税务会计、税法与税收筹划课程整合研究.docx

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1、税务会计、税法与税收筹划课程整合研究 随着经济全球化以及市场经济的深化发展，社会对既精通税法又熟识财会学问的复合型税务会计人才的需求愈加迫切。而与此相反，我国高等教化当中，开设税法课程的主要是法律专业和财务与会计专业。在法律专业中基于自身学科特点，并不开设财会和经济学问相关课程，其开设的税法，只是从法理的角度作为法律体系当中的一部分商法来学习。因此，法律专业培育的人才囿于自身学科特点而无法向社会培育输送兼具税法和财经学问的复合人才。对于财会专业来说，在课程体系当中不仅有财经学问的课程学习，还开设了税法课程，因此财会专业是满意社会对兼具税法与财经学问背景人才需求的重要平台。然而，目前的财会专业在

2、课程设置和教学支配上将税务与会计体系化的学问“割裂”教学，划分为税务会计、税法和税收筹划三门课程，并支配在不同的学期学习。这种“割裂”教学，与税务按税种分类、极具时效性、技术性的特点相冲突，导致老师教和学生学两方面都面临一系列问题，人才培育的效果上并未实现或达到满意社会对兼具税法和财经学问专业复合人才的需求。 一、课程设置探讨现状 探讨现状述评 对“税务会计”、“税法”和“税收筹划”课程的探讨，主要可以分为两类：第一类， 就是对单个课程就其教学方法、教材、教学内容与实务连接等方面进行探讨；其次类，就是关于该领域相关课程整合的探讨。 关于单个课程教学方法、教材、教学内容与实务连接等方面的探讨，目

3、前文献主要集中与此。如，陈晓芸指出税法教学在会计学专业教学中起着“承上启下”的重要作用，而比较分析法的运用可以优化税法课程的教学效果；许利平指出目前税法课程存在重要性相识不足、教学模式单一、教材没有特色等问题；赵恒群认为税法在教学内容的支配上，应突出税收特色，重在应用，在教学方法的选择上，应以法规讲解为主、案例分析为辅，法规讲解与案例分析有效结合，在课堂讲授上，应讲究艺术性：变空洞为生动，变抽象为形象，变法条为法理，变文字为数字，激发学生的学习热忱，提高税法教学效果；张营周分析了税收筹划课程中案例教学方法的重要性和详细运用；刘芳、郑红霞对税收筹划课程开放式试验教学模式进行了分析；周常青对高职教

4、化中基于工作过程的税务会计课程教学情境设计的方法进行了分析；宋丽娟对“模拟公司”教学法在税务会计课程中的应用进行了探讨。 对于“税务会计”、“税法”和“税收筹划”课程整合的探讨，从现有文献来看，目前探讨相对比较少，但已经接连有文献起先关注此问题。姚爱科指出目前在实际教学中税务会计课程和税法课程的整合问题是一个亟待解决的问题，指出应当从教学安排、教学内容、教学方法和教材建设四个方面进行解决。苏强指出税法和税务会计应当整合，以此为基础可以采纳多元立体化理念的教学模式。李华指出税收类课程不断丰富，但税收类课程分设使教学效果受到影响，主要表现在：不同课程之间内容交叉重叠，功能相互混淆，不利于学生全面把

5、握该学科的基本学问；学习周期长，学问连贯性差；课程量大，课程支配惊慌，部分课程的教学内容无法保证；盖地则以税务会计与税收筹划为书名编写教材。该教材是将税务会计与税收筹划课程进行整合向前实际迈出的一步，但不足的是，它只是将税务会计章目内容之后添加了一章简洁介绍税收筹划的基本学问。这与两个课程学问的完全整合相距甚远。 综合来看，目前分别探讨“税务会计”、“税法”和“税收筹划”各自课程教学问题的文献相对比较多，但同时提出整合税务会计、税法、税收筹划的探讨目前还未发觉，对于课程内容整合探讨主要是集中在税务会计和税法的整合上，对于税务会计与税收筹划的整合探讨目前只是将税务会计内容加上一章税收筹划的基本学

