表数据来源：全国中小企业股份转让系统5.关联交易频繁发生2015年，广东温迪公司的股东频繁的进行关联方交易，且数额涉及较大。其中值得关注的是，公司在未履行决策的情况下，与弗林科技有限公司因资金拆借发生往来款30万，与域询科技有限公司发生往来款20万。同时，广东温迪公司

25、的实际控制人关丽芬以及股东关丽华、关丽碧也在同一报告期内发生资金占用，且这些资金属于无偿占用。此外，2016年公司的第一大股东在没有履行必要的决策程序纷扰情况下发生了100万元的关联交易，这使得公司的重大错报风险进一步加大。6.计划审计工作存在缺陷对于任何一项审计业务，都必须根据被审计单位的性质和环境来制定的合理的审计计划，再根据审计计划来执行审计任务，使得审计工作有效推进。然而在大信会计师事务所审计广东温迪公司2015年的年报时，值得关注的是被审计单位存在偶发性关联交易的连续性和必要性问题，其中涉及大额资金，但审计项目组并没有引起重视从而修改审计计划，而是以原来的重要性水平为基础继续进行审计

26、工作。这些疏漏显然无法将检查风险降低至可接受水平来实现审计目标。此外，广东温迪公司还存在严重的管理层凌驾于规章制度的情况，根据审计准则的要求，审计人员应当对广东温迪公司实施内部控制测试并对内部控制的有效性进行评价，但事务所并没有进行内控测评，使得审计风险增加。审计计划中的这些缺陷，使得审计人员的部分程序流于形式，并不能从中获取充分适当的审计证据来支撑审计结论，实现审计目标。（二）广东温迪公司年报审计风险成因1.股权结构过于集中的风险成因分析通过对新三板市场挂牌企业特点的整理分析可以发现，大多数挂牌企业都是中小型企业，而这类企业最显著的特点就是规模较小。规模小意味着不用太多的管理人员就可以对企业

27、进行有效的管理，因而公司的管理权与控制权一般在一个人手中。一般规模较小的企业是家族企业或者个人控股，在本文案例中出现的广东温迪公司，显然属于个人控股，并参与公司管理。2.内部控制存在缺陷的风险成因分析广东温迪在公司的治理上，由于董事长关丽芬拥有绝对的控股权，这赋予了实际控制人绝对的地位和过高的权限，同时又无法进行合理的限制，使得公司的内部控制存在极大的问题。且公司的监事会由三人组成，其中两人是公司的持股股东，更有一人与董事长是姐妹关系，这样的亲属关系加利益关系，毫无疑问影响到了监事会的独立性。此外，内部控制的运行需要时间，公司的董事与管理层频繁更换，势必会影响到公司制度的执行。3.持续经营存在

28、不确定性的风险成因分析广东温迪公司在挂牌后，管理层盲目进行扩张与融资，在此情况下，公司2016年投资的安徽卫视的综艺节目也由于诉讼等问题而未收到欠款4000万元，后2017年又决策失误继续投资该综艺，但该综艺由于不可控因素而停播，公司计提坏账660万元，使得经营活动资金大幅减少。而公司的营业收入以应收账款为主，2015年应收账款高达70%以上，2016年虽然有所好转，但也仍然达到了50%，且公司的投资大多周期较长，回款较慢。由于应收账款收不回，公司选择了进行了短期借款，2016年发生短期借款4050万元，2017年发生短期借款3144.46万元，且贷款大部分已经逾期。4.营业收入和净利润增长异

29、常的风险成因分析公司在一般情况下，都会下意识的选择规避对自己不利的信息而放大自身优势，以此来拉拢投资。而广东温迪公司在2017年的年度报告的风险提示表中，提出了持续经营风险和偿债能力风险，考虑到公布公司的财务问题会使股价大幅波动，给股东带来负面影响，公司管理层有对财务报告进行调整修改的动机，甚至进行财务舞弊。其次，由于广东温迪公司面临停牌的危险，使得公司对粉饰财务报表的可能性加重。5.关联交易频繁发生的风险成因分析广东温迪公司的实际控制人兼总经理拥有绝对的决策权，公司的所有权与经营权没有进行分离，而监事会也由其亲属以及持股股东担任，这体现了三权合一的现象。在公司缺乏内部控制的情况下，财务部门如