6、问，离完全意义的整合还相距很远。可以说，对该领域的深度、系统探讨仍非常缺乏。 传统税务会计、税法与税收筹划课程“割裂”教学存在的问题 据笔者调研分析发觉，现行国内高校财会类专业本科阶段的教学安排中，几乎全部院校都开设了税法、税务会计、税收筹划相关课程。它们分属不同学期教学，如税法课程一般在大二、大三某一个学期开设，税务会计一般在大二或大三上学期的某个学期开设，税收筹划一般在大三下学期或者大四开设。这种将“税务与会计综合”成体系化的学问“割裂”教学在老师教、学生学两方面都带来诸多问题。这一点从已有文献不同程度的表达中可见一斑。详细而言，这种“割裂”教学存在的主要问题是： 第一，“割裂”教学造成每

7、门课程课时惊慌与课时奢侈并存。出现这个问题的根源主要在于“税法”、“税务会计”和“税收筹划”学问是紧密联系在一起的。税法是国家制定的用以调整国家与纳税人之间在征纳税方面的权利与义务关系的法律规范的总称，它涵盖的内容包括19个税种的税收实体法和以税收征收管理法为主体的税收程序法。税务会计是以国家现行税收法规为依据，运用会计学的理论与方法，对公司涉税业务进行确认、计量、记录和报告的会计处理过程。税收筹划是指在遵循现行税收法律规定的前提下，通过对纳税主体经营活动或投资行为等涉税事项做出事先支配，在包含税务会计处理在内的详细实施之后，能够达到少缴税款和递延纳税目标的一系列谋划活动。因此，可以看出，税法

8、与税务会计、税法与税收筹划关系是特别紧密的。这就让讲授税务会计课程的老师，在讲课时不得不花大量时间讲授“税法”学问，同样讲授税收筹划课程的老师，在讲课时不得不花大量时间去讲授“税法”的法规内容。而税法涵盖19个实体税种和相关的税收程序法内容，其每个税种每年都可能发生法规的变动，这时在讲授税务会计和税收筹划课程时讲授“税法”学问就变得更不行少了。这在税务会计、税收筹划课时本身很惊慌的现状下，就变得更为惊慌。而这种课时惊慌却缘于重复讲授，实质上是一种课时奢侈。 其次，学生对每门课程学问建构不符合思维逻辑。建构主义学习理论表明，学问不是老师传授得到的，而是学习者在与情景的交互作用过程中自行建构的。因

9、此，学问的结构对学习者来说特别重要。但目前“税法”、“税务会计”和“税收筹划”成体系的学问被“割裂”教学后，学生在建构学问时会遇到困难。如，许多学校将“税务会计”课程内容放到“中级财务会计”课程当中讲授，这个课程被支配在大二上学期或下学期。而税法课程则被支配在“中级财务会计”课程之后的学期讲授。这就造成学生在中级财务会计课程中学到税务会计的内容时，因对税法中相关税种学问的缺乏，而主要采纳强迫硬记的方式接受，而等到学习税法时，再去回顾和理解，即便不考虑是否能够理解，单论遗忘率就很高。将“税务会计”放到中级财务会计中讲授的课程设置方式，往往不会单独开设税务会计课程，而“税务会计”内容在浩大的“中级

10、财务会计”内容里只能算很小的部分，因此讲授的老师往往囿于课时等缘由寄希望于让学生在学习税法时再去理解从而对此内容一带而过。讲授税法的老师也因浩大的授课内容压力带来的课时惊慌以及传统授课内容的习惯性支配，主要聚焦于讲授法规和应纳税额的计算，而对各税种如何进行会计处理往往很少涉及。这就让学生在建构学问时出现“断层”障碍。而在学习税收筹划时，往往在对详细税种筹划整体设计学问建构后，却对详细实施过程中税务会计如何处理没有形成整体相识；在学生与老师教学互动时，也因为遗忘率高而让互动变得没有效果。因此学生毕业后很难成为既精通税务又驾驭会计的“复合”学问的人才，往往须要等到学生毕业后在详细负责实际操作中再渐

11、渐弥补和建构起来。 第三，造成课程老师限制教学内容的边界比较困难。“税法”、“税务会计”和“税收筹划”学问是成体系的，而这一点在税以税种分类进行学问呈现的状况下变得更加如此。以增值税为例，增值税的征税范围、税率、应纳税额的计算、征收管理是税法的内容，它同时也在税务会计的如何进行会计处理中存在。因为要进行会计处理，那么必需首先解决是否要征税，计算税额多少的问题。而关于增值税的税收筹划学问，也必定要利用增值税在税法当中征税范围、税率和应纳税额计算的问题，同时还要考虑筹划方案详细实施时如何进行会计处理，这即税务会计的内容。因此，可以说每一个税种都同时涵盖在“税法”、“税务会计”和“税收筹划”三领域范

12、畴中，或者说着三个领域通过税种而紧密联系在一起。这就造成授课老师在讲授内容边界的划分上存在较大困难，简单造成要么重复教授，要么有所遗漏，最终导致学生学问面上的盲点和学问建构的不系统。 二、税务会计、税法与税收筹划课程整合思路与结构设计 税务会计、税法与税收筹划课程整合思路 传统教学设置存在的问题，对单个课程老师来说课时惊慌与课时奢侈并存、教学内容边界划分困难；对学生来说，学问建构存在障碍。这些问题不是局部性的小问题，无法通过对单个课程的完善或改革来进行彻底解决。因此，对该问题的解决必需指向问题的根源涉税体系化学问“割裂”教学。那如何解决“割裂”状态，或者说完成“整合”，就是目前面临的主要问题。

13、对这个问题的解决首先必需确定整合的思路。整合思路的确定，依靠于内、外两个方面。内，是指涉“税”学问体系内在的规律性。依据建构主义学习理论，学生学习是自我学问建构的过程，而学问本身的特点是学问建构的主要依据。因此，教学必需首先要依据学问本身的特点来确定。外，是指社会对人才的要求。社会对人才要求是一个改变的过程，不同的人才要求会影响教学的各个方面。因此，对“税务会计”、“税法”与“税收筹划”课程内容整合思路必需要依据该学问体系的内在规律和外部社会对人才的需求。 “税务会计”、“税法”与“税收筹划”课程内容是体系化的，其特点显著表现在两个方面。一方面，它们彼此之间具有内在依存性：税法是关于我国现行税

14、收法律规范的总和，是税务会计的依据；税务会计则是税法在会计核算中的详细体现；税法同时也是税收筹划的依据，而税务会计也是税收筹划详细施行的一个环节。另一方面，它们三者横向上都是由详细“税种”贯穿的：如增值税有税法的法律规定、会计的处理和筹划方案，而消费税则是另外的税收法律规定、会计处理和筹划方案。因此，从学问体系内部特点来看，涉“税”学问是成体系的，但可以依据税种来进行横向连接，不同税种之间具有肯定的自然分隔性。据此，可以得出涉税学问的整合思路应当是“横向”整合，且可依据须要依据税种来分隔学问内容。而这种思路与外部社会对人才的需求是相一样的。目前社会在经济全球化和市场经济深化发展的过程中，企业面

15、临的风险和机遇都越来越大，企业越来越须要综合税务、财会等学问才能做出恰当的确定。因此，既精通税务又具有财会背景的人才成为社会目前急需的人才。这就要求“税务会计”、“税法”与“税收筹划”学问能够横向建构在决策者的脑海中。对于详细企业而言，所须要交的税是按税种来划分的，因此，选择对学问体系进行横向建构，并可以依据税种进行分隔。可以说，不管是从涉税学问体系内在规律性和当下外部社会对人才的要求，都确定了“税务会计”、“税法”与“税收筹划”课程内容应当“横向”整合，并依据税种进行适当分隔。 税法、纳税筹划与会计综合课程结构设计 “税务会计”、“税法”与“税收筹划”课程内容“横向”整合之后，可将新的课程取

16、名为税法、纳税筹划与会计综合。对于这门课程，其内容是“税法”、“税务会计”与“税收筹划”学问高度融合的学问体系。传统割裂教学时，以财务会计专业为例，税法课程一般为64学时，税务会计课程一般为32个学时，税收筹划课程一般有16学时、32学时、51个学时不等，这主要跟税收筹划具有扩展性有关，但正常基本内容讲授也许在32个学时。因此，假如简洁相加，税法、纳税筹划与会计综合课程应当在128学时以上。考虑到横向整合后，课时奢侈削减，基于笔者的教学阅历，税法、纳税筹划与会计综合纯内容的讲授也许须要96学时左右。假如引入情景模拟等教学方法，实践教学内容的学时可以增加16学时左右。这个课时数应当说在一个学期支