30、同虚设，只要有董事长的签章即可支取资金，而没有充分发挥其审核功能，使得公司在没有经过必要的决策程序下进行了多笔关联交易。6.计划审计工作存在缺陷的成因分析审计计划审计工作是一个连续且随着审计工作的推进不断修改的工作，贯穿于整个审计过程，并不是审计过程中一个独立的阶段，在整个审计过程中具有重要的指导意义。审计计划的不合理会导致审计人员在审计时出现错误判断，影响审计效率和审计证据的充分适当性，最终无法达到预期的审计目标，浪费有限的审计资源，增加审计成本。而大信会计师事务所在2015年的连续审计中，继续沿用之前三年的注册会计师担任项目组组长，部分成员也有所重复，导致审计人员过于信赖被审计单位以及之前

31、的审计数据，没有关注报告期的风险类别较之前期是否发生重大变化。再者，由于审计人员与被审计单位人员的熟识，使得在后续审计过程中发现问题也轻信被审计单位的解释而没有引起重视并修改审计计划。四、新三板挂牌企业年报审计风险应对建议（一）深入了解挂牌企业的性质及环境新三板挂牌企业受市场环境和企业自身环境的影响，本身就比主板市场的重大错报风险更高，但审计人员可以采取以下措施对其进行识别和防范，并将其控制在可接受的水平内。了解被审计单位的性质极其环境是审计工作的重要起点，因此在应对重大错报风险时也应该要充分了解被审计单位的性质及环境。以此为出发点才能充分认识到被审计单位的风险点，才能设计出合理的审计计划和有

32、效的审计程序。在本文的案例中，大信会计师事务所对广东温迪公司的性质及其环境的了解就流于形式，使得整个审计计划存在纰漏，审计过程流于表面。加强了解行业环境的起点，主要在于了解行业状况和监管环境。大体上，审计人员对于行业的了解比较宽泛，但也应该有重点。例如在本次案例中的公共管理服务行业，大信会计师事务所应该结合当下的总体经济形势和相关法律文献，以此来了解行业的总体环境，并结合与其他企业的对比分析来判断被审计单位的经营状况的变种是否在合理范围内。而对一些高新技术企业，审计人员不仅需要了解行业的基本情况以及现状，还需要考虑技术更新的速度，了解技术额淘汰对于企业的风险性，并且对于审计人员无法理解的专业问

33、题，应该请教行业专家的帮助。其次需要重点了解的是被审计单位的性质，其具体包括股权结构和组织结构、对外筹资与投资活动以及关联交易的披露等。企业在性质方面的问题会为内部控制的有效性埋下隐患，在本案例中，管理层凌驾内部控制的广东温迪公司就是鲜活的例子。再者，尽管广东温迪公司没有在会计政策和会计估计方面查出有重大问题，但是在对一些规模较小的企业进行审计时，审计人员应当了解被审计单位所选用的会计政策是否符合会计准则要求，例如审计人员应该对新兴技术行业所选用的会计政策是否被广为接受和存在争议进行了解。最后，新三板市场存在融资效率低，流动性差等问题，因此审计人员应当考虑是否存在由于财务压力而粉饰报表进行舞弊

34、的可能。一旦存在，审计人员即使合理的实施了审计程序，也可能无法查出所有的重大错报，此时应当调高整体重要性水平。（二）加强对挂牌企业的内部控制审计与主板市场相比，新三板市场的挂牌企业大多受企业规模的影响，第一股东拥有绝对控制权，因此客观上给人造成了挂牌企业的内部控制存在问题的印象。由于新三板市场的监管法律体系不完善，致使挂牌企业的内部控制制度存在许多问题，也因此提高了企业年报审计的重大错报风险水平。在这样的审计环境下，审计人员应当高度重视因内部控制缺陷而存在的重大错报风险，并设计和实施相应的审计程序。但现实的情况大多与大信会计师事务所相似，由于业务量大，且资源配置紧张，导致审计人员无法获取充分适

35、当的审计证据，从而影响了最终的审计结论，因此这需要审计人员对内控控制有效性审计做出合理的审计安排。首先，在了解被审计单位的性质与环境时，审计人员就应当初步了解被审计单位的内部控制环境，并对其进行初步评价。此外，审计人员还应当考虑的是被审计单位的性质对有效性的影响。其次，审计人员在评价内部控制运行有效性时应当考虑不相容职务分离、权限控制、关联交易的审批流程是否一致得到有效执行，并到被审计单位的主要经营活动场所观察其内部控制的执行情况。若有必要，审计人员还需实施穿行测试。最后，审计人员需要结合以上信息对被审计单位的内部控制有效性做出信赖与否和其对此次审计工作的影响的评价。（三）重视对收入相关数据的