17、配是无法做到的。因此，必需划分为两部分讲授。这种划分不是传统的“割裂”教学，而是结合财会专业本科课程学问对税种学习进度的要求，将税法、纳税筹划与会计综合课程分为税法、纳税筹划与会计综合和税法、纳税筹划与会计综合。详细结构设计如下： 税法、纳税筹划与会计综合和税法、纳税筹划与会计综合课程涵盖的内容设计。依据财务、会计专业通常的培育方案，就专业课来说，大一一般开设有基础会计或会计学原理等讲解会计基础内容的课程。对这些内容的讲解一般可以不讲或者回避一些涉及税务的问题。大二起先，中级财务会计一般就会涉及到税，而所涉及的税种主要是“增值税”、“消费税”、“营业税”、“城市维护建设税”、“企业所得税”，在

18、讲中级财务会计之前应将相关税种讲授完毕。因此，笔者认为税法、纳税筹划与会计综合涵盖的学问内容应主要包括：税法总论、增值税法及其会计处理与纳税筹划、消费税法及其会计处理与纳税筹划、营业税法及其会计处理与纳税筹划、城市维护建设税法及其会计处理与纳税筹划、企业所得税法及其会计处理与纳税筹划、以及外加税收的主要程序法“税收征收管理法”的内容。除此之外的税种，或因为非主体税种、或因为与企业无关，而作为税法、纳税筹划与会计综合的内容，即包含个人所得税法及其纳税筹划、资源税法及其会计处理与纳税筹划、土地增值税法及其会计处理与纳税筹划等。 税法、纳税筹划与会计综合和税法、纳税筹划与会计综合详细税种内部结构设计

19、。依据税法、纳税筹划与会计综合和税法、纳税筹划与会计综合内容设计的支配，税法、纳税筹划与会计综合第一章讲授税法总论，让学生对税法的概念、税法基本理论、税收立法与税法的实施、我国现行税法体系与税收管理体制有个总体相识，然后分税种对“增值税”、“消费税”、“营业税”、“城市维护建设税”、“企业所得税”的法规、会计处理和纳税筹划进行讲解，最终对税收的程序法“税收征收管理法”进行介绍。对于每一个详细的税种讲解时，首先对该税种的征税范围、纳税义务人、税率、税收实惠、应纳税额的计算进行讲解，然后在应纳税额计算讲授完毕之后，支配会计处理的内容，再讲解该税种的征收管理，最终讲解该税种可以进行纳税筹划的切入点或

20、者该税种纳税筹划的典型做法，并对详细实施时的会计处理进行说明。对于税法、纳税筹划与会计综合的内容，详细税种结构与税法、纳税筹划与会计综合详细税种内容结构支配相同，只是对个别税种如个人所得税等不涉及的会计处理内容自动去除即可。 三、税法、纳税筹划与会计综合课程教学目标与教学方法 税法、纳税筹划与会计综合课程教学目标 教学目标是课程教学的指引和方向，它统领着该门课程整个教学过程的详细支配。对于一门课程而言，其教学目标仰赖于两个方面，一是课程内容本身是否具备这样的实力或者潜质；二是社会对学习该门课程的人才的要求。税法、纳税筹划与会计综合课程内容涵盖了现行税务法律法规、依据税务法律法规的会计处理以及纳

21、税过程中的合理避税三项内容。从课程内容本身来看，它能够较好地让学生初步具备税务和财会学问融合的复合型税务会计人才的基本素养，而这也正是社会对人才的需求。该课程内容的支配与社会对人才的要求是高度一样的。据此，本课程的教学目标就可以确定为培育学生初步具备税务与财会学问融合的复合型税务会计人才的基本素养。对该教学目标详细理解可以包括以下内容：学生熟识目前市场经济中我国税收方面的法律法规体系；学生驾驭目前各个税种的征税范围、税率、应纳税额的计算、会计处理、税收实惠的内容；学生能够达到运用税务学问完成详细实务过程中的计税、税务处理、报税，并进行适度的纳税筹划活动。 税法、纳税筹划与会计综合课程教学方法

22、在培育学生初步具备税务与财会学问融合的复合型税务会计人才基本素养的教学目标统领下，该课程的教学方法应紧紧围绕这一目标绽开设计与支配。在传统“割裂”教学模式下，各门课程都有自己常用的教学方法，但这些教学方法都被认为过于单调。许多学者针对各门单设课程的教学方法也提出许多很好的建议，如税法教学应运用比较分析法，引入案例教学和社会实践教学。但这些建议在传统割裂教学模式下，作用很难发挥。首先不论课时是否允许，单就教学方法本身来说就让教学效果大打折扣，如案例教学，在税法、税务会计、税收筹划每门课程当中都可以采纳，但囿于单个课程限定学问的狭窄，每个案例内容的设计深度都有局限性，学生只能了解其中一部分；社会实

23、践教学也是如此，由于每门课程学问范围的限制，实践内容自然也就因此受限，导致教学效果不明显。 但当税法、税务会计、税收筹划多门课程整合成税法、纳税筹划与会计综合一门课程之后，这不仅可让前文述及的问题迎刃而解，而且还会为更好的教学方法引入供应了良好的条件。对于目前的教学，学生普遍反映教学呆板、无趣，满堂灌让学生“身心俱疲”。而整合之后的新课程税法、纳税筹划与会计综合让学生在学问建构上相对简单。学生在对每一个税种的法律法规学问识记的基础上，即刻起先驾驭依据法律法规进行的会计处理，并在此基础发散思维，创新性的思索如何在遵循税收法律法规的前提下尽量合理避税以及如何详细实施。这种将识记与敏捷运用相结合进行

24、支配，有利于学生学问建构，同时学问范畴的连续性和具有的深度与广度为一些新教学方法的引入供应了实施的条件。整合之后的新课程税法、纳税筹划与会计综合除可以继承一些传统教学方法之外，还应当大量采纳案例教学、情景模拟沙盘推演教学、企业实践教学等具好玩味性、注意实际应用和培育创新思索的教学方法。 案例教学是一种开放式、互动式的新型教学方式。在税法、纳税筹划与会计综合课程讲授过程中，当每一个详细税种基本学问讲授完毕之后，就可以通过引入既含有税法学问、又有会计操作和纳税筹划内容的大案例，让学生在课堂之前提前阅读，并进行小组探讨，形成小组看法。在课堂上每个小组在老师的引导下进行讲解、碰撞。由于新课程涵盖学问的

25、综合性，让案例可以具有足够的深度和恰到好处的难度系数，特别有利于进行案例研讨式教学。这不仅具有很好的趣味性，而且让学生不知不觉中就完成了税务学问和会计学问融合的建构过程。 情景模拟沙盘推演教学是一种体验式教学方式。在税法、纳税筹划与会计综合课程讲授过程中，老师可以模拟企业实际过程中的详细情景，让学生模拟担当企业的管理者、会计人员、报税员以及税务局服务人员等，围绕一些详细业务情景进行智力碰撞，整个过程可以完成税法法规学问学习、会计处理、报税实务、纳税筹划等环节的学问。这种情景模拟具有互动性、趣味性、竞争性特点，能够最大限度地调动学生的学习爱好，使学生在学习中处于高度兴奋状态，从而让各种学问快速在

26、学生脑海里完成建构过程，而且记忆深刻。 企业实践教学则是比情景模拟沙盘推演更进一步，它是让学生亲身感受企业实际场景。在该课程教学过程中，可以通过设置课外实践教学课时，支配学生到定点合作教学基地亲身观摩、体验详细实务，亦可以支配学生到税务局进行简洁培训后做义务志愿者，通过服务纳税人的一些活动，将课本学问与实务建立起关联，从而为学生毕业走上详细实务工作岗位打好基础。 四、税法、纳税筹划与会计综合课程设置 税法、纳税筹划与会计综合课程是将税法、税务会计与税收筹划学问融合在一起的新课程。该课程在会计学、财务管理本科专业培育方案中如何进行详细支配是必需思索的问题。解决这个问题的关键主要是确定税法、纳税筹

27、划与会计综合的先修课程和其他课程与该课程的学问关联性。 从税法、纳税筹划与会计综合课程内容来看，它含有的“税法”学问对先修课程没有要求，财会专业本科学生可以干脆学习，但假如能够支配在经济法、财政学之后学习可能对学生更为有利；课程含有的“税务会计”学问，由于须要学生会借贷记账法等簿记学问，因此学生应当修完基础会计学的相关内容才能学习该门课程；课程含有的“税收筹划”学问，其本身具有肯定的学问弹性，但大部分税种的税收筹划是建立在企业内外环境充分了解的基础上，因此学生在学习该部分学问之前对企业主要涉及的经济法学问有清晰的相识，只有这样才能更好的做好税收筹划的支配。总的来说，税法、纳税筹划与会计综合先修