36、分析由于市场的侧重点不同，新三板市场更关注额的是业务的成长性和可持续发展性，而对于企业的盈利情况没有强制要求，但与主板市场一致的是，收入增长情况和毛利率是衡量企业盈利能力的重要指标。审计人员在对挂牌企业进行审计时，应当结合行业平均盈利水平来评价其营业收入和毛利率的合理性。尤其是当企业存在财务压力或业绩压力时，审计人员应当假设收入存在舞弊风险，并对各项交易进行重点测试。而在广东温迪公司2017年的年报审计过程中，审计人员没有对收入变动的原因进行深入分析，也没有将毛利率和主营业务收入与现金流量作对比，忽略了数据之间的不匹配变动情况。为了实现对收入的准确分析，审计人员应当结合被审计单位的性质和环境，

37、在审计过程中始终保持着职业的怀疑态度，并有根据的设想收入确认可能存在的舞弊形式。例如，当被审计单位觉得下一年的营业指标难以完成时，就很有可能推迟确认收入，将本期已经实现的营业收入推迟至下一期；相反，若管理者觉得本期的营业计划无法完成时，为了逃避股东大会的压力，很有可能虚增收入。同时，还应当分析主营业务收入与相关财务报表项目之间的联系，比如应收账款长期挂账或其增长趋势与销售收入不一致时，审计人员应当提高警惕，并通过实施相关的截止测试和细节测试来分析其真实合理性。而当被审计单位在报告期内出现收入大幅增长时，审计人员应当与行业总增长情况和其他企业相关数据作对比，并要求管理层解释其中存在的重大差异，以

38、此来评估其合理性。（四）重点审计关联方交易对于关联交易的审计，应当从界定与识别关联方交易开始，审计人员按照会计准则对关联交易进行识别，对模糊难以识别的关联交易，审计人员应当以实质重于形式为基础进行排查。对于被审计单位提供的关联方交易的名单，审计人员应当分析其完整性，必要的时候可以请教专家进行协助。此外，审计人员应当高度重视与关联交易有关的重点账户，例如货币资金、应收账款等，关注其是否存在频繁或者重大变动，若存在异常，审计人员应当追加实施细节测试。其中审计人员尤其需要重点关注的是货币资金的期初期末余额变动情况，分析其变动是否与关联方交易有关，若有关，则审计人员需要评价其合理性。对于明显超过正常波

39、动范围的关联交易，审计人员应当确认为特别风险。最后，审计人员若在设计和执行审计程序是，能够获取直接与关联方交易有关的财务信息，则能够在一定程度上提高关联交易的审计有效性。（五）完善审计计划工作由于新三板市场与主板市场之间的差异，市场主体也存在诸多不同，审计人员应当深入了解市场主体的特点和其相关制度，并结合行业最新情况、市场运行规则以及企业自身特点来制定适宜的审计计划，如此将能在一定程度上降低检查风险。例如由于交易方式的不同，将挂牌企业分为创新层和基础层，对二者的监管程度也不相同。为此审计人员需要明确被审计单位所属层级，并结合自身对企业的了解来制定适宜的审计计划，实施审计程序，从而减少审计过程中

40、的检查风险。当然，审计计划不是一成不变的，审计计划贯穿于整个审计过程中，是一项持续的工作，审计人员应当根据获取的最新信息来修改审计计划，这样才能及时应对审计过程中出现的各种情况。另外，在审计计划阶段审计人员应当充分考虑到挂牌企业年报审计中存在的特殊问题，比如小企业税收优惠政策所带来的所得税处理问题、政府对挂牌企业的补助以及关联交易等问题，并有针对性的进行审计跟踪，结合实际情况修改计划水平。而业务压力大的问题，会计师事务所也应当引起重视并做出妥善的安排，并不能因此而减少必要的审计程序。结语本文在新三板审计和审计风险控制的基础上，对广东温迪公司的年报审计中出现的重大错报风险和检查风险进行分析，并结合会计师事务所遇到的具体问题提出应对策略。新三板年报审计风险是无法避免的，审计人员也仅仅是对财务报告作出合理保证。然而审计风险虽然不能彻底消除，但也可以采取一定措施加以控制，以此来提高审计的准确性。此外，本文存在着一定的缺点，即广东温迪公司的代表性有限，因此在今后的研究中要选择多个企业进行同步研究分析。随着关于挂牌企业审计的研究越来越多，新三板市场的研究也就越完善，越有利于改善整个市场的发展。