28、课程主要是经济法与基础会计，财政学则是支配在该课程之前具有肯定的好处，但不是必需。 财会专业须要涉及和利用该课程学问的其他课程，亦可以分为两类，一类是必需将税法、纳税筹划与会计综合作为先修课程的，还有一类则不是必需但假如支配在它之后会更好。依据本文对税法、纳税筹划与会计综合课程的结构设计，它分为税法、纳税筹划与会计综合和税法、纳税筹划与会计综合两部分。税法、纳税筹划与会计综合涵盖的学问内容主要包括：税法总论、增值税法及其会计处理与纳税筹划、消费税法及其会计处理与纳税筹划、营业税法及其会计处理与纳税筹划、城市维护建设税法及其会计处理与纳税筹划、企业所得税法及其会计处理与纳税筹划、以及税收的主要程

29、序法“税收征收管理法”的内容。税法、纳税筹划与会计综合的内容主要是除综合之外的非主体税种或与企业无关的税种。由此对涉及该课程的其他课程详细分析如下：中级财务会计课程因为主要涉及到企业主体税种学问所以应当在税法、纳税筹划与会计综合课程修完之后才能学习，但可以支配在税法、纳税筹划与会计综合课程之前，不过假如能够与税法、纳税筹划与会计综合课程支配在同一个学期学习则效果更好，这样包含小税种在内的每一个与企业相关的税种都能与中级财务会计课程学问相匹配。与中级财务会计类似，财务管理、成本会计学、管理睬计学课程也是如此，它们主要涉及到主体税种因而必需在税法、纳税筹划与会计综合课程修完之后才能学习，但可以支配

30、在税法、纳税筹划与会计综合课程之前学习。审计学由于会涉及企业的每一个税种，因此它必需是在税法、纳税筹划与会计综合全部修完之后才能学习。对于高级财务会计等则须要在中级财务会计学习完之后，所以一般都在税法、纳税筹划与会计综合学习完之后再开设。 综合以上分析可知，税法、纳税筹划与会计综合先修课程主要是经济法与基础会计，财政学则是最好支配在税法、纳税筹划与会计综合课程之前；对于其他课程来说，中级财务会计、财务管理、成本会计学、管理睬计学应在税法、纳税筹划与会计综合课程之后学习，审计学则是须要在税法、纳税筹划与会计综合和税法、纳税筹划与会计综合都修完之后再学习。 本文系中国海洋高校本科教化教学探讨项目“

31、税务会计、税法与税收筹划课程内容横向整合教学探讨”阶段性探讨成果 参考文献： 1中国注册会计师协会：税法，经济科学出版社2022年版。 2刘永泽：中级财务会计，东北财经高校出版社2022年版。 3计金标：税收筹划，中国人民高校出版社2022年版。 4许利平：税法教学如何走出逆境，牡丹江教化学院学报2022年第2期。 5陈晓芸：比较分析法在会计学专业税法教学中的应用，洛阳理工学院学报2022年第8期。 6赵恒群：税法教学问题探讨，东北财经高校学报2022年第1期。 7苏强：基于多元立体化理念的“税法”与“税务会计”教学模式设计，长春理工高校学报2022年第7期。 8刘芳、郑红霞：“税收筹划”课程

32、的开放式试验教学模式探究，财会通讯2022年第8期。 9傅惠萍、毕嘉敏：新税制下税法教学若干问题探讨，浙江海洋学院学报2022年第10期。 10朱晓冲：税收筹划课程案例教学改革探究以安徽财经高校为例，河南商业高等专科学校学报2022年第5期。 11徐艳清：高职税务会计实务课程教学设计思路的探讨，潍坊学院学报2022年第3期。 12韩采宏、赵卫卫、迟丹凤：高职会计专业税法教学改革的探究与实践基于山东商务职业学院的课程改革实践，中国证券期货2022年第11期。 第18页 共18页第 18 页 共 18 页第 18 页 共 18 页第 18 页 共 18 页第 18 页 共 18 页第 18 页 共 18 页第 18 页 共 18 页第 18 页 共 18 页第 18 页 共 18 页第 18 页 共 18 页第 18 页 共 18 